2.1、歸納成本法
歸納成本法（Absorption）亦稱為全部成本法（Full）或稱為傳統成本法
（Conventional）。係將生產過程中所使用的直接人工、直接原料和製造費用分攤到各個 產品。直接人工和直接原料可以比較明確的分攤到產品成本，而製造費用部分則是以應 用製造費用分攤率分攤至產品成本，故在訂定分攤率時，須先預計整個會計期間之所有 製造費用，再除以預期的作業量，以將製造費用分攤至各個產品。此項程序的主要目的，
乃在歸屬本期所發生之各項製造費用至本期所生產的各個產品上。由於此種程序係將固 定與變動之製造費用均歸屬至產品，故稱之為歸納成本法（Absorption）【6, 7, 8】。
由於分配至產品之製造費用金額為預定分攤率與實際生產量之函數，固實際製造費 用金額與攤入產品之金額也常有不同，這個差異可能係成本不同（即當期實際製造費用 按實際作業量調整之預計製造費用不同），作業量不同（即實際作業量與用來計算預定 分攤率之預定水準不同）或兩者均不同所致。當實際作業量與預計不同，固定製造費用 將多分攤或少分攤，不管此項固定成本差異係作為當期費用，或按期末存貨與銷貨成本 比例分攤，產品單位成本均將產生波動【7】。
2.2、邊際成本法
邊際成本法（Marginal Costing）亦稱直接成本法（Direct Costing）或變動成本法
（Variable Costing）。係僅將直接隨產量變動之製造成本歸入產品成本，亦即，將主要成 本（直接材料及直接人工）加上變動製造費用計入存貨（包括在製品或存貨）成本及銷 貨成本，只有變動成本才計入產品成本，固定製造成本則全部以當其費用認列，如折舊、
保險費、稅捐、監工、警衛、維護及行政人員之薪資等為固定製造成本，故不列入產品 成本。由於固定成本與時間經過的關係較為密切，而與生產活動較無關，故常被稱為期 間成本（Period Costs）。相反的，變動成本則因與生產活動極為密切，而與時間的經過 無關，常被稱為產品成本（Product Costs）【7, 8】。
變動成本法強調成本之變動性而非其功能性。變動成本均自銷貨收入中減去，以求 出差額，此項差額稱為邊際貢獻（Contribution Margin）、邊際利益（Marginal Income）
或邊際餘額（Marginal Balance）等。而邊際貢獻法（Contribution margin approach）計算 之製造邊際貢獻（Manufacturing Margin）為銷貨收入減去變動製造成本之餘額，若將製 造邊際貢獻再減去變動銷管費用，其餘額方稱為邊際貢獻【7, 9】。
2.3、標準成本法
標準成本（Standard cost）是指在特定期間內，製造單一或特定數量之產品所需的 預定成本（Predetermined cost）。亦即，在現時或預期作業情況下，某項產品的計劃成本
（Planned cost）。標準成本含有兩項要素：實際標準（亦即每單位產品的標準投入量）
及價格標準（亦即每投入單位的標準成本或標準費率）。標準正如基準，凡一般認為正 常的，都可被公認為標準。例如，一回合高爾夫球賽的標準是七十二桿，打者的成績即 按此標準來評斷。
基本上，標準成本制度有助於作業之規劃與控制，並有助於洞悉管理決策對成本與 利潤的可能影響。其用途如下：
1. 建立預算。
2. 藉由激勵員工以控制成本，並衡量績效。
3. 簡化成本計算程序，並迅速提供成本報告。
4. 分配成本至材料、在製品與製成品存貨中。
5. 做為建立投標、契約價格及釐訂產品售價之基礎。
標準成本法並不是適用於任何企業，也不是實施標準成本法的結果都很成功，成敗 與否，大部份仰賴標準的設定是否正確、客觀、富有激勵性，又樂於為員工所接受。因 此標準的選定在整個標準成本法實施過程裡是很重要的，其間不僅是單純的科學制定方 法，還參雜人為的藝術觀念。一般而言，標準的選定需綜合參考：管理人員、會計人員、
工業工程師、生產作業員、採購人員、工頭等的計劃與意見。通常，標準的選擇，可依 據下列幾種尺度來考慮：
1. 理想標準（Ideal Standard），即在最理想、最高效率，毫無浪費、鬆弛、延誤的 情況下所定的尺度，故又稱完美標準（Perfect Standard）或理論標準
（Theoretical Standard）。此種標準，因為太理想化，太完美，也因此趨於太 理論化，實際上根本無法達到。
2. 過去業績標準（Past Performance Standard），即依過去所實際經營的結果、經驗 所制定的標準，此種標準也不可靠，因為過去的業績，可能含有過度浪費、
閒散等不良因素，因此所訂的標準也較易達成，而缺乏激勵性。
3. 期望標準（Expected Standard），即大部分人所期望的標準，但是大部分人的行 為裡都含有怠惰因素，因此其期望的標準，只表示將來可能發生的標準，而 不是應該發生的標準，故此種期望標準仍失之太寬，而不足採行。
4. 正常標準（Normal Standard），即在預期正常情況下，對不可避免的低效率、浪 費及閒置等因素給予有限度的容忍，此種標準較合乎實際，雖然目標定得 高，但因公平合理，只要員工努力實行都可達成的，故又稱為現實標準
（Current Standard）或可達到的優良績效標準（Attainable Good Performance Standard）。
以上四種標準尺度，第一種訂得太嚴，第二種及第三種訂得太鬆，都不是好的標準，
唯有第四種標準寬嚴適中，最合理，也普為採用。個案公司也是依據第四種標準尺度制 定標準成本【7, 9, 10】。
2.4、限制理論 TOC（Theory of Constraints）
2.4.1、原創理論之簡介
