XBRL FR分類標準整合─集團企業編製合併財務資訊之研究 - 政大學術集成
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(2) 致謝辭 首先要先感謝我的指導教授─諶家蘭老師，如同謝師宴裡的提詞，老師總是 不時的捎來隻字片語。身為業務繁忙的會計學系系主任，在這一年多的時間，無 論是論文內容或做事方法，多方給予我指導，既是嚴師亦為慈母。 再者，我要感謝論文口試委員，蔡彥卿老師和周濟群老師，在口試時給予一 些指正與論文修訂的寶貴意見，使的本篇論文能夠更加完整且詳實。 其次，也感謝四大會計師事務所接受本論文訪談的每個專家和會計師們，以 及國科會 XBRL 計畫團隊的老師及助理們，若沒有你們熱心指導或建議，本研 究也只徒有空殼，無法擁有這些成果及貢獻了。 最後，我還要感謝同門的博班學姐凱婷和同班同學祥翊，在這段期間一直忍 受囉嗦的我，並且和我一起準備所有的相關事宜；感謝長風學長，先是幫我想了 論文的題目，然後每天都可以給不同，卻又很實際的建議，並解決所有遭遇的系 統及程式問題；感謝我的同學─吃喝玩樂團，你們在我研究所生活裡就像是空氣 和水，若沒有你們，大概我也活不下去了；感謝我的室友，雖然我們作息有點不 同，但是和妳一起常常激勵我的鬥志，也分享了許多生活資訊；感謝好友立婷， 不論我高興或難過，總是可以聽我講話；感謝我的男友，包容我一切亂七八糟的 脾氣，然後幫忙我解決一些很渺小，但卻讓我頭痛十足的麻煩；感謝我大學同學， 很高興可以一起考上還順便一起讀完研究所；感謝我的家人，陪我經歷求學路上 大大小小的風浪，有時候想起來都會感動到落淚；還有感謝許多其他人，在我這 段期間有幫助過我。若是我論文能對未來有一丁點的貢獻，那便是有你們，才讓 我有能力去做出這些貢獻。 在政治大學的日子，嚴謹的學術態度讓我有些緊張害怕，但兩年來各位老師 細心的教誨，我就是站在巨人肩頭的人，豁然明瞭學術是如何吸引人們的嚮往， 學問就像是一顆切面萬千而面面閃爍著智慧光芒的鑽石，任何一個角度的都是值 得去思考、去欣賞的。人一生最重要的事就是學習，而且是一件永遠該堅持去完 成的事！. 立. 政 治 大. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. i Un. v. 莊雅雯謹誌於 政大會計學系研究所 中華民國九十九年六月. i .
(3) 摘要 集團財務資訊的編制在企業資源規劃系統的協助下，產生的速度已較以往大 為增快許多，然而，先不論相關系統的訓練、導入、維護及更新成本，目前的財 務資訊仍舊需要多次的輸入、分發及反覆檢覈，這些步驟尚停在人工編製的階段。 XBRL（可延伸企業報告語言，eXtensible Business Reporting Language）的 發展，使企業打破傳統財報的表單形式，它利用電腦可讀的標籤語言減少大量的 傳統人力編製流程。後來更發展了財務報告的分類標準（以下簡稱 XBRL FR）， 用來表達財務報表合計性的資訊，但這些處理過的加總數字，無法再還原為原始 資料，故對於各國會計準則無法自動轉換，對於跨國公司的合併財務資訊依舊費 時費力。 本研究首先依據國際會計準則委員會、臺灣、中國及美國官方所制定的 XBRL FR 進行分析及比較，建立一個新的 XBRL FR，稱為 NCCU XBRL FR，蒐 集一般行業編制集團財務資訊之必要明細科目（僅包含所有流動資產和流動負 債）。接者透過「對應標籤(mapping tags)」的技術，設計一邏輯規則庫，內建四 種 NCCU XBRL FR 分別對應四地 XBRL FR 之「XBRL 計算連結庫(XBRL Calculation Linkbase)」 ，即可自動轉換 NCCU XBRL FR 和四地 XBRL FR 的資訊。 最後利用四地之原本 XBRL FR 計算連結庫，計算編製合併報表資訊前的個別報 表資訊。 本研究提出多國準則探討及 XBRL FR 對應的方法，設計問卷並執行國內四 大事務所之專家訪談，發現各國財務報表準則仍然受到會計專業的主觀判斷而分 歧，未來全球財報共通的目標，還有很長的一段路要走。. 立. 政 治 大. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. i Un. v. 關鍵字：可延伸企業報導語言、財務報告分類標準、計算連結庫、會計準則轉換、 合併財務資訊. ii .
