第三章 文獻探討
第四節 稅額調整方法
導致在義務發生時點與實際繳納時點的時間落差(Collection Lag)內不斷受到 侵蝕。這種時間落差因不同稅目而異，例如:當年度所得稅於隔年五月申報繳
14 Victor Thuronyi,1996, Tax Law Design and Drafting
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以下根據Victor Thuronyi 在 Tax Law Design and Drafting 一書中介紹兩種通
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(1) Ad Hoc Adjustment
Ad Hoc Adjustment 是設計來消除某特定交易的通貨膨脹效果但不精確計 大幅抵銷通膨對應稅所得的傷害。一般而言，因為Ad Hoc Adjustment 不需要 精確計算通貨膨脹，所以是一較為簡單的調整方法。然而，當通膨率較高或 是變化很大時，Ad Hoc Adjustment 可能會失靈。例如:名目資本利得減半課稅 的設計較不精確又容易對通貨膨脹過度補償或補償不足。
Ad Hoc adjusstment 較偏向透過制度的設計對特定項目完全或部分消除 通貨膨脹的影響，但不精確計算通貨膨脹的金額。因此，較適用在低度且穩 定的通膨環境。
(2) Global Adjustment
Global Adjustment 是指一套根據期間終了日的現時物價水準重述應納稅 額，概括地移除通貨膨脹對應納稅額及稅基影響的方法，透過期初和期末淨 資產的差異佐以一些必要的調整後決定應納稅額。但因為是以資產負債表為 基礎，Global Adjustment 僅適用在採用雙式簿記會計系統的公司。其最大的
15 第四節第 2 點 納稅義務發生時點與實際繳納時點的期間
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優點在於透過期初及期末資產負債表的調整可達到與按逐筆調整相同的效 果。僅需調整年度中發生的特定交易，故較容易追蹤。
首先，課稅所得的計算為:
期末淨資產
－按期末物價水準調整後的期初淨資產
－按期末物價水準調整後的投入資本及免稅所得
＋按期末物價水準調整的股利或業主提取及不可扣除的費用
<i> 增加淨資產項目之調整
增加淨資產的交易會按月及年底調整通貨膨脹，經通膨調整後的投入資本及 免稅所得將會從期末淨資產中剔除以決定課稅所得。
<ii>減少淨資產項目之調整
減少淨資產的交易會按月及年底調整通貨膨脹，經通膨調整後的股利或業主 提取及不可扣除的費用將會在期末淨資產中加回以決定課稅所得。
<iii>期末淨資產項目 a. 可折舊資產
假設除了不動產以外的可折舊資產是採複合折舊原則提列折舊，當年度折 舊費用是按照折舊前資產群組餘額乘以某個比率而得。折舊前資產群組餘 額為經通膨調整後之期初餘額加上該年度新添購的資產減除當年度處分 的資產。
b. 存貨
通膨條件下，若是採用先進先出法作為存貨流動假設，特定類型的存貨會 按該類型最高名目成本衡量，並應按當月及年底物價指數調整。
對製造業而言，其存貨(含在製品)也遵守同樣的原則調整，製程較長者可 能有在不同月份投入成本的情況，此時應該就每個月投入的成本按該月物
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價指數調整後再按期末物價指數調整，惟須注意的是分攤至存貨成本的折 舊費用只在期末調整即可。
c. 其他資產負債
除了貨幣性項目不需調整外，其他資產負債應按取得當月及期末的物價指 數調整。
<iv>預付稅款、應付稅款及虧損後抵之調整
上述調整會使課稅所得以年底物價水準衡量。應付稅款在隔年度會再被調整 至付款日；同理，預付稅款也會做相同調整。至於虧損後抵亦須跟隨通貨膨脹調 整以維持其應有的權利，例如:20X1 年有虧損 1000 元，可以用來扣抵 20X2 年的 所得，那麼這1000 元就要跟隨 20X1 年到 20X2 年的物價指數變動而變動。
<v>Global Adjustment 對利息費用扣除的效果
融資的債務及其應計利息會使企業淨資產減少，採用Global Adjustment 作為 調整的效果在於決定課稅所得時，期初淨資產中因通膨調整的數額會納入計算進 而增加課稅所得。
以下以釋例說明:
<釋例一>
表 13 丙公司 20X1 年期初資產負債表
丙公司 資產負債表 20X1 年 1 月 1 日
資產 負債
土地 $100 貸款 $80
權益 20
資產總額 $100 負債及權益總額 $100
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當年度通貨膨脹率為50%、名目利率為 55%
因提供勞務獲得勞務收入$44，企業用此收入償付債務利息$44。
表 14 丙公司 20X1 年期末資產負債表
丙公司 資產負債表 20X1 年 12 月 31 日
資產 負債
土地 $150 貸款 $80
權益 70
資產總額 $150 負債及權益總額 $150
若未經過調整，課稅所得為$0，利潤被利息費用所抵銷了。事實上，利息費用中 有$40 是因為通貨膨脹而虛增的，若是經過適當調整而剔除，就能反映正常的課 稅所得$40。
若採用Global Adjustment，先從期初淨資產著手，本年度通膨率為 50%，故:
期末淨資產 $70
－經通膨調整的期初淨資產 ($20×(1+50％)) (30)
課稅所得 $40
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<釋例二>
表 15 丁公司 20X1 年期初資產負債表
丁公司 資產負債表 20X1 年 1 月 1 日
資產 負債
機器 $1,000 貸款 $1,000
