有形資產之使用

依據營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則第五條第二項規定:「有形資產 之使用，包括租賃、設定權利、提供他人持有、使用或占有，或其他安排。」故本研 究將選擇以「跨國租賃」作為探討之重點。

(1)首先，以未加入境外公司之情況進行探討，當國外母公司提供承租物給台灣子公

司時，依租約內容判斷為「營業租賃」，且台灣子公司將定期支付租金給國外母公司。

可能的非常規交易行為，則是在承租物價格不變的情況下，台灣子公司提高「租金費 用」以降低台灣方面稅負，但前提仍是母公司因而增加的稅負小於台灣方面降低的部 分，此類型才可能存在。

相反地，若國外母公司之當地稅率遠高於台灣，跨國企業可能會考量整體企業之 租稅極小化，而使台灣子公司降低「租金費用」以減輕國外母公司在收到租金後所面 臨之稅負，但此觀點與操作方法並不在本研究之考量範圍內。

(2)當台灣母公司提供承租物給國外子公司時，依租約內容判斷為「營業租賃」，且國 外子公司將定期支付租金給台灣母公司。可能的非常規交易行為，則是在承租物價格 不變的情況下，國外子公司降低支付之「租金費用」以降低台灣方面因利息收入所產 生之稅負，前提仍是台灣母公司因而減少的稅負小於國外方面增加的部分，此類型才 有可能存在。不過，有時承租人(台灣子公司)僅交付押金而不另付租金，或交付押金 後雖仍支付租金，但其金額顯較公平租金為低，此情況稱為「押租」，即以押金之利 息抵付部分或全部租金，而台灣子公司每期結算或租約終止時，會在帳上產生「借:

租金費用，貸:利息收入」，並不屬於刻意之非常規交易，切勿將兩者混淆。

(3)和(1)相似，皆為國外母公司提供承租物給台灣子公司使用，但差異在於此假設係 依租約內容判定為「資本租賃」，故身為承租人之台灣子公司將於租賃開始日後到租 期屆滿之前，必須提列租賃資產之折舊，以及使「應付租賃款」之科目因租金支付而 減少。必研究認為可能發生的非常規交易行為，在資本化金額不變的情況下，可能刻 意提高在每年底調整分錄中所產生之「利息費用」(在此不深入考慮承租人之增額借 款利率與出租人之穩含利率兩者之大小)。另一方面，台灣子公司自身亦有可能採取 虛增折舊費用之方式來降低稅負。

(4)和(2)相似，皆為台灣母公司提供承租物給國外子公司使用，但差異仍在於此假設 係依租約內容判定為「資本租賃」。本研究認為可能發生的非常規交易行為，在資本 化金額不變的情況下，國外子公司可能刻意降低在每年底調整分錄中所產生之「利息 費用」，以降低台灣母公司帳上之「利息收入」，進而降低稅負。

在「跨國租賃」(Cross-Border Leasing)中最引人關注之議題，便是「雙重折舊」

(Double-dip Depreciation)。所謂「雙重折舊」，係指在多數國家規定:在營業租賃的情 形下，由出租公司提列折舊費用;在資本租賃的情況下，由承租公司提列折舊費用。

但在某些國家，可能未積極規範或規範有漏洞，導致雖然實際上是資本租賃，但仍可 由出租公司提列折舊費用，同時亦安排由承租公司依資本租賃提列折舊費用，進而取 得租稅利益。

除了規範產生缺失的原因之外，造成此情況的另一原因，可能在於各國對於租賃 的資產，在稅務上係由出租人或承租人提列折舊的認定方法不一，在許多國家如英 國、義大利、西班牙、南非等國家，係以「法律上所有權」(Legal ownership)進行認 定，而美國、日本、德國、法國、台灣、荷蘭等國家則以「經濟上所有權」認定可提 列折舊費用，一旦租賃跨越國界時便會發生問題。

A 公司係處於高稅負國家，以借款方式購買財產(借款對象沒有特別限定)，並以

「低廉租金」出租給設在低稅或免稅國家之 B 公司，再由 B 公司以「高額租金」轉 租給台灣公司。由於 A 公司係以借款方式取得租賃資產，該筆交易所產生之利息支 出可減少 A 公司之所得稅，即為「融資租賃」之利益。若此租賃合約實質上可能為

「資本租賃」，應由承租人提列折舊費用，若 A 公司所處之國家屬於依「法律上所有 權」認定之國家，則 A 公司可提列折舊以減輕稅負，而台灣屬於依「經濟上所有權」

認定之國家，故台灣公司亦可提列折舊費用，同時藉由台灣公司支付給 B 公司之「高

額租金」，將利潤留在低稅或免稅之國家。

當我國營利事業為出租人時，係以「資本租賃」方式認列利息收入及手續收入時，

若外國營利事業所在國卻按「營業租賃」處理時，雙方皆無法提列折舊費用，故本研 究認為此種模式並不大可能存在。