(4) Abstract Because of the support of Enterprise Resource Planning system, business groups speed up their financial reporting preparation. Leaving aside the system cost of training, implemention, maintenance and update, its financial information still requires multiple inputs and distributions currently, and needs to repeatedly check their validity. These steps still remain at manual labor. XBRL (eXtensible Business Reporting Language) helps business to break the form of traditional financial reporting. It has machine-readable label tags, and it can reduce lots of traditional manual process. Financial Reporting Taxonomies (hereinafter referred to as XBRL FR) now are used to express the information of the total amount in financial statements. Because processed numbers can not revert to the original data, accounting principles adopted by nations around the world cannot switch amid different principles. Therefore consolidations of financial information still cost multinationals a lot of resources. In this study, based on analysis and comparison of International Accounting Standards Board, Taiwan, China and the United States official XBRL FR, we established a new XBRL FR, called NCCU XBRL FR, which is used to collect general commercial and industrial financial information (including only current assets and current liabilities). Then, we use mapping tags technology to design some logic rule database, which has four built-in XBRL Calculation Linkbases corresponding to four XBRL FRs. The logic rule database can automatically convert NCCU XBRL FR to four XBRL FRs. Ultimately, the original four XBRL FR Calculation Linkbases can compute individual financial statements before preparation of consolidated information. In this study, we proposed a method of multinational accounting standard discussion and XBRL FR mapping. We designed the questionnaire and conduct in-depth interviews to the experts of Big 4 audit firms. Then we found that there are differences in subjective judgments of multinational accounting standard. In the future, there will be a long way to go if we have the goal of common global financial reporting.. 立. 政 治 大. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. i Un. v. Key word: XBRL, Financial Reporting Taxonomy, Calculation Linkbase, Accounting Standards Coversion, Consolidated Financial Reporting. iii .
(5) 目錄. 第壹章、. 緒論........................................................................................................1. 第一節. 研究背景與動機 ..............................................................................................................1. 第二節. 研究目的 ..........................................................................................................................2. 第三節. 研究問題 ..........................................................................................................................3. 第四節. 研究流程 ..........................................................................................................................5. 第貳章、. 文獻探討 ...............................................................................................7. 第一節. 跨國財務報表合併之相關問題 ......................................................................................7. 第二節. 從人工編製到 ERP 系統 .................................................................................................8. 第三節. XBRL 發展及其相關技術............................................................................................. 11. 第參章、. 立. 政 治 大. 研究方法 .............................................................................................15 研究架構 ........................................................................................................................15. 第二節. 研究範圍 ........................................................................................................................20. ‧ 國. 初探 XBRL FR 分類標準整合 ..........................................................26. ‧. 第肆章、. 學. 第一節. 編制多國會計準則彙整之分類標準科目表.................................................................26. 第二節. 準則計算連結庫的建立 ................................................................................................33. 第二節. 第陸章、. y. sit. er. al. iv n C NCCU XBRL FR 之準則計算連結庫 h e n g...........................................................................49 chi U n. 第一節. 專家訪談成果與架構設計 .................................................................38. io. 第伍章、. Nat. 第一節. NCCU XBRL FR 所有會計元素 ...................................................................................38. 結論....................................................................................................108. 第一節. 研究結論與貢獻 ..........................................................................................................108. 第二節. 研究限制 ......................................................................................................................109. 第三節. 未來研究方向 .............................................................................................................. 110. 參考文獻 ................................................................................................................... 112 附錄一：會計師訪談問卷 ....................................................................................... 115 國際會計準則分類標準 ................................................................................................................. 116 臺灣的分類標準 .............................................................................................................................127 大陸的分類標準 .............................................................................................................................139 美國的分類標準 .............................................................................................................................149. iv .
