本文建議

一、限制進項稅額扣抵權行使應以法律明文規定

財政部 2000/10/19 台財稅字第 890457254 號函釋，加值營業人 之進項稅額准予扣抵或退還，應以已申報者為前提，如於經查獲後 始提出合法進項憑證者，稅捐機關於計算漏稅額時不准其扣抵銷項 稅額，此限制未申報之進項稅額不得扣減各期漏申報銷項稅額，雖 經司法院大法官釋字第 660 號及第 700 號解釋均認為無牴觸租稅法 律主義，建議進項稅額扣抵權為營業人稅法上權利之一，限制營業 人行使此權利，應受法律保留原則拘束，較為妥當。

二、進口型三角貿易應以民事契約認定三方當事人法律關係 進口型三角貿易建議應以三方當事人間民事契約個案認定法律 關係，不宜擬制貿易商、訂購商與供應商間之法律關係。依民事契 約判斷，倘貿易商銷售勞務對象若為國外供應商，依法開立應稅二 聯式統一發票；倘為國內進口商依法開立應稅三聯式統一發票，當 國內進口商為保稅區營業人時，符合營業稅法第 7 條第 4 款規定之 構成要件時，得適用零稅率。

三、從加值稅立法意旨與體系，認定外銷貨物適用零稅率範圍 跨境交易加值稅課稅原則採目的地國課稅原則，以確保加值稅 為消費稅之特性，出口國免除加值稅負擔，由進口國課徵加值稅，

是營業人外銷貨物適用零稅率退稅制度設計，係為免除銷售地加值 稅負擔，並非給予租稅優惠。保稅區營業人銷售保稅貨物與課稅區 營業人，貨物未輸往課稅區而直接以課稅區廠商名義報關出口者，

或依指示存入自由港區事業或海關管理之保稅倉庫、物流中心以供 外銷者，渠等交易方式，保稅區營業人可依營業稅第 7 條第 8 款及 第 9 款申報適用零稅率，而課稅區營業人於貨物實際出口時，可依 營業稅法第 7 條第 1 款申報適用零稅率，同一批貨物保稅區營業人 與課稅區營業人均可適用零稅率。稽徵實務因營業人內銷漏開發票 情形嚴重，造成以零稅率退稅限額退還之溢付稅額實際應為內銷貨 物所應繳納之加值稅。建議刪除營業稅第 7 條第 8 款及第 9 款之規

定，或上述交易之保稅貨物因不進入課稅區，海關既然不代徵加值 稅，嗣貨物實際出口時，課稅區營業人亦不得申報適用零稅額，以 避免溢退加值稅。

四、加重納稅義務人及第三人之租稅協力義務

全球化的浪潮及日新月異的科技，稅捐機關面臨網路交易、跨 境交易、複雜交易型態及多元付款方式，倘無納稅義務人提供相關 交易資料，將無法查明課稅事實或造成調查困難、花費過鉅。既然 納稅義務人違反協力義務不影響稅捐機關調查課稅事實是否存在，

也不影響客觀舉證責任分配，我國稅捐稽徵法第 30 條之概括性規定 稽徵實務上已不符需求，本文認為可參考德國租稅通則第 90 條對於 涉外課稅案件，加重納稅義務人之協力義務，納稅務人應依稅捐機 關要求對課稅事實為正確及完整之說明，甚至得授權以其名義向金 融機構調閱資訊，且對證據方法提出具有事實上或法律上可能性 者，不得主張為不能。當納稅義務人違反此協力義務，致課稅要件 事實無法查明，應減輕稅捐機關證明度，避免納稅義務人違反協力 義務而獲益。

五、加值稅退稅請求權應採短期消滅時效，且須符合法律保留 原則

營業稅法第 39 條未規定消滅時效期間，財政部 2012/5/8 以台 財稅字第 10100079890 號令釋，針對營業稅法第 39 條第 1 項第 3 款 規定營業人溢付之營業稅額，怠於辦理註銷登記者，屬應辦理清算 申報者，其請求權自清算期間屆滿之翌日起算，經 5 年間不行使而 消滅。至於無須辦理清算申報者，其請求權自合併、轉讓、解散或 廢止事實發生之翌日起算，經 5 年間不行使而消滅。實務與學者多 數認為時效制度屬絕對法律保留事項，應以法律明文規定，上開解 釋函令有關 5 年短期消滅時效之規定，因違反規定不予適用。

