所得稅法第 14 條第 1 項第 5 類第 5 款規定：「個人之綜合所得總額，
以其全年左列各類所得合併計算之︰．．．五、財產出租，其約定之租金，
顯較當地一般租金為低，稽徵機關得參照當地一般租金調整計算租賃收 入。」。同法施行細則第 16 條第 3 項規定：「本法第 14 條第 1 項第 5 類 第 4 款及第 5 款所稱當地一般租金，由財政部各地區國稅局訂定，送財政 部備查（第 3 項）。」。
當地一般租金偏低之調整，係於所得稅之稽徵，對此私法上外在法律 形式（當事人間租金約定），在所得稅法上構成要件（租金所得）認定上，
102 所得稅法第 14 條第 1 項第 5 類第 1 款規定：「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算 之︰．．．一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費 用後之餘額為所得額。」。
依常規（一般租金）予以評價，而認定其所得核課所得稅；蓋所得稅法所 重視者係所得稅納稅義務人負擔所得稅之納稅能力，而非當事人間約定之 及其私法關係，故如有不合常規，不足以反映其納稅能力，有規避租稅之 脫法行為，應適用稅法之不容規避性予以調整，本質上並不容納稅義務人 舉反證推翻之，故與推計課稅，納稅義務人如有反證，仍應核實課稅有別
103
。各地區國稅局每年均會訂定作業計畫，發函檢附住家用房屋租賃情形 調查表及非住家用（含營業或執行業務使用）房屋（含土地）當地一般租 金標準表，請所轄各分局、稽徵所及服務處進行實際查訪出租情形詳細填 載；非住家用房屋，則參考財政部頒「小規模營利事業營業稅查定費用標 準等級評定表」之地段等級及財政部 79 年 6 月 12 日（79）台財稅第 791191572 號函發布之「營業稅特種稅額查定費用標準等級表」有關「房屋租金」欄 項數額，並經實地調查租金情況予以全面核定，如有調整路段租金標準者，
並應於備註欄敘明理由，訪查結束後將調查表及訪查相關資料送各地區國 稅局後，各地區國稅局彙整後擬具相關意見後陳送財政部核定。
財政部賦稅署 77 年 11 月 9 日台稅一發第 770665851 號函釋規定：「綜 合所得稅租賃所得設算核定案件，納稅義務人如有異議時，稽徵機關應實 地調查鄰近房屋之租金作為核課之依據，即將設算租金與鄰近租金比較，
高時改課，低時維持原核定。」。
而一般租金標準是否不論「住家用」或「營業用」房屋均應受土地法 第 97 條第 1 項規定，以不超過土地及建築物申報總價年息 10％為限之限 制？司法實務曾有不同看法
104
，惟查土地法第 97 條租金上限之規範意旨，係為保障經濟弱勢的承租人免受出租人剝削，且內政部 71 年台內地字 87103
103 參葛克昌，前揭書（同註 40），頁 269-286。
104 如行政法院 79 年 9 月份庭長評事聯席會議決議、最高行政法院 92 年度判字第 00783 號判決及高雄高 等行政法院 92 年度 00025 號判決，認為不論為住家用或營業用均有土地法第 97 條之適用，如調整結果超 過土地法第 97 條第 1 項之限制時，就其超過部分之課稅，應以能證明出租人有此項現實收入者為限。
號函釋及財政部 81 年 9 月 29 日台財稅字第 811679127 號函釋規定，亦解 釋有關土地法第 97 條所稱「房屋」，係指供住宅用之房屋而言，最高行政 法院於 92 年 10 月份庭長法官聯席會議決議統一見解，認為土地法第 3 編 第 3 章「房屋及基地租用」之立法意旨，本為解決國民居住問題，維持民 生之安定。由於城市人口密集，房屋供不應求，導致有房屋者，高抬房價 及房租，遂於土地法第 3 章設定若干條文，藉以有助於住宅問題之解決。
此由本章（土地法第 3 章）第 94 條積極的增加房屋的供給，以供人民承租 自住之用，第 95 條間接的採取新建房屋賦稅之減免，與第 96 條消極的限 制每一人民自住之房屋間數觀之，第 97 條所稱「城市地方房屋租金」，其 所謂「房屋」，應指僅供住宅用之房屋而言。是此一部分之爭議，看法已 趨於一致，故出租房屋供營業使用者，稽徵機關所核定當地一般租金標準 即不受土地法第 97 條以不超過土地及建築物申報總價年息 10％為限之限 制。
對於納稅義務人申報租金金額低於當地一般租金標準，稽徵機關即得 依「當地一般租金標準」予以設算調整，已使得當地一般租金標準隱然具 有法源地位，有學者認為，當地一般租金標準係為所得稅法施行細則第 16 條授權由各地區國稅局訂定，送財政部備查，惟所得稅法第 14 條第 1 項第 5 類第 5 款規定，僅授權稅捐稽徵機關得參照當地一般租金標準調整租賃收 入，惟並未授權稽徵機關得制定當地一般租金標準，亦即，認為僅由施行 細則授權稽徵機關訂定，欠缺母法授權，性質上仍為行政內部之ㄧ般抽象 規定，而為行政規則，亦不受該標準之拘束
105
。惟實務見解則多予肯認106