(6) 圖目錄. 圖一 公告合併報表之對象及相關法令規範 .......................................................................... 2 圖二 研究流程圖 ...................................................................................................................... 6 圖三 XBRL 技術架構圖......................................................................................................... 12 圖四 XBRL FR 分類標準套件之架構圖 ............................................................................... 13 圖五 XBRL 概觀流程圖......................................................................................................... 14 圖六 傳統企業財務報表資訊編製之流程圖 ........................................................................ 16 圖七 研究設計架構 ................................................................................................................ 18 圖八 NCCU XBRL FR 協助企業財務資訊編製之架構 ....................................................... 19 圖九 IFRS 分類標準架構圖................................................................................................... 20. 圖十二. 政 治 大 中國大陸開放式企業報告分類標準架構圖（一般行業）................................ 22 立 中國大陸開放式企業報告分類標準套件結構（一般行業）............................ 23. 圖十三. 美國開放式企業報告分類標準之架構圖（一般行業）.................................... 24. 圖十四. XBRL US GAAP 分類標準套件結構 .................................................................. 24. 圖十 臺灣開放式企業報告分類標準之架構（一般行業） ................................................ 21. 學. ‧. ‧ 國. 圖十一. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. v . i Un. v.
(7) 表目錄. 表一 本研究採用各國 XBRL FR 版本一覽表 ...................................................................... 25 表二 各地適用之一般公認會計原則範圍 ............................................................................ 27 表三 分類標準基本資訊比較 ................................................................................................ 28 表四 各 XBRL FR 資產負債表第一層科目比較 .................................................................. 33 表五 各 XBRL FR 資產負債表第二層科目比較 .................................................................. 34 表六 NCCU XBRL FR 之現金及約當現金「計算公式」 ................................................... 36 表七 NCCU XBRL FR 流動資產元素一覽表 ....................................................................... 38 表八 NCCU XBRL FR 流動負債元素一覽表 ....................................................................... 45 表九 四大事務所之專家訪談名單（按照任職單位筆劃順序）......................................... 49. 表十二. 政 治 大 NCCU XBRL FR 對應 IFRS XBRL FR 之計算連結庫 ....................................... 57 立 NCCU XBRL FR 對應 TW XBRL FR 規則之重大修改整理.............................. 66. 表十三. NCCU XBRL FR 對應 TW XBRL FR 之計算連結庫 ......................................... 68. 表十四. NCCU XBRL FR 對應 CN XBRL FR 規則之重大修改整理 .............................. 77. 表十五. NCCU XBRL FR 對應 CN XBRL FR 之計算連結庫 ......................................... 83. 表十六. NCCU XBRL FR 對應 US XBRL FR 規則之重大修改整理............................... 92. 表十七. NCCU XBRL FR 對應 US XBRL FR 之計算連結庫 .......................................... 96. 表十 NCCU XBRL FR 對應 IFRS XBRL FR 規則之重大修改整理 .................................... 50. 學. ‧. ‧ 國. io. sit. y. Nat. n. al. er. 表十一. Ch. engchi. vi . i Un. v.
(8) 第壹章、 緒論. 第一節 研究背景與動機 全球化浪潮不曾歇止，不論是上下游產業的垂直整合，抑或是轉型或擴大消 費市場的水平整合，集團企業莫不為了擴展事業，角逐全球市場。這時，如何快 速且正確產生的財務資訊就是每個企業關注的焦點問題。. 政 治 大 結構簡單的小公司，人工進行編製尚不會造成很大的麻煩；但以一家大型集團企 立 然而，目前企業財務資訊的編製大部分仍停留在人工編製的階段，若是交易. ‧ 國. 學. 業來說，就算花了好幾個月，可能也無法編製出正確的報表數字。當然，集團企 業也許早已導入各自企業資源規劃系統（Enterprise Resource Planning System，以. ‧. 下簡稱 ERP） ，整個企業內部運作已電腦自動化，但 ERP 系統除了導入成本外，. sit. y. Nat. 還有員工的訓練成本、定期維護及更新的成本。而臺灣目前仍以中小型企業占據. n. al. er. io. 市場大多數，資本額不高的家族企業更是比比皆是。此外，若發生併購交易將兩. i Un. v. 家成立有年的企業合併，他們內部資料將面臨無法相互傳遞或轉換的窘境。. Ch. engchi. 另一方面，近年網際網路的發達，其中發展的可延伸性標記語言（Extensible Markup Language，以下簡稱 XML）與可延伸企業報告語言（eXtensible Business Reporting Language，以下簡稱 XBRL），改變了企業接受和傳送財務資訊的傳統 表單形式，以網際網路財務資訊的格式支持傳統文件格式（如 doc, xls, pdf, html, txt, xml…） 。XBRL 技術下，每一個元素1(Element)都有其特定的識別標記（稱為 元素標籤），電腦軟體完全能夠辨識這種標記，而透過對單獨元素的識別，一份 報告得以拆分，並進行有意義的處裡。此外，XBRL 分類標準用來規範報告中應 當包含哪些資訊及這些資訊彼此間的相關邏輯，其作用就是讓應用軟體可以“讀 . 1. 一個 XML 的元素，通常是一個用來描述分類標準的事實或資訊。在 XBRL 中就是會計、財務、 商業報告的科目項目，例：名稱為“nonCurrentAssets. propertyPlantAndEquipmentNet＂的元素。 1 .