消滅時效制度設計目的係平衡債權人與債務人間證據衰竭失衡 情況，防止債務人舉證困難受到不利益。考量稅捐之課稅資料多在 納稅義務人的管領範圍，稅捐機關較難掌握，且稅捐稽徵法第 21 條

規定，稅捐之核課期間為 5 年或 7 年。建議營業稅法第 39 條第 1 項 第 3 款規定，應明文規定採 5 年短期消滅時效，以避免營業人利用 於停業多年後申請註銷登記，且拒不提供帳證資料，造成消滅時效 制度淪為保護納稅義務人未履行義務之制度。

參考書目

一、專書與專書論文(依姓氏筆劃排列)

1. 李惠宗（2004），《行政程序法要義》，初版，五南。

2. 林錫堯(2006) ，＜公法上請求權之消滅時效＞，法學叢刊雜誌社主 編，《跨世紀法學新思維:法學叢刊創刊五十週年》，法學叢刊雜誌 社。

3. 邱祥榮（2002），《電子商務課徵加值型營業稅之探析》，初版，

翰蘆。

4. 施啟揚（2007），《民法總則》，7 版，作者自版。

5. 洪家殷(2002)，〈論課稅處分〉，翁岳生教授祝壽論文集編輯委員 會編，《翁岳生教授七秩誕辰祝壽論文集：當代公法新論（中）》，

元照。

6. 殷乃平（1995），《消費稅論》，初版，華泰。

7. 財政部稅制委員會(2012)，《稅捐稽徵法令彙編》，初版，財政部。

8. 財政部稅制委員會(2012)，《營業稅證券交易稅期貨交易稅法令彙 編》，初版，財政部。

9. 張盛和（2001），＜營業稅理論與制度＞，司法院行政訴訟及懲戒 廳主編，《各級行政法院法官九十年度在職研修資料彙編-租稅理論 與實務》，司法院。

10. 盛子龍(2009)，＜因租稅核課處分違法而溢繳稅款之退稅請求權初 探－行政法院相關判決之分析與評論＞，台北市政府訴願審議委員 會主編，《訴願專論選輯－訴願新制專論系列之十》，元照。

11. 陳敏（2011），《行政法總論》，七版，作者自版。

12. 陳敏譯（2013），《德國租稅通則》，初版，司法院。

13. 陳清秀（2012），《稅法總論》，七版，元照。

14. 陳清秀（2012），＜稅捐稽徵法第 28 條之適用範圍＞，葛克昌主編，

《溢繳稅款返還請求權與行政法院判決》，翰蘆。

15. 陳愛娥(2006)，＜行政程序制度中之當事人協力義務＞，台灣行政 法學會主編，《當事人協力義務/行政調查/國家賠償》，元照。

16. 彭惠珠、楊濛徽、鄭竹君（2009），＜全球化下跨國勞務交易課徵 加值稅之研究＞，財政部秘書室主編，《財政部 98 年度研究發展項 目評獎績優報告輯要》，財政部。

17. 黃士洲（2009），＜論進項稅額扣抵的形式要件與規範實質-最高行 政法院 96 年度判字第 1403 號判例評析＞，司法院行政訴訟及懲戒 廳編輯，《行政訴訟制度相關論文彙編第 6 輯》，司法院。