，105 參葛克昌，租金管制與所得調整，收錄於氏著，所得稅與憲法，2003 年 2 月增訂版，頁 297-298。
106 如最高行政法院 96 年度判字第 000002 號判決：「所得稅法第 14 條第 1 項第 5 類第 5 款規定：『財產出 租，其約定之租金，顯較當地一般租金為低，稽徵機關得參照當地一般租金調整計算租賃收入。』。又行 為時所得稅法施行細則第 16 條第 3 項規定：『本法第 14 條第 1 項第 5 類第 4 款及第 5 款所稱當地一般租 金，由財政部各地區國稅局訂定，送財政部備查。』所得稅法施行細則係依所得稅法第 121 條之規定授
臺北高等行政法院 94 年度訴字第 02042 號判決：「所得稅法第 14 條第 1 項 第 5 類第 5 款係規定約定之租金，顯較當地一般租金為低，稽徵機關得參 照當地一般租金調整計算租賃收入。又所得稅法施行細則係依所得稅法第 121 條規定，授權由財政部擬訂，呈請行政院核定發布，該施行細則第 16 條第 3 項規定：『本法第 14 條第 1 項第 5 類第 4 款、第 5 款所稱當地一 般租金，由財政部各地區國稅局訂定，送財政部備查。』及當地一般租金 標準，係經各地區國稅局研商，獲致結論，以街路地段為依據，再以街路 地段榮景等情形訂定一般租金標準，故該一般租金標準適用於一般性而非 特定性，若當事人有爭議，則依財政部賦稅署 77 年函釋，予以實地調查鄰 近租金並比較，高時改課，低時維持原核定。本件稽徵作業，即是依上開 規定程序進行，核實認定，並無不合理情事。」。
所得稅法第 14 條第 5 類第 5 款「得參照當地一般租金調整計算租賃收 入」之規定，係為防杜租稅規避之立法，當事人約定租金低於一般租金標 準時，稽徵機關即得以設算方式來認定租賃收入，至實際「收入是否真實 發生」則非為所問，屬法律「擬制」之性質。最高行政法院 96 年度裁字第 00718 號裁定：「所得稅法第 14 條第 1 項第 5 類第 5 款規定，乃立法者基 於租稅公平原則，以法律之明文為綜合所得稅收付實現原則之例外規定；
故只要當事人約定之租金顯較當地一般租金為低者，稽徵機關即得按照當 地一般租金調整計算租賃收入，並不以出租人實際上有該等租金收入為必 要。」、高雄高等行政法院 95 年度訴字第 00912 號判決：「所得稅法第 14 條第 1 項第 5 類第 5 款立法意旨，係鑑於社會經濟發展結果，房屋所有權
權訂定之，故財政○○地區○○○○街路地段訂定一般租金標準為依據，再以該街路段榮景情形訂定一 般租金標準，所訂定之一般租金標準，係適用於一般性，而非為特定性，並依財政部賦稅署 77 年 11 月 9 日台稅一發第 770665851 號函釋，予以實地調查鄰近租金比較，高時改課，低時維持原核定，此屬事實認 定範疇，與有無法律授權無涉。」，最高行政法院 96 年度裁字第 00234 號及 96 年度裁字 00322 號裁定等 亦持相同見解。
人與承租人每以約定較低之租金，藉以規避稅負，明定稽徵機關可逕行核 定租金數額。申言之，所得稅法第 14 條第 1 項第 5 類第 5 款規定，係對納 稅義務人出租財產，其約定之租金，顯較當地一般租金為低時，授權稽徵 機關得參照當地一般租金調整計算其租賃收入，其立法本旨，係基於核實 課稅原則，為防免租賃雙方勾結，藉故壓低申報租賃所得，用以逃避所得 稅而設。準此，所得稅法第 14 條第 1 項第 5 類第 5 款之規定內容，乃是在
『稅捐法定原則』之基礎下，而本諸『量能課稅原則』與『稽徵經濟原則』
之利益權衡所為之具體規定。依該規定基於『稽徵經濟原則』之考量，允 許稅捐稽徵機關在納稅義務人申報之租金顯然偏低時，得以法律擬制之手 段，直接將某一地域內之『一般租金』擬制為該個案中之『實有租金所得』，
而不須再去調查納稅義務人有無虛報或短報租金之情事。前揭規定容許『調 整計算』方式認定，則該所得屬『擬制』所得而非『推定』所得，在法學 方法上為『視為』非『推定』，即不得再舉反證推翻之，亦無須進一步探 討『收入是否真實發生』。」。
高雄高等行政法院 96 年度簡字第 00027 號簡易判決：「所得稅法第 14 條第 1 項第 5 類第 5 款規定，係對納稅義務人出租財產，其約定之租金，
顯較當地一般租金為低時，授權稽徵機關得參照當地一般租金調整計算其 租賃收入，其立法本旨，係基於核實課稅原則，為防免租賃雙方勾結，藉 故壓低申報租賃所得，用以逃避所得稅而設。按現行法制就個人綜合所得 稅固採收付實現制，然上開規定乃屬收付實現制之例外，因此只要符合上 開法條之構成要件事實，稽徵機關即得以設算方式來認定租賃收入，當事
顯較當地一般租金為低時，授權稽徵機關得參照當地一般租金調整計算其 租賃收入，其立法本旨，係基於核實課稅原則，為防免租賃雙方勾結，藉 故壓低申報租賃所得，用以逃避所得稅而設。按現行法制就個人綜合所得 稅固採收付實現制，然上開規定乃屬收付實現制之例外，因此只要符合上 開法條之構成要件事實，稽徵機關即得以設算方式來認定租賃收入，當事