存貨 1,000 權益 1,000
資產總額 $2,000 負債及權益總額 $2,000
當年度通貨膨脹率為100%、實質利率為 10%
機器折舊率為20%且期初有 100 單位存貨、單位成本為$10 12/31 丁公司以$2,100 出售 90 單位存貨
12/31 生產 125 單位存貨(投入成本$2,100+折舊分攤$400(調整後)) 12/31 貸款$1,100 以支付利息
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30 表 16 丁公司 20X1 年期末資產負債表
丁公司 資產負債表 20X1 年 12 月 31 日
資產 負債
機器(淨額) $1,600 貸款 $2,100
存貨 2,700 權益 2,200
資產總額 $4,300 負債及權益總額 $4,300
機器期末餘額為$1,000×(1－80%)×(1+100%)=$1,600 存貨期末餘額為$10×10 單位×(1+100%)+$2,500=$2,700 採用Global Adjustment，本年度通膨率為 100%，故:
期末淨資產 $2,200
－經通膨調整的期初淨資產 ($1000×(1+100％)) (2,000)
課稅所得 $200
分析如下:
折舊費用: $1,000×20%×(1+100%)= $400 (計入存貨成本) 銷貨成本: 90 單位×$10×(1+100%)= $1,800
利息費用: $1,100-$1,000(通膨虛增的部分)=$100 故課稅所得:
銷貨收入 $2,100
－銷貨成本 (1,800)
－利息費用 ( 100)
課稅所得 $200
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<釋例三>
表 17 戊公司 20X1 年期初資產負債表
戊公司 資產負債表 20X1 年 1 月 1 日
資產 負債
存貨 1,000 權益 1,000
資產總額 $1,000 負債及權益總額 $1,000
7/1 以$2,500 出售存貨 (物價水準為 200)
假設a. 同日，戊公司將此收入立即做為股利分配 假設b. 將此收入存入銀行並收到利息$2,500 12/31 物價水準為 400，可得
假設a. 淨資產為$0 假設b. 淨資產為$5,000 課稅所得為:
假設a 假設b
期末淨資產 $0 $5,000
－按期末物價水準調整後之期初淨資產 (4,000) (4,000)
＋按期末物價水準調整後之股利或業主提取 5000 －
課稅所得 $1,000 $1,000
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(3)指數化調整
指數化調整是指按照每年消費者物價指數的變化，調整應納稅額使用的 稅率及扣除額，以便調整通貨膨脹對名目所得增減的影響。在個人綜合所得 稅部分，我國又將指數化調整稱為「物價指數連動法」，為避免通貨膨脹虛增 所得進而造成前述「稅級攀升」及「通貨膨脹稅」的現象，按照每年消費者 物價指數的變化自動調整免稅額、扣除額及課稅級距。所謂「自動調整」是 指若仰賴每年修法以調整免稅額或扣除額，一方面緩不濟急，一方面缺乏客 觀標準。故與物價指數連動可以有效消除通貨膨脹所造成的名目所得增加也 可以避免修法過程繁瑣、耗時又缺乏效率。至於營利事業所得稅，我國有針 對企業擁有之固定資產可根據所得稅法第六十一條辦理重估價之規定並規定 有營利事業資產重估價辦法。企業對於固定資產多以歷史成本衡量，在通貨 膨脹期間其所提的折舊金額往往偏低，容易造成虛盈實稅的效果。且若不透 過重估價以計算合理的折舊金額，其反映的淨利不但增加企業租稅負擔也會 導致錯誤的股利發放政策，影響企業財務結構。
我國所得稅法訂有企業固定資產重估價的規則，資產重估價是指營利事 業之資產，依「營利事業資產重估價辦法」之規定，重行估定其價值，以正 確揭露企業當時的財務狀況。站在租稅的角度，重估價的主要目的在於脫離 歷史成本，按照資產重估後的價值提列正確的折舊金額以求合理的營業淨 利。營利事業資產重估價辦法中規定採用「物價指數法」，計算方法為:
資產重估價值=（取得價值－累計折舊）× 重估年度物價指數 取得資產年度物價指數
資產重估價所引發的問題在於(1)重估增值是否課稅? (2)若有發生轉讓、滅失 或報廢情事者，處分損益計算之基礎為何?
按照營利事業資產重估價辦法第 36 條規定: 「營利事業應根據審定資產
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得成本，但沒有跟進調整後續利息費用，將會造成顯著的誘因讓納稅義務人以 融資的方式取得資產，進而減少應稅負債。
通貨膨脹的調整在稅務方面的調整在不同規則下有不同的複雜程度。某一 項目不需要區分多種收入或費用其調整較為單純。例如，最複雜的調整莫過於 間接成本，調整後折舊費用或許計算較簡單，但是分攤在製造成本中的折舊費 用或其他費用就相當複雜。若製成品是按照生產成本衡量，而其製程又耗時數 個月，就有必要按月調整通貨膨脹對製造成本的影響以使產品具有可比較性。
一個經濟環境面臨通貨膨脹必須考慮執行通貨膨脹調整的必要性，即使通 膨率較低也可能對課稅所得的衡量造成巨大的影響。例如:某地區通膨率 2%、
實質利率4%，佔名目利率 1/3 的通貨膨脹率若沒有經過適當調整將造成相當 大的誘因驅使納稅義務人去貸款以取得遞延利益。
Global Adjustment 只在通膨率在 30%以上的國家施行或曾經面臨如此高 通膨的國家逐漸採用。對於其他國家研究並考慮實行Global Adjustment 有助於 廣泛調整稅額以對抗通貨膨脹。採用其他調整方法的結果也可以跟Global Adjustment 的結果比較，若兩者結果有顯著差異就應該審慎評估哪個方法做出 的調整結果更適用在該經濟環境，以達有效對抗通膨之目的。