限制理論的原創者是以色列物理學家 E.M.Goldratt 博士於 1986 年創立，限制理論 宛如即時系統（just in time，JIT）與全面品質管理（TQM）般，是一種管理哲學。
Mr.Goldratt 完成的第一本著作：「THE GOAL」，中文譯為「目標」一書。這是一本 以製造工廠為故事背景的小說，廠長及其主要幹部為其主要的演員，以工廠管理上發生 的問題為劇本，故事中的主角面臨工廠經營上生死存亡的關鍵時刻，面對種種的工廠管
理問題及家庭生活的壓力。書中以蘇格拉底的問題提出後，經由自行摸索、思考、共同
的績效評估無法達成組織整體的最佳化（Global Optimum）。
限制理論的基本精神為任何一組織或系統皆有其限制（constraints）存在，而所謂 的限制即是阻礙一系統達到賺取更多錢的目標的任何因素。若一系統無限制存在，則此 系統將可賺取無限的錢，而這在現實生活上是不可能的。所以，任何組織或系統至少會 有一個限制存在【11, 12】。
一般而言，組織或系統的限制可以區分為兩種，即實體限制（Physical Constraints）
以及政策限制（Policy Constraints）兩種【13, 14,17,18】：
1. 實體限制：此限制主要來自於需求限制、設備生產能力、廠房空間、原料供應等具體 化的事物所造成。對於此種問題，Goldratt 博士提供了解實體限制的方法，其五個 專注步驟（Five Focusing Steps）如下：
步驟一、確認系統的限制所在。
2. 政策限制：此限制因素主要是因為組織內部本身的政策或管理者的思維等非量化事項 所造成。對於此種問題，Goldratt 博士發展出一種思考方法（Thinking Process）來 解決政策限制，此思考方法解問題的三個步驟如下：
步驟一、要改變甚麼（What To Change？）
利用 Effect-Cause-Effect 建立 Current Reality Tree，找出核心問題（core problem）。
步驟二、要改變成甚麼（To What To Change？）
利用 Evaporating Cloud 化解衝突，找出 Injection，再由 Injection 出發建立 Future Reality Tree 以尋找可行的解答。
步驟三、如何改變（How To Cause The Change？）
利用 Prerequisite Tree 找出使組織從現況到未來較少阻力的路徑，再利用 Transition Tree 建立實行解答的執行步驟。
圖 2-1 限制理論 Thinking Process 流程
限制理論衡量組織績效（performance）與生產力（productivity）的標準有別於傳統 的管理方法，在傳統的管理觀念中皆以淨利（Net Profit）與投資報酬率（Return of Investment）為主，而限制理論主要是以有效產出（Throughput，T）、庫存（Inventory，
I）與作業費用（Operating Expense，OE）為主，其三者的定義如下【13】：
•有效產出（Throughput，T）：組織經由銷售所賺進來的錢。
產出=銷售-材料成本（總變動成本）
•庫存（Inventory，I）：所有投入於購買組織欲銷售的錢。
•作業費用（Operating Expense，OE）：所有投入使庫存（I）變成產出（T）的錢。
What to change？
To what to change？
How to cause the change？
2.4.2、限制理論產出會計在產品組合的應用
管理決策階層在做決策時皆應以協助公司達到賺取更多的錢為目標，而不好的績效 衡量方法將扭曲管理決策階層的判斷，誤導管理決策階層的決策。
限制理論有別於傳統的成本會計計算產品利潤的方式，傳統成本會計是以單位人工 小時或單位機器小時的獲利率為計算利潤的基準；而限制理論則是以限制產能資源的單 位產出（Throughput）為基準。前者未考慮瓶頸的問題，而後者則是強調瓶頸管理的問 題。以下將引述 Goldratt 博士在 1987 年的實例來說明如何利用限制理論的方法解決產 品組合生產策略的問題【15,19,20】。
Goldratt 博士之實例如下所述。一個製造廠生產及銷售 P 及 Q 兩種產品，其中製造 過程需經過 A、B、C、D 四種機器(如圖 2-2)，P 產品是由一個單位的原料 RM1（需經 過 A 機器加工 15 分鐘與 C 機器加工 10 分鐘而成）與一個單位的原料 RM2（需經過 B 機器加工 15 分鐘與 C 機器加工 5 分鐘而成）在 D 機器與一個外購的零件組合而成。Q 產品是由一個單位的原料 RM2 經由相同的加工程序與原料 RM3（需經過 A 機器加工 10 分鐘與 B 機器加工 15 分鐘）在 D 機器組裝而成。而 A、B、C、D 四種機器每週最 多可用的時間皆為 2400 分鐘（5 個工作天），且此工廠每週固定作業費用為 6,000 元。P、
Q 兩種產品的售價分別為 90 元與 100 元，且每週市場的需求為 P 產品 100 個，Q 產品 50 個（如表 2-1），此工廠因受到產能限制（Capacity Constraints）與市場需求限制（Market Demand Constraints）下，無法在有限的資源環境下，供應市場全部的需求。故為追求此 工廠的最大利潤目標，首先應決定生產及銷售每種產品的數量。
圖 2-2 Goldratt（1987）實例中 P、Q 產品之生產作業流程
表 2-1 Goldratt（1987）實例中，P、Q 產品的相關資料
產品類別 P Q
以下是應用限制理論的方法解答此種典型的「產品組合」（Product Mix）的問題。
以下是應用限制理論的方法解答此種典型的「產品組合」（Product Mix）的問題。