(9) 懂＂元素並“理解＂其含義。 為了協助企業財務資訊的編製，有效的整合企業內部與外部資訊，XBRL 國 際組織(XBRL International)制定了 XBRL 財務報告分類標準（Financial Reporting Taxonomy，以下簡稱 XBRL FR）。. 第二節 研究目的 目前依臺灣證券交易法規定，公開發行公司應在會計年度後四個月內公告並 申報年度財務報告、二個月內申報半年報、第一季及第三季後一個月內申報季 報，現行我國要求公告合併報表之對象及相關法令規範如圖一所示：. 政 治 大. 立 應公開年度合併報表. 公開發行公司. 年度及期中（含第一、二、三季）均應公開合併 財務報表（金融控股公司財務報告編製準則§11）. y. ‧. 自 2005 年度起，半年報須公開合併財務報表 （2004.12.16 金管會證字號第 0930154140 號函）. Nat. ‧ 國. 學. 上市（櫃）公司. al. n 非公開發行公司. 圖一 . er. io. sit. 金融控股公司. i Un. v. 經濟部暫未強制非公開公司應編製並公開合併 財務報表. Ch. engchi. . 公告合併報表之對象及相關法令規範2. 而企業在使用 XBRL 後，因為重新輸入資料之過程將自動化，預計轉換不 同的報表格式時，將可節省 30%至 60%的時間和成本。例如當公司使用 XBRL 格式編製內部管理報表、企業財務資訊或證券期貨管理委員會（簡稱證期會）規 範所需之報表時，全部或部分資料不必重新輸入，即可自動化的被使用。 本研究將以 XBRL FR 的技術，建立企業財務資訊的分類標準，稱為 NCCU 2. 如何導入財務會計準則公報第七號「合併財務報表」 ，台達電&PWC， http://www.twse.com.tw/ch/about/press_room/doc/event_download_200502241542_09.pdf。 2 .
(10) XBRL 財務報告分類標準（以下簡稱 NCCU XBRL FR） 。這套分類標準用來收集 企業完整的明細交易資訊，之後，藉由專家學者的歸納，建立準則對應(mapping) 規則。預期 NCCU XBRL FR 套用這些對應規則之後，可以自動編製企業個體內 部的財務資訊。 以財報資訊互通的觀點，目前趨勢是 XBRL 需與國際會計準則（International Financial ReportingStandards，以下簡稱 IFRS）相輔相成。目前各地的政府紛紛 成立 XBRL 組織進行研究，希望藉由推動 XBRL 及 IFRS，可以達成全球財務報 表統一之目標。本研究將辨認國際會計準則、臺灣會計準則、大陸會計準則及美 國會計準則等四地準則（以下簡稱 IFRS、TW GAAP、CN GAAP 及 US GAAP）. 治 政 之差異，暨研究此四地最新版本之 XBRL FR，預期對下列幾點之需求有所貢獻： 大 立 ‧ 國. 學. 強化分散式資料取得及避免資料整合的遺漏3。. 2.. 提升財務報表分析的速度及效率，避免人工重覆輸入的錯誤，並降低其. y. Nat. 成本。. ‧. 1.. 4.. 藉由 XBRL FR 整合的能力，納入最新 IFRS、TW GAAP、CN GAAP. 5.. 對於未來商業供應鏈之資訊，能夠帶入標準化(standardization)之層次。. al. er. sit. 改善投資人對企業企業財務資訊取得的有效性及即時性。. io. 3.. n. iv n C 及 US GAAP 的適用，達到全球財務報表共通的目標。 hengchi U. 第三節 研究問題 採用 XBRL 編製企業財務資訊，不變的是，會計科目仍為財務資訊的組成 要素，用以收集並呈現最終的財務與非財務資訊，但是不同產業的會計分類及報 表科目名稱往往不盡相同。而企業間的發票開立時點、入帳方式、入帳科目、會 計政策、匯率、交易截止時點、估列計算方式及錯帳等皆是造成聯屬公司間對帳. 3. . XBRL 允許相同的財務資訊資料，可以作為多重目的內部報表，並重覆的使用(reused)。 3 .
