第四章 對導入預期信用損失減損模式估列金融資產減損損失之建議
第一節 對會計處理的建議
一、修改預期減損損失評估相關之會計政策
銀行業首先需要修改會計政策，包含以預期損失模式定期評估金融資 產之減損損失、金融資產評估的範圍、三階段減損評估的做法等。會計政 策修改舉例說明如下：
(一) 名詞定義說明
銀行業應先就預期減損評估相關會計政策所需用到之名詞定義 進行說明，舉例如下：
表 2：預期減損評估相關之名詞定義說明
名詞 定義說明
信用損失 企業依據合約可收取之所有合約現金流量與企業預期 收取之所有所有現金流量之差額（亦即所有現金短 收），按原始有效利率（或購入與或創始之信用減損金 融資產之信用調整後有效利率）折現後之金額。企業應 就金融工具預期存續期間，考量金融工具所有合約條款 (如提前還款、展期、買回及類似選擇權)以估計現金流 量。考量之現金流量應包含出售所持有擔保品或其他信 用增強(屬合約條款之一部分者)之現金流量。其前提假 設為金融工具之預期存續期間能可靠估計。惟在罕見情 況下，當金融工具之預期存續期間無法可靠估計時，企
名詞 定義說明
業應採用該金融工具之剩餘合約期間。
12 個月預期 信用損失
1. 12 個月預期信用損失是屬於存續期間預期信用損失 之一部分，其代表金融工具在報導日後12 個月內可 能違約事項所產生之預期信用損失。
2. 12 個月預期信用損失不是在未來 12 個月內預期的現 金短缺，它是資產用機率加權後，完整信用損失的 影響，其損失將會在未來12 個月內發生。
3. 12 個月預期信用損失也不是預期未來 12 個月內會實 際發生違約的信用損失。
存續期間預 期信用損失
1. 存續期間預期信用損失係金融工具於預期存續期間 所有可能違約事項產生之預期信用損失。
2. 存續期間預期信用損失是預期損失折現後之衡量，
如果借款人違約，係以違約機率加權來計算加權平 均信用損失。
資料來源：IFRS9 附錄 A「用語定義 - 信用損失、12 個月預期信用 損失、存續期間預期信用損失」說明。
(二) 金融資產之減損評估範圍
3. 應收租賃款(IAS17)、應收帳 款及合約資產(IFRS15)
(三) 預期信用損失減損評估 - 三階段減損做法
1. 預期信用損失減損評估，將採三階段減損認列之做法，依原始認列 後信用品質之改變，分三階段如下：
(1) 第一階段：金融工具之信用風險低
(2) 第二階段：金融工具之信用風險顯著增加
(3) 第三階段：金融工具之信用減損
圖 4：金融工具預期信用減損之三階段認列方式 資料來源：本研究參考
IFRS 9 Financial Instruments,
Project Summary, July 2014 整理。
表 4：減損損失三階段之認列條件說明
資料來源：本研究參考
IFRS 9 Financial Instruments, Project Summary, July 2014 整理。
2. 三階段之轉換標準：
B. 企業於判定金融工具是否為信用風險低時，得使用內部信 用風險評等或其他方法，若該評等或其他方法係與全球所 認知之信用風險低定義一致且考量所評估金融工具之風險 及類型；
C. 金融工具可能被認為信用風險低之一例為外部評等列為
「投資等級」者。惟金融工具要被視為信用風險低，外部 評等並非必須，但須將金融工具所有條款及條件納入考量 後，從市場參與者之立場被視為信用風險低。
市 場 上 比 較 有名 的 信用 評 等 公 司 有標 準 普 爾 公 司 (Standard & Poor’s) 、 穆 迪 投 資 人 服 務 公 司 (Moody’s Investors Service) 以 及 惠 譽 公 司 (Fitch Ratings Corporate)等。台灣也有中華信用評等公司。這些公司運 用其專業，據以評定及公佈一家公司的信用等級(Credit Rating)，讓所有投資者有所依據。
信用等級由AAA~D (如下圖)，又可區分為「投資等 級」及「非投資等級」兩大分類，AAA~BBB 就稱為投資 等級，BB/Ba(含)以下就是非投資等級。
表 5：合格外部信用評等公司之評等對照表–長期
資料來源：銀行自有資本與風險性資產計算方法說明及表格」，
金管銀法字第10310007220 號，民國 103 年 12 月 16 日。
(2) 第二階段：金融工具之信用風險顯著增加
依據IFRS9 B5.5.15 段至 B5.5.21 段及本論文第二章、第 三節、三、「判定信用風險顯著增加」之說明，金融工具之信用 風險顯著增加之判斷條件可以參考下列各項：