18. 黃茂榮（2005），《稅法總論-法學方法與現代稅法》，增訂二版，

植根。

19. 黃茂榮（2008），《稅法各論》，增訂二版，植根。

20. 黃茂榮（2008），《稅法總論-稅捐法律關係》，第二版，植根。

21. 黃茂榮（2008），《稅法總論稅捐法律關係第三冊》，植根。

22. 黃源浩（2012），＜論進項稅額扣抵權之成立與行使＞，黃源浩著，

《稅法學說與判例研究》，翰蘆。

23. 黃源浩(2012)，＜營業稅法上協力義務及違反義務之法律效果＞，

黃源浩著，《稅法學說與判例研究》，翰蘆。

24. 黃興旺（2001），＜營業稅實務＞，司法院行政訴訟及懲戒廳編輯，

《各級行政法院法官九十年度在職研修資料彙編》，司法院。

25. 葛克昌（2006），＜稅捐稽徵法第二十八條之適用範圍＞，台北市 訴願會。

26. 葛克昌（2012），＜可歸責於政府機關錯誤之溢繳稅款－稅捐稽徵 法第 28 條第 2 項之增定＞，葛克昌主編，《溢繳稅款返還請求權與 行政法院判決》，翰蘆。

27. 蕭文生(2005)，＜職權調查主義、當事人協力義務與舉證責任＞，

司法院行政訴訟及懲戒廳編輯，《行政訴訟制度相關論文彙編第 4 輯》，司法院。

二、期刊著作(依姓氏筆劃排列)

1. Joachim Englisch 著，陳俊仁譯，（2011），＜服務提供地於歐盟 加值型營業稅體系之適用＞，《月旦法學雜誌》，第 193 期，頁 138-164。

2. 李介民（2011），＜行政法上請求權時效不完成制度＞，《東海大 學法學研究》，第 35 期，頁 53-122。

3. 李建良（2009），＜行政法上消滅時效之基礎理論初探-概念、客體、

法效＞，《東吳公法論叢》，第 2 卷，頁 405-431。

4. 李建良（2009），＜納稅義務人之協力義務、稅捐稽徵之職權調查 原則與租稅法律主義/釋字第 660 號解釋＞，《台灣法學雜誌》，130 期，頁 243-251。

5. 林三欽（2013），＜公法上請求權消滅時效、裁處時效與執行期間 之關連性＞，《東吳公法論叢》，第 6 卷，頁 5-30。

6. 林三欽（2013），＜行政程序法上「消滅時效制度」之研究-兼論「行 政執行期間」與「退稅請求權消滅時效期間」之相關問題＞，《東 吳公法論叢》，第 2 卷，頁 433-473。

7. 林明昕（2013），＜2013 行政法發展回顧:兼論 2012 情形＞，《臺 大法學論叢》，第 43 卷特刊，頁 1076-1125。

8. 林誠二（2007），＜消滅時效期間起算點之合理性判斷-簡評最高法 院九五年台上字第一六○七號判決＞，《台灣本土法學雜誌》，94 期，頁 302-305。

9. 林誠二（2015），＜消滅時效進行之障礙事由＞，《台灣法學雜誌》，

264 期，頁 115-123。

10. 林錫堯(2010) ，＜公法上請求權＞，《東吳公法論叢》，第 3 卷，

頁 71-85。

11. 姜世明(2007)，＜證明度之研究＞，《政大法學評論》，98 期，頁 307-397。

12. 洪家殷（2010），＜論行政調查中職權調查之概念及範圍-以行政程 序法相關規定為中心＞，《東吳法律學報》，第 21 卷第 3 期，頁 1-41。

13. 盛子龍(2005)，＜租稅債務人申請退稅被駁回之權利救濟＞，行政 院國家科學委員會研究計畫，計畫編號 NSC93-2414-H-194-021，頁 1-14。

14. 盛子龍（2007），＜納稅義務人自行繳納稅款之退稅請求權與行政 救濟＞，《中原財經法學論叢》，18 期，頁 1-39。

15. 盛子龍(2012)，＜租稅法上舉證責任、證明度與類型化方法之研究-以贈與稅課徵要件上贈與合意之證明為中心＞，《東吳法律學報》，

第 24 卷第 1 期，頁 41-85。

16. 陳敏(1988)，＜租稅法之返還請求權＞，《政大法學評論》，59 期，

頁 65-102。

17. 陳清秀(2010)，＜加值型營業稅之「所漏稅額」之計算-釋字第 660 號解釋評析＞，《東吳法律學報》，第 21 卷第 4 期，頁 275-305。

18. 陳清秀（2011），＜三方貿易營業稅課稅問題＞，《稅務旬刊》，

2155 期，頁 7-19。

19.

19.