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表 2-6 Brekke, Enko, Clavet and Seelau (1991)研究：案件判斷之 F 檢定結果 依變數(DV) 第一種比較方式 第二種比較方式 第三種比較方式 定罪率 n/a n/a F=3.81, p=0.054 被告強暴原告之機率 n/a F=3.36, p=0.070 F=3.97, p<0.05 原告係自願之機率 n/a F=6.51, p<0.05 F=5.67, p<0.05 責任之歸屬 n/a n/a F=3.75, p=0.056 原告說詞之可信度 n/a F=3.84, p=0.054 F=4.08, p<0.05 被告說詞之可信度 n/a F=3.22, p=0.076 F=3.75, p=0.056
n/a 表示檢定結果不顯著。
第一種比較方式，係比較不同呈現方式(對立 vs.非對立)對陪審員判斷之影響。
第二種比較方式，係比較不同專家證言之內容(偏向原告 vs.未偏向任何方)對陪審員判斷之影響。
第三種比較方式，係比較呈現方式及專家證言內容之交互影響。
無論在英美法系國家或我國，民事訴訟皆採當事人進行主義，訴訟當事人透 過委託專家於法庭中為自己的主張作證，係民事訴訟之基本運作模式。在 Brekke, Enko, Clavet and Seelau (1991)的研究中可發現，相較於法院選任專家之非對立制 度，兩造各自委任專家進行對抗之對立制度更能讓事實審理者對案件事實有更深 刻的理解。本研究認為，兩造各自委任之專家為其委任方盡力作證、出庭提出有 利之證言，再經交互詰問之對抗後，發現真實的可能性將能提高，此外，透過兩 造互相攻擊對方證據能力與證明力不足之陳述，事實審理者對於專家專業能力及 專家證言可信度的評估將更有效率。因此，鑑識會計專家於民事訴訟中，與當事 人間應可不具備獨立性，俾透過專家間之戰鬥以協助審判者發現真實。
第四節 鑑識會計專家獨立性之要求
本節在探討美國、澳洲及我國目前對鑑定人或專家證人之相關法律規定，以 及各會計師協會/公會對會計師任鑑識會計專家所訂定之相關準則。
一、法律規定
姜世明指出(2016)，鑑定人所出具之鑑定意見對於待證事實之釐清具有重大
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為該訴訟案件當事人之 共同權利人、共同義務 人或償還義務人。
鑑識會計專家現為或曾 為該訴訟案件當事人之 訴訟代理人或輔佐人
該鑑識會計專家不得擔 任鑑定人(330、32)。
法無明文
鑑識會計專家被認為執 行職務有偏頗任一造當 事人之虞。
當事人得拒卻鑑識會計 專家(331、33)。
法無明文
二、準則規定
(一) 美國
依據美國 AICPA 於 2014 年 12 月 15 日修訂的 Code of Professional Conduct，
專家證人服務(expert witness services)係指執業會計師依其專業(expertise)提供意 見，以作為事實審理者(trier of fact)判斷之參考依據。當執業會計師提供專家證人 服務予簽證客戶(attest client)，會被認為其為簽證客戶的立場辯護或主張，獨立性 會受到自我辯護(advocacy)所威脅，且該威脅無法透過防護措施(safeguards)而消 除或降低至可接受的程度(acceptable level)，因此獨立性會受損(impaired)，故原 則上不得提供專家證人服務予簽證客戶。另外，準則中亦列舉執業會計師可提供 予簽證客戶專家證人服務之情況，若執業會計師提供之專家證人服務係涉及眾多 原告或被告的案件，則在下列情況下，其獨立性不會受損：在眾多之原告或被告 中，屬於執業會計師或其事務所之簽證客戶，人數不超過 20%；簽證客戶非擔任 主要的(lead)原告(plaintiff)或被告(defendant)；簽證客戶對於專家證人之選任 (select)或核准(approve)無單獨(sole)決定權。
(二) 澳洲
依據澳洲 Accounting Professional and Ethical Standards Board (APESB)於 2015 年 12 月 1 日最新修訂的 Accounting Professional and Ethical Standards (APES) 215
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Forensic Accounting Services，執業會計師於提供鑑識會計服務時，若有要求 (requires)或意圖(purports to)維持獨立性，則應遵循本準則中獨立性之規定。執業 會計師於提供鑑識會計服務時，應判斷該服務是否屬確信服務，若鑑識會計服務 屬於確信服務，則執業會計師應遵守 Section 290 Independence – Audit and Review Engagements (查核及核閱服務之獨立性 )及 Section 291 Independence – Other Assurance Engagements (其他確信服務之獨立性)之規範。
執業會計師於提供客戶專業服務(professional service)時，若執業會計師或其 事務所同時對該客戶提供專家證人服務，或同時對不同客戶提供專家證人服務，
則執業會計師應向合理且瞭解情況的第三方(reasonable and informed third party) 告知所有攸關資訊(relevant information)，並採取防護措施(safeguards)。若欲提供 之專業服務的目標(objectives)與專家證人服務的目標不一致(inconsistent)，則執 業會計師應拒絕或終止相關委任，此類似於利益衝突之概念，APES Section 220 conflict of interest 對於利益衝突之規範為：若執業會計師於接受委任前，因利益 衝突情況而向客戶取得同意時遭拒絕，執業會計師應拒絕或終止利益衝突的委任。
從以上規範可以看到，澳洲對於獨立性之規範係指只要客戶之間的目標不一 致，執業會計師即須拒絕或終止委任；而利益衝突則是當舊的委任客戶不同意時，
執業會計師方須拒絕或終止委任。
(三) 中華民國
我國於 2014 年 12 月 2 日由中華民國會計師公會發布之《鑑識會計服務實務 指引第 1 號-鑑識會計服務實務指引基礎架構》(下稱《實務指引》)，對於獨立性 的規範係於 300.05 ：「鑑識會計服務非屬審計業務，我國會計師提供鑑識會計服 務時，有關獨立性之判斷，應遵循會計師《職業道德規範公報》第十號-正直、公 正客觀及獨立性之規定」。然，承第一章所述，會計師《職業道德規範公報》第 十號，獨立性之規定：「提供審計服務的成員及其他共同執業的會計師，應於形 式上及實質上維持超然獨立的立場，公正表示意見」，此處係為提供「審計服務」
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而非鑑識會計實務指引所述之「非審計服務」，《實務指引》之規範似不合乎《職 業道德規範公報》之邏輯。