(11) 差異的主要原因。集團企業中也往往因關係人交易複雜，會計系統未能及時辨 認，而交易憑證可能沒有保留或遺漏，給會計和審計人員帶來相當大的困擾。 再來，通常企業各自擁有自己的內部科目表，依據產業別而有不同，許多交 易在辨認、衡量及分類上已有相當的差異，更不用說跨國的集團企業，不同準則 及語言，造成內部管理階層及外部債權人和投資人進行投資決策時，無法直接做 分析與比較。更麻煩的是，若一家跨足兩國以上的集團企業，同時需要對兩地的 主管機關申報其財務報表，會計準則不同之下，報表格式、會計方法、會計科目 分類、匯率與功能性幣別也會有很大的差異。以下將目前會計實務上跨國合併企 業財務資訊編製的困難，歸類成八大問題：. 立. 政 治 大. 會計準則不一致(inconsistent with accounting standards)。. 2.. 會計科目對應(accounts mapping)。. 3.. 內部沖銷分錄(write-off entries)。. 4.. 持股比率變動(changes in ownership interests)。. 5.. 財務報導架構固定，缺乏彈性調整的空間(framework for the preparation. Nat. er. io. sit. y. ‧. ‧ 國. 學. 1.. and presentation of financial statements is fixed)。. n. al. 6. 7. 8.. C hrate conversion)。U n i 國外匯率轉換(exchange engchi. v. 附註揭露資訊蒐集困難(footnote disclosure collection)。 企業財務資訊審計的困難(financial information auditing)。. 發展 XBRL 編製財報原本就是希望可以多一點彈性報導架構，而本研究主 要解決的重點放在會計準則不一致及會計科目對應這兩大問題。. 4 .
(12) 第四節 研究流程 本論文將研究內容分為五章，各章內容摘要如下：. 第壹章. 緒論. 說明研究背景與動機、研究目的、研究問題及研究流程。. 第貳章. 文獻探討. 希望藉由討論跨國財務報表合併之相關準則、ERP 系統發展之限制及分. 政 治 大. 析 XBRL 與其相關技術規範，探討各文獻以確立本研究之目標。. 立 研究方法. ‧ 國. 學. 第參章. 依據各國會計準則、相關法令及計算的規則，設計 NCCU XBRL FR 和. ‧. Calculation Linkbases（以下簡稱計算連結庫） 。再整理相關學者文獻及會計師事. sit. y. Nat. 務所專家意見，找出四地 XBRL FR 之邏輯，並設計一套以 XBRL FR 為基礎的. n. al. er. io. 超大表格，藉以匯整最細的交易項目。而計算連結庫則可以讓電腦自動處理準則. i Un. v. 邏輯計算，匯整並編製企業財務資訊。本研究之會計科目的範圍僅包括資產負債. Ch. 表之所有流動資產和流動負債。. 第肆章. engchi. 初探 XBRL FR 分類標準整合. 分析並討論國際、臺灣、大陸及美國四地不同的 XBRL FR 以及歸納分 析其規則之差異，建立本研究之 NCCU XBRL FR 與四套準則計算連結庫。. 第伍章. 專家訪談成果與架構設計. 根據專家深入訪談及問卷調查的結果，設計並修改 NCCU XBRL FR 與 四套準則計算連結庫。 5 .