A. 信用風險導致利率或條款顯著變動
B. 外部市場指標顯著變動
C. 內部價格指標顯著變動
D. 借款人履行債務義務能力不利變化
E. 逾期狀況之資訊
F. 外部信用評等顯著變動 G. 其他
(3) 第三階段：金融工具之信用減損
依據 IFRS9 附錄 A「用語定義 - 信用減損金融資產」說 明，信用減損金融資產之證據包括有關下列事項之可觀察資 料：
A. 發行人或借款人之重大財務困難；
B. 違約，諸如延滯或逾期事項；
C. 因與借款人之財務困難相關之經濟或合約理由，借款人之 債權人給予借款人原本不會考量之讓步；
D. 借款人很有可能會聲請破產或進行其他財務重整；
E. 由於財務困難而使該金融資產之活絡市場消失；或
二、備抵呆帳金額的試算
當會計政策、金融資產減損評估的條件及方式確定後，銀行業者需開 始準備進行減損金額之試算，估計對其財務數字之影響金額規模，以及早 因應其對財務報表之衝擊。
(一) 依據 PwC 於 2015年 6 月發佈 IFRS 9: Impairment – Global banking
industry benchmark，針對澳洲、奧地利、德國、西班牙、加拿大、
法國和南非等國多家銀行調查IFRS9 之導入規劃與進度，有如下研究 結果：
1. IAS39 與 IFRS9 平行試算的期間估計約在半年至一年之時間。
圖 5：IAS39 與 IFRS9 平行試算的期間
資料來源：PwC, 2015, IFRS9: Impairment – Global banking
industry benchmark, June.
2. 根據調查結果，IFRS9 預期信用減損損失的影響數之估計，其減損 金額之差異區間範圍很大，有增加0-25%者、25%-50%者，亦有尚 無法預期減損金額者。
圖 6：IFRS9 減損預期增加數
資料來源：PwC, 2015, IFRS9: Impairment – Global banking
industry benchmark, June.
(二) 銀行業的因應方式
1. 建議銀行業應由IFRS9 適用日往前回推，至少需要準備有一整個完 整的會計年度之充足時間，以供減損評估試算。
在平行試算期間，須就試算結果予以進行二期減損金額之比較、驗 證其參數設定之合理性、進行二期財務報表的模擬試編等，以減少 對適用日財務、業務、減損評估流程等的衝擊。
於平行試算期間進行二期減損金額的比較時，可以逐項分析如下：
(1) 以金融資產減損類別進行分析
可將在IAS39 以歷史損失模式之減損評估方式下金融資產的二 大項分類 (即不具客觀減損證據及具客觀減損證據的二大群 組)，與 IFRS9 預期減損損失之三階段分類做一比較，分析其 減損金額之變動是否合理。
圖 7：IAS39 及 IFRS9 減損分類方式比較 資料來源：PwC.
以現行IAS39 以歷史損失模式之減損評估方式下之「不具客觀 減損證據金融資產」的評估分類，若要對應至IFRS9 的三階段 分類，則會依其於減損評估時點係屬於信用風險低或是信用風 險顯著增加之金融資產，分別對應到IFRS9 預期減損模式下之 第一階段或第二階段，亦即需相對應認列12 個月的預期信用損 失或認列存續期間信用損失。因此，在IFRS9 預期減損模式的 規範下，歸類為第二階段之金融資產，明顯地會較以往在歷史 減損模式下之金融資產提列更高的備抵呆帳金額。
(2) 以產品別進行分析
將個別產品在在IAS39 歷史損失模式及 IFRS9 預期信用損失 模式下計算所得之減損金額，進行差異比較。此種方式，也可 以供銀行業對未來各類別金融商品之投資部位、及放款產品是 否須進行調整，有一個決策基礎。
(3) 跟同業進行比較
金管會的網站定期都會揭露台灣金融機構的業務資訊及金融 統計指標，金融機構可以比較同業備抵呆帳提列的狀況，包含 逾放金額、備抵呆帳金額、逾放比率及備抵呆帳覆蓋率等。
表 7：本國銀行逾放等財務資料揭露
臺灣銀行 2,327,405 6,703 31,536 0.29 470.51
臺灣土地銀行 1,794,182 4,084 27,561 0.23 674.88
合作金庫商業銀行 1,979,815 6,567 20,696 0.33 315.16
第一商業銀行 1,495,436 3,383 19,945 0.23 589.52
華南商業銀行 1,516,852 4,052 16,225 0.27 400.38
彰化商業銀行 1,392,380 3,155 15,656 0.23 496.29
上海商業儲蓄銀行 561,046 1,570 8,999 0.28 573.23
