知識分享機制

本節討論會計師事務所需要人際互動的知識分享機制，透過文獻探討，本 研究首先將知識分享機制分類為複核程序(Trotman and Yetton 1985; Libby and Trotman 1993; Asare and McDaniel 1996; Rich et al. 1997; Harding and Trotman 1999)、諮詢(Emby and Gibbins 1987; Asare and Wright 2004; Ranzilla et al. 2011;

Gold et al. 2012; Knechel and Leiby 2016)、團隊合作(Cohen and Levesque 1991;

Duh et al. 2017)、腦力激盪(Carpenter 2007; Hammersley 2011)、及在職訓練 (Bonner and Walker 1994; Bonner 1999)五種。

經歷七次半結構性訪談，為符合研究主題，討論諮詢作為知識分享機制 時，本研究將諮詢之對象限縮於會計師事務所內之人員，包含查核團隊成員及 所內諮詢部門，排除受查客戶，且並不限制該諮詢為正式或非正式，此定義與 Trotman et al. (2015)所研究之範圍一致；另外，多數受訪者認為團隊合作之定義 太過廣泛、且與其他知識分享機制有所重疊，故本研究最終決定將此機制刪 除；受訪者亦回覆腦力激盪通常為案件會議的環節之一，且於實務上，受限於

時間壓力，並不會按照普遍認知的腦力激盪步驟(Osborn 1953)，容許過多自由 發想、不給予評論的時間，亦甚難與一般的會議討論區隔，故本研究另外提出 案件會議作為知識分享機制，並將腦力激盪納入其中；最後，在職訓練於實務 界之認知乃指從做中學，除已被其他機制（如：複核程序、所內諮詢）辨認的 部分外，多指查核人員在執行查核工作的過程中逐步摸索，透過觀察他人及辨 識自身的不足，進而主動學習的過程，不似其他知識分享涉及一方或多方直接 以口頭或書面形式分享知識，故本研究不欲探討在職訓練之影響，並以較直接 的教育訓練取而代之。

最終，本研究將會計師事務所內主要的知識分享機制區分為複核程序、所 內諮詢、案件會議、及教育訓練四種類型，以下就各類知識分享細述本研究對 其之定義及受訪者提出的看法。

一、 複核程序

複核程序是指審計團隊成員評估其他成員的工作成果(Trotman et al. 2015)，

在本國之大型會計師事務所中，該評估程序幾乎完全透過電腦系統執行（受訪 者丁、受訪者己），複核者在電子系統中查看工作結果、做成審查清單（review notes），被複核者進入系統查看指示、提交修改結果；受訪之兩家中型會計師 事務所則表示該所之審計軟體導入作業尚在進行中（受訪者乙、受訪者丙），故 採電子及紙本雙軌並行（受訪者丙），工作底稿多數已電子化，但複核者仍可能 將底稿印製成紙本，透過書面給予指示。

由此可知，複核者為查核團隊成員中階層較高者，包含合夥人、理級主 管、領組等，複核可能透過電子系統或書面執行，且受複核者根據指示修改底 稿亦為複核程序重要的一環。綜合上述討論，且為使研究問卷中之陳述簡潔易

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懂、能輕易被問卷填答者理解，本研究對複核程序之定義為：「合夥人、理級主 管、領組等人，透過審計軟體或以書面形式，對工作結果給予建議，受複核者 閱讀建議後提交修改結果。」

複核程序相較於其他知識分享機制，有二特性：首先，需先有工作結果才 能執行複核（受訪者丙）(Trotman and Yetton 1985)，不若所內諮詢、案件會議 或教育訓練，能夠於尚無產出時使用；其二，複核乃是審計準則公報明訂應執 行之程序（受訪者甲、受訪者戊、受訪者己），財團法人中華民國會計研究發展 基金會 (1998)審計準則公報第四十四號及財團法人中華民國會計研究發展基金 會 (2009)審計準則公報第四十六號中，均載有複核的範圍、內容、及目的等相 關規定，故複核是例行性的程序（受訪者戊、受訪者己）、實行次數頻繁（受訪 者己），且複核的範圍很全面（受訪者丙、受訪者戊）。

部分受訪者認為複核是最直接針對審計品質的知識分享機制（受訪者甲、

受訪者丁），效果最好（受訪者丙）；亦有受訪者認為複核時，資訊須經時間傳 遞及閱讀，被複核者通常並非於受到複核的同時，即時修改工作底稿，故效果 較不如即時面對面溝通的所內諮詢，需反覆實行（受訪者己）。

複核頻繁在發生、比較例行性，它也能有效確保（工作底稿）實際 品質，只是它的效果不像諮詢可能馬上得到答案，要透過一層又一 層、反覆的複核，才能將工作底稿改好，所以效果沒有這麼好（受 訪者己）。

二、 所內諮詢

訪談對於所內諮詢所得之結果與文獻並無二致，臺灣會計師事務所人員於 執行查核工作遭遇困難時，除向查核團隊中層級較高或經驗較豐富之同仁求助

外（受訪者丙），亦常尋求會計師事務所內研究部門之協助（受訪者丙、受訪者 己、受訪者庚、受訪者辛），且諮詢對象會因發問者之層級不同而有所不同（受 訪者丙、受訪者庚），為提升整體效率，事務所通常鼓勵查帳員、領組等層級較 低之人員優先詢問查核團隊成員，層級較高的人員如會計師、理級主管則較有 機會諮詢研究部門或所內具相關專業之會計師。