(13) 第陸章. 結論. 討論結果與研究限制，並建議未來研究的方向。. 本研究的流程圖如圖二： 研究動機與目的. 研究問題之確立. 四地會計準則邏輯 政 治 之探討 大. 四地 FR 分類標準之 探討. 問卷設計並實地 專家訪談之執行. ‧. Nat. n. sit er. io. al. y. XBRL FR 分類標準 之整合 . Ch 圖二. e n結論 gchi. i Un. 研究流程圖. 6 . 學. ‧ 國. 立. v.
(14) 第貳章、 文獻探討. 第一節 跨國財務報表合併之相關問題 追隨世界潮流的腳步，全球化的程度日益加深，為了跨國財務報表的可比較 性，我國會計準則也將有所調整。日前，行政院金融監督管理委員會（以下簡稱 金管會）已於 2009 年 5 月 14 日宣布，國內上市櫃公司應自 2013 年起依 IFRS. 政 治 大. 編製財務報告。由於國際會計準則委員會（International Financial Standards. 立. Board，以下簡稱 IASB）已於 2008 年 1 月 17 日發布修訂之國際會計準則第二十. ‧ 國. 學. 七號「合併及個別財報表」（簡稱 IAS 27），我國企業即有依 IAS 27 編製企業財 務資訊的義務。企業財務資訊編製的目的在於改進企業財務報表透明度，落實公. ‧. 司治理。. y. Nat. sit. 目前美國、新加坡及香港等國家，早已要求公司需按季公告企業合併財務報. n. al. er. io. 表，個別公司報表僅僅為企業合併財務報表之補充資訊。故與國際活絡資本市場. i Un. v. 接軌，此一趨勢已屬必然，對於未來有計畫於海外首次公開發行(Initial Public. Ch. engchi. Offering, IPO)的公司，更應及早審慎規劃。. 由上述可知，對於企業最大的衝擊，在於如何能在急迫的時限內，完成法令 規定的合併報表及附註揭露，進而能每月編製符合內部需求之合併管理報表，以 加強對轉投資公司之即時績效控管，將是企業需未雨綢繆先行規劃之要務，以避 免將來面臨法令修改而應變不及的風險。 一般而言，跨國企業都會有報表轉換的處理中心，因為跨國牽涉匯率及會計 準則轉換等的問題，大部分作法都是從原始交易資料開始，重新將整份報表計算 一次。歸納文獻中企業採用系統編製跨國企業合併財務資訊可能會遭遇之困難 (Kai Ting Nien and Jia Lang Seng, 2009)。主要分為八大類： 7 .
(15) 1.. 會計科目對應的問題：因為企業財務資訊的個體不同(Li, 2003)，所以每 家企業必須先對應自己的科目到企業財務報表需要的會計科目。. 2.. 內部沖銷分錄的問題：複雜的合併個體間內部交易，以人工沖銷非常沒 有效率且浪費時間(Li, 2003)。. 3.. 持股比率變動的問題：持股比率通常會在會計期間內不斷改變，它將影 響到投資收益的認列及少數股權計算的難易度。. 4.. 會計政策不一致的問題：根據一般公認會計準則，子公司在編製企業財 務資訊時，有責任轉換報表的會計政策，使其與母公司一致(Huang, 2003)。如果在大型集團的公司，這將是一項艱鉅的挑戰。. 學. ‧ 國. 5.. 治 政 財務報導架構固定，缺乏彈性調整的空間：除了所需要的合併財務報導 大 立 之外，高階管理階層為了做營運上的彈性處理及決策，或許需要多面向 的資訊。. 國外匯率轉換的問題：對於其他國家股東，公司需要分配股利。因此，. ‧. 6.. io. er. 須在進行合併以前，轉換為功能性貨幣。. sit. y. Nat. 貨幣因為合併個體的不同，可能需要衡量單位不同。所有的國外貨幣必. 7.. 附註揭露資訊蒐集困難：母公司和子公司的附註揭露資訊無法有系統地. 8.. 企業財務資訊審計的困難：自動產生企業財務報表相對來講，比較難留. al. n. iv n C 被搜集(Callaghan et al., h 2008)，必須仰賴人工。 engchi U. 下查核軌跡(audit trials)(Coppers and Lybrand, 2002)。這將使會計師在進 行查核時困難度增加。. 本研究首先從財務報表產生的最前端著手，先行探討內部使用的個別母子財 務資訊編製。編製合併報表的初衷，就是希望母公司的報表使用人能對母公司所 控制的資源進行全盤了解。而資產負債表就是為表達一個經濟體在某個時間點所 能控制的所有經濟資源和所有應負擔義務所設計，也是各類使用者最重視的報 表。在格雷厄姆的《證券分析》一書中，資產負債表的分析佔了很重要的地位， 8 .
