小結論

4.5.1 有形資產之移轉

依據探討之結果，本研究以實務上之六大國際多角貿易類型為基礎，將可能的 15 種實務帳列方式進行假設性的跨國移轉訂價操作推演，再歸納出四項可達成移轉 訂價效果之原因，包括「提高台灣公司帳上之原料價格」、「降低台灣公司帳上之銷貨 收入(原料)」、「降低台灣公司帳上之銷貨收入(成品)」、「降低台灣公司帳上之業務收 入」等。

企業能成功成運用移轉訂價逃稅，並將原本留在境外公司之利潤合法免稅匯回台 灣帳戶，重要關鍵除了一開始以「個人名義」在租稅疪護所成立境外公司，如「國際 銷貨公司」、「國際進貨公司」等之外，由於我國個人綜合所得稅仍採「屬地主義」， 導致企業將移轉訂價操作後產生之利潤，可透過個人於境外疪護所開立之 OBU 帳戶 匯回台灣。

就查核新制規範而言(不考慮 2005 年之政策限縮)，財政部為降低日後徵納雙方

之爭議，已決定朝向明文規範而非依個案實質認定，故可能有漏泂產生在所難免。倘 若企業所運用之「個人」於形式上被判定為「非關係人」，即以完全不相干之「人頭」

設立公司，通常可規避移轉訂價查核準則第三條針對「從屬與控制關係之認定」相關 規範，故稽徵機關在判定其是否為關係人時，尚需具備更多的證據，足資證明交易雙 方符合新制之規範。

只要稽徵機關確認須適用新制後，所有與海外子公司之交易皆列入查核標的，至 少可期望降低企業將利潤不當配置於租稅疪護所之情形，若欲形成全面性之防堵，惟 有台灣與世界各國廣泛地簽署租稅協定，透過資訊交換才有可能達成此一目標。

另一方面，企業如欲避免未來稽徵機關之合理懷疑，造成無端的成本支出，在「有 形資產之移轉」方面，應確保受控交易下之原料與成品交易價格皆符合常規交易原 則，再者須避免設立過多不具任何實質功能之海外子公司，以免成為查核之重要標 的，無論是否故意將利潤配置於海外子公司，自行造成稅負風險之增加，實屬不智之 舉。

雖然目前國際多角貿易仍以商品、原料等「有形資產之移轉」為主要交易，但跨 國企業之非常規交易並不僅限於此類型，故本研究按新制度之分類，更將探討範圍延 伸至「有形資產之使用」、「無形資產之移轉」、「無形資產之使用」、「服務之提供」、「資 金之使用」等，並引用相關學者之研究項獻以資完備。

4.5.2 有形資產之使用

本研究以「跨國租賃」作為本類型探討之重點，共推演並彙集出 5 種會影響台灣 營所稅基之移轉訂價模式。在母公司提供子公司承租物之假設下，若依租約內容判斷 為「營業租賃」，當台灣為子公司時，會提高「租金費用」以降低台灣方面稅負;台灣 為母公司時，則要求國外子公司降低支付之「租金費用」以降低台灣方面因利息收入

所產生之稅負。另一方面，若依租約內容判定為「資本租賃」，當台灣為子公司時必 須提列租賃資產之折舊，在資本化金額不變的情況下，可能刻意提高在每年底調整分 錄中所產生之「利息費用」或兼以虛增折舊費用方式來降低稅負;台灣為母公司時，

則要求國外子公司降低在每年底調整分錄中所產生之「利息費用」，以降低台灣母公 司帳上之「利息收入」，進而降低稅負。

至於「雙重折舊」，係跨國企業中處於高稅負國家之 A 公司，以「低廉租金」出 租給設在低稅或免稅國家之 B 公司，再由 B 公司以「高額租金」轉租給台灣公司(承 租人)。當合約為「資本租賃」時，若 A 公司所處之國家係依「法律上所有權」認定 之國家，則 A 公司可提列折舊，而台灣係依「經濟上所有權」認定之國家，故亦可 提列折舊費用，同時藉由台灣公司支付給 B 公司之「高額租金」，將利潤留在低稅或 免稅之國家。

若依查核新規範進行檢視(不考慮 2005 年之政策限縮)，在「有形資產之使用」

方面，由本文所彙進與推演出的類型 A、B、C、D，一經確認交易雙方具有從屬關係 並適用準則，可在正常情況下，對於「租金收入與費用」、「利息收入與費用」按相關 規定進行常規交易原則之判定。而類型 E(雙重折舊)之查核重點，則應擺在台灣子公 司所支付之「高額租金」是否合於常規，但由於台灣公司所提列之折舊費用屬於正常 入帳方式，並無不妥，除非亦發生刻意提高提列費用之情況，目前查核準則即應足以 應付此一情況。

相對地，企業應注意在租金收入與費用、利息收入與費用方面不可違反常規交易 價格外，雙重折舊問題將視台灣公司所扮演之角色而定。在本研究之類型 E 中，係假 設台灣公司為跨國租賃操作中之最後承租人，並非集團企業之母公司(可假定為 A 公 司)，故將利潤留滯於境外免稅天堂之操作對台灣方面之稅收並沒有影響，僅有助於