綜合文獻探討及訪談結果，本研究對所內諮詢之定義為：「與事務所內具有 較多經驗或知識之同仁（如：所內之諮詢部門、上級主管、他組會計師）進行 正式或非正式之討論，以解決困難或具爭議事項。」

執行審計工作的過程中，尤以具爭議或情況特殊且複雜之議題（受訪者 丙、受訪者己）最常需要動用所內諮詢，舉例來說，企業併購時，若併購企業 對被併購企業有控制能力，則應編制合併財務報表，但是否對關聯企業具有控 制力實際上並非僅依照持股比例判別，故需倚仗大量討論以達成結論（受訪者 丙）。受訪者己提到該事務所內部之品質管制政策直接針對不同狀況規定應諮詢 的對象，比如承接風險較高之客戶時，應視嚴重程度諮詢審計部門主管、臺灣 區主管、甚至亞洲區主管；針對會計公報容許不同作法之狀況，與客戶持不同 意見時，應諮詢所內研究部門。

多位受訪者均提及，因諮詢之回覆直接針對提問者所提出的問題（受訪者 乙、受訪者丙、受訪者己），於雙方來往的溝通過程中，不僅能確認癥結之所 在，同時能確保提問者正確理解所收到的回覆、避免因誤解資訊所帶來的工作 疏失，故諮詢最能夠有效解決問題（受訪者乙、受訪者己、受訪者庚）。

我們通常覺得敢發問、由我們（會計師）指導尋找資料方向的（員 工）類型效果最好，雖然也怕只發問、不自己找資料的類型，但默 默不發問的（員工）效果是最差的。對方不說話，我們不知道他懂

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了沒有，有時一個誤解就會造成工作上的疏失。（受訪者乙）

值得注意的是，被諮詢者於回覆問題時，通常傾向指引提問者自行查找資 料，或提點修正之方向，而非直接給予解答（受訪者乙、受訪者辛），以期使提 問者真正習得自行解決問題之方法。

另外，雖然財團法人中華民國會計研究發展基金會 (1998)審計準則公報第 四十四號第二十九條及財團法人中華民國會計研究發展基金會 (2009)審計準則 公報第四十六號第三十一條中，均規範案件品質管制複核人員應考量對存有歧 見、困難或具爭議事項，是否已進行適當諮詢且達成適當結論，諮詢終究並非 常態執行之程序，須由提問者主動發起，故諮詢作為知識分享機制，能夠增進 工作效果、提高工作效率之程度大幅度地因人而異（受訪者乙）。

三、 案件會議

有別於所內諮詢可能以非正式的方式進行，本研究所稱案件會議是指查核 團隊以較正式之形式，於特定時間、地點聚集以討論特定事項，會計師事務所 之審計工作通常牽涉一場規劃會議、一場結案會議（受訪者乙、受訪者丙、受 訪者己、受訪者庚），部分事務所之品質管制制度亦要求於查核過程中舉行期中 會議（受訪者己）。

規劃會議通常會討論查核規劃、資源配置、辨識客戶風險、是否需聘任專 家等（受訪者丁、受訪者庚），對應財團法人中華民國會計研究發展基金會 (2009)審計準則公報第四十四號第二十一條，主辦會計師應告知查核團隊成員 客戶事業之特質、風險相關事項、可能產生之問題、及詳細查核方式；結案會 議則主要討論查核過程中發現的證據是否足夠、所達成之結論是否適當，該會 議之進行亦對應到財團法人中華民國會計研究發展基金會 (2009)審計準則公報

第四十四號第二十五條要求主辦會計師於出具查核報告前，應與查核團隊討 論，評估是否已取得足夠及適切之證據，以支持查核結論及查核報告。

本研究將規劃會議、期中會議、及結案會議綜合彙整為案件會議，定義 為：「人員針對特定議題（如：查核規劃、資源配置、辨識客戶風險、查核中所 發現的證據等）於會議時提出資訊及看法，以達成結論，通常指規劃會議與結 案會議。」

舉辦案件會議時，通常視預期會議內容邀請負責執行相關工作及具備相關 知識之人員參與，查核團隊於會議中提出疑問，並互相討論新狀況，透過匯集 大量資訊、聚集不同背景及經驗之人員，較能於討論過程中激發新看法，故對 情況特殊之案件頗有幫助（受訪者乙、受訪者己）。

平常都會做複核，遇到狀況會諮詢，但小組討論是擴大層級及規模 的面對面討論，有時候會因此併發不一樣的火花……不見得是經驗 老道的，有時候新的人員……用新鮮的視野看事情的時候，可能會 產生新的想法。（受訪者己）

另外，針對查核多年之熟悉客戶，透過案件會議傳承式地講授查核重點可

另外，針對查核多年之熟悉客戶，透過案件會議傳承式地講授查核重點可