(16) 而分析一個資產負債表的流動性就是資產負債表分析的一個重要方面。 對資產來說，流動性越好，就越安全。從流動性的角度來看公司的資產，流 動資產部分是最重要的。而流動資產中的現金、應收帳款、存貨則有著不同的流 動性。現金的流動性最好，可以認為是 100%的原值。應收款的流動性稍差，存 貨的流動性相對更差。在《證券分析》一書中格雷厄姆認為在清盤時淨應收款應 該是 75 至 90%的原值，庫存應該是成本或市場價最低值的 50 至 75%左右。 一個公司的資產的流動性不是一成不變的。如果大力投資固定資產，就有可 能把現金轉化為固定資產，減少流動資產，增加非流動資產，從而降低整個公司 的流動性。那些固定資產投資超過經營現金流很多的公司就有降低公司整體流動 性的趨勢。. 政 治 大. 立. 與資產對應的就是負債和股東權益。應付款一般在一至二個月內支付，短期. ‧ 國. 學. 借款一般在一年內償付，而長期借款則一般於三至五年還款。這部分與資產相. ‧. 反，越穩定，對企業來說就越安全。. sit. y. Nat. io. n. al. er. 第二節 從人工編製到 ERP 系統. v. 傳統會計人員最常採用的方式，係以 Excel 工作表協助人工編製，因為這是. Ch. engchi. i Un. 最熟悉且不需額外花費成本之方法。但是利用工作表進行編製有其先天性的限制 及缺點（王怡文等人，2001），列舉如下：. 1.. 資料處理量有其限制。. 2.. 大量人工處理公式計算、維護及分錄鍵入。. 3.. 缺乏版本控管及存取控制易衍生錯誤。. 4.. 資料缺乏彈性存取分析，難以符合管理上多維度需求。. 5.. 額外複核與驗證工作，無法快速產生集團企業財務資訊。. 相較於 Excel 工作表的方式，SAP、Oracle 等 ERP 系統，在正確性及報表產 9 .
(17) 出的即時與彈性上的確佔有優勢，最明顯的便是在編製時程上的顯著縮短。雖然 系統一次性建置成本較高，但在日後使用的方便性及即時資訊的取得無價的考量 下，愈來愈受到國內集團青睞。ERP 系統效能上從簡單的合併加總到精細的貨幣 轉換、自動沖銷、彈性的組織變動、即時的報表產出、附註揭露的編製等各有不 同。 雖然，引進市場認同度高或同業之間已經使用的軟體系統，可以利用系統現 有的管理理念幫企業快速建立起制度。但許多產業都會面臨跨系統整合的問題， 因為一套 ERP 系統無法滿足該產業的所有特性。雖然可以在導入系統時先進行 整合，但卻有拉長導入時程、浪費人力的問題，最後還有可能面臨失敗的風險。 （楊峰松，2002）. 立. 政 治 大. 以資訊化程度較高之企業而言，母公司與其轄之分公司或子公司若採行不同. ‧ 國. 學. 之 ERP 系統，內部系統的差異會降低其資料的可用性。此外，從各聯屬公司“一. ‧. 次＂取得“正確＂的合併資訊是常困擾公司的議題，尤其是其他如現金流量表、. y. Nat. 附註揭露（如：所得稅、退休金、部門別…）、財務比率分析、聯屬公司間交易. er. io. sit. 及員工人數等資訊，一般並不存在於 ERP 系統中，則需仰賴另行設計收集方法 來取得（王怡文，2007）。. al. n. iv n C 而有研究（郭明泉，2004）指出，當營運部門（如：維修單位）地理位置分 hengchi U. 散的時候，一些專案或任務的發派，應可運用 XBRL 建立專用的分類標準，建. 構的以掌握工作（如：工程購案構辦進度、修護情形、物料存量狀況等。）的資 訊系統，透過內部網路整合各資訊，有助於降低以往（如：修護與預算資訊）無 法資料共享的障礙。. 10 .