台北富邦商業銀行 1,153,661 1,692 14,346 0.15 847.94
國泰世華商業銀行 1,205,220 1,981 18,377 0.16 927.51
中國輸出入銀行 100,300 530 1,212 0.53 228.58
高雄銀行 170,469 870 2,098 0.51 241.27
兆豐國際商業銀行 1,739,878 1,724 24,182 0.10 1,403.08
花旗(台灣)商業銀行 277,999 1,037 4,466 0.37 430.58
澳盛(台灣)商業銀行 114,160 485 1,967 0.42 405.94
中華開發工業銀行 0 0 0 0.00 0.00
臺灣工業銀行 131,450 413 2,233 0.31 540.90
臺灣中小企業銀行 984,920 5,936 11,050 0.60 186.15
渣打國際商業銀行 278,441 1,821 5,068 0.65 278.31
台中商業銀行 404,412 2,240 5,949 0.55 265.58
京城商業銀行 128,813 38 1,966 0.03 5,205.51
匯豐(台灣)商業銀行 222,397 74 2,762 0.03 3,722.19
瑞興商業銀行 43,826 113 480 0.26 422.80
華泰商業銀行 91,393 976 1,176 1.07 120.54
臺灣新光商業銀行 479,129 966 6,140 0.20 635.68
陽信商業銀行 251,211 234 2,831 0.09 1,210.71
板信商業銀行 142,049 1,094 1,790 0.77 163.67
三信商業銀行 108,462 305 2,107 0.28 691.74
聯邦商業銀行 275,204 188 2,866 0.07 1,526.48
遠東國際商業銀行 333,003 921 4,452 0.28 483.15
元大商業銀行 480,425 1,031 6,320 0.21 613.03
永豐商業銀行 844,251 3,041 11,734 0.36 385.91
玉山商業銀行 1,022,998 1,797 12,640 0.18 703.26
凱基商業銀行 228,008 768 3,168 0.34 412.39
星展(台灣)商業銀行 203,065 1,714 3,151 0.84 183.83
台新國際商業銀行 856,927 2,101 11,860 0.25 564.37
大眾商業銀行 277,182 630 4,771 0.23 757.91
銀行別 逾期放款總額 貼現及放款提列 之備抵呆帳
逾放 備抵呆帳/
放款總額 比率 逾期放款
(%) (%)
日盛國際商業銀行 136,446 331 1,758 0.24 531.07
安泰商業銀行 180,112 1,663 2,536 0.92 152.45
中國信託商業銀行 1,515,793 4,816 19,809 0.32 411.28
總 計 25,448,718 71,043 335,884 0.28 472.79
資料來源：金管會銀行局銀行業務資訊揭露(105 年 7 月 1 日)
表 8：台灣金融機構逾放比率(民國 93 年~105 年 4 月)
單位：%
資料來源：金管會銀行局金融統計指標 (105 年 4 月版)
表 9：台灣金融機構逾放金額(民國 93 年~105 年 4 月)
單位：新台幣億元
資料來源：金管會銀行局金融統計指標 (105 年 4 月版)
三、試編財務報告附註揭露
IFRS9 的適用除了改善減損會計，新的模式伴隨著有關預期信用損失 和信用風險的資訊揭露的改善。
企業被要求提供資訊，解釋其預期信用損失計算的基礎，及其如何衡 量預期信用損失及評估信用風險的改變。此外，企業被要求提供12 個月的 備抵呆帳從期初到期末餘額的調節，從存續期間備抵呆帳餘額中分出來。
備抵呆帳餘額的調節，將使財務報表的使用者了解備抵呆帳變化的原因，
例如可能為既有放款客戶信用風險的改變或是銀行提高放款部位的變化 等。
四、資本適足率及最低資本要求之模擬試算
當以預期減損損失模式估算得出備抵呆帳金額後，須再進行 BASEL III 規範下之資本適足率及最低資本之模擬試算，以評估備抵呆帳金額之變
當以預期減損損失模式估算得出備抵呆帳金額後，須再進行 BASEL III 規範下之資本適足率及最低資本之模擬試算，以評估備抵呆帳金額之變