降低母公司當地國家或地區之稅負，不過此舉可能仍會受到母公司所在國之稽徵機關 嚴密關注。任何跨國經營之企業在追求整體稅負極小化時，應先謹慎考量是否係運用 非常規交易以達成此目標，以免隨著世界各國之持續關注，日後可能有極高之機會遭 到查核與調整，可謂得不嘗失。

4.5.3 無形資產之移轉

本研究以「有對價之買斷移轉-專利權」作為本類型探討之重點，共推演並彙集 出 2 種會影響台灣營所稅基之移轉訂價模式。在無形資產之買斷移轉交易模式中，企 業若想進行非常規交易達到避稅之目的，必然選擇將專利權之成本虛增以增加每年之 攤銷費用。在不考慮無形資產評價方式與結果之前提，台灣子公司透過支付高於正常 價格之金額入帳，以增加攤銷費用來降低稅負。

另一種方式，則由於「以公司名義申請」所能列入專利權之成本相當有限，可能 僅於申請時所發生之註冊規費，不可能比轉賣給公司的價格更高，故採用銷售方法所 認列之專利權成本必然較高，每年可攤銷之費用亦更多。當以公司之關係人名義申請 的專利權，銷售給以該關係人名義成立之境外公司後，再銷售給台灣公司之作法，該 關係人僅需就銷售給境外公司之較低所得課稅(因成本僅由註冊規費等部份構成)，至 於境外公司銷售給台灣公司之利益可存入境外公司之 OBU 帳戶中，日後將此一利潤 分批轉匯回「國內個人」外幣帳戶皆可免稅。

就查核新制規範而言(不考慮 2005 年之政策限縮)，情況較為單純之類型 A，在 正常情況下，稽徵機關進行查核應不會有任何問題。但類型 B 可能產生之問題，類 似於「有形資產之移轉」方面對於關係人判定之爭議，亦需先進行釐清，才可對於由 該關係人設立之境外公司進行查核。未來企業在認列無形資產之成本時，無論是以公 司名義登記或透過購買而取得，應皆須符合常規交易原則，避免透過境外公司之運作

將無形資產成本是高，並不當配置利潤後透過境外公司設立之 OBU 帳戶匯回個人帳 戶，以免於遭稽徵機關合理之懷疑。

4.5.4 無形資產之使用

本研究以「權利金」作為本類型探討之重點，共推演並彙集出 4 種會影響台灣營 所稅基之移轉訂價模式。當台灣母公司對國外子公司提供專利或商標權等服務，而國 外子公司可能以不合常規之低價支付權利金給台灣母公司，以規避我國稅負。除此之 外，目前實務上有許多高科技產業，依據我國所得稅法第 4 條第 21 款規定，經政府 核准後，以扭曲原本法意之方式，將台灣母公司本身所研發的專利權、商標權及各種 特許權利，移轉給其境外所設立百分之百持有之國外子公司後，並與該子公司簽訂技 術合作合約並讓台灣母公司以支付權利金來進行抵稅。同時，該權利金之支付亦有可 能發生非常規交易之情事，形成稅負雙重降低。

另一方面，國際租稅規劃實務經常運用的「國際授權公司」與「再授權公司」， 原本設計目的，主要是從母公司的角度將權利金收入成功地放在低稅或免稅地區，並 將「無形資產」轉移給所需的子公司。此類型透過兩次授權的方式，結合「低稅或免 稅」與「具有廣泛租稅協定」之兩大類租稅庇護所優點，以達成前述目的。本研究認 為，台灣子公司可能透過移轉訂價操縱而影響台灣稅基之方式，將於台灣子公司獲得 B 國之專利權授權後，以非常規交易方式虛增權利金支出費用，以設法降低可能在台 灣繳交之稅負。

就查核新制規範而言(不考慮 2005 年之政策限縮)，情況較為單純之(1)與(3)，以 及事先需經政府核准而產生之(2)，在正常情況下，稽徵機關依據移轉訂價查核準則 進行查核，應不會有其它疑慮產生。而依本研究之假設，(4)之查核重點在於台灣子 公司所支付之「權利金」是否合於常規，目前查核準即應足以應付此一情況，至於該

類型之其他部份設計，可視為國際租稅規劃之方式，就跨國企業整體而言，原本即可 將合手常規交易之權利金移轉至 A 國公司帳上，已合法降低應於 A 國繳納之稅負，

實無需再冒額外之風險，透過提高費用支出之非常規交易來降低台灣子公司應納稅 負，若同時牽動 A 國之稽徵機關，針對此一非常規交易所產生利潤不當留置於境外 公司之問題，企業將可能同時面對兩地之稽徵機關之查核。

再者，各關係企業成員應可考慮簽署「成本分攤協議」(Cost-Sharing

Arrangements)，如此可省去決定「權利金」之常規交易價格，因為參與研發該無形資 產之公司，算是擁有該項資產，且其擁有的目的是為賺取所得，故無需支付權利金。

Arrangements)，如此可省去決定「權利金」之常規交易價格，因為參與研發該無形資 產之公司，算是擁有該項資產，且其擁有的目的是為賺取所得，故無需支付權利金。