(18) 第三節 XBRL 發展及其相關技術 一、XBRL 之發展 XML 是 W3C4(The World Wide Web Consortium)在 1996 年底提出的標準，它 是從標準通用標記語言（Standard Generalized Markup Language，以下簡稱 SGML）5衍生出來的簡化格式，可以用來定義任何一種新的標示語言。XML 的 制定是為了補足 HTML(HyperText Markup Language)的不完美，使得在網際網路 上能夠傳輸、處理各類複雜的文件，它解決了 SGML 複雜不常用及不利於在網. 政 治 大 能在更短的時間開發 XML 相關應用程式。 立. 際網路傳送的問題，讓使用者更容易去定義屬於自己的文件型態，程式設計師也. ‧ 國. 學. 1998 年 4 月察爾斯‧霍夫曼(Charlie Hoffman)6向美國會計師公會（以下簡稱 AICPA）提出 XML 用於編製財務報表之可行性，AICPA 開始推動這項計劃。. ‧. AICPA 於 1998 年 10 月提出 XML 運用於編製財務報表之原型，並於 1998 年 12. sit. y. Nat. 月完成原型標準的建立。AICPA 於 1999 年 6 月著手進行「XFRML」計劃，並. n. al. er. io. 於稍後更名為「XBRL」計劃。2000 年成立了 XBRL 國際組織7，並在同年的 6. v. 月，AICPA 公佈 XBRL 第 1 版規格書，及美國公司財務報表範例，展示了 XBRL 之可行性。. Ch. engchi. i Un. 4. 請見 http://www.w3.org/。 SGML 是 ISO 在 1986 年所訂定的標準，編號是 ISO 8879。SGML 是一種元語言 (meta-language)，元語言是一套可以用來定義其他更專門性的標示語言的通用規則，HTML 就是 由 SGML 所定義出來，專門使用在 WWW 上的標示語言。SGML 主要應用在文字資料的交換， 但也適用於其他的資料型態，SGML 是很好的資料儲存格式，適用於任何複雜的文件結構，但缺 點是在網路傳輸方面較為不便。 6 為 AICPA 之成員之ㄧ，獲得 XBRL 之父的美稱。 7 目前 XBRL 國際組織會員已超過 170 家，會員分佈遍及全球：包括 AICPA 及美國四大會計 師事務所、會計專業協會、知名軟體及硬體供應商及會計系統發展廠商等(XBRL.ORG)。根據 XBRL 進度報告指出，國際財務會計準則委員會與美國、澳洲、德國、日本、英國、新加坡等 12 個國家，已設立 XBRL 官方機構(Jurisdictions)，企業可透過各地之官方機構，獲取 XBRL 相 關資源，共同參與 XBRL，進而形成 XBRL 全球資訊聯盟。 11 5.
(19) 二、XBRL 相關技術概述 以 XBRL 架構之層次來區分，可分成三個層次─基礎架構層、應用架構層及 實例應用層（周國華，屏東商業技術學院），如圖三所示：. 基礎架構層. XBRL Specification. XBRL Taxonomy Schema. 政 治 大. 立. ‧. ‧ 國. 學. Linkbase. 應用架構層. io. al. y XBRL 技術架構圖. n. 1.. sit. 圖三. 實例應用層. er. Nat. Instance Document. i Un. v. 基礎架構層主要為 XBRL 規格書(Specification). Ch. engchi. 由 XBRL 國際組織制訂，主要提供 XBRL 執行時基礎技術上的定義，目前 有三種版本及多個模組化增修套件。現在最重要的版本為 XBRL 2.1，在 2003 年 12 月 31 日正式成為推薦(Recommendations)的標準文件。XBRL 國際組織陸續公 布了修正的版本，最新的一次是在 2008 年 7 月 2 日8。除規格說明書外，另含四 份 XML Schema 文件，以及一組遵行測試套件(conformance suite)。增修套件有 2006 年 9 月 18 日的可自由選用的 Dimensions 1.0、2009 年 6 月 22 日的 Formula 1.0、Generic Links 及 Registry。 2.. 應用架構層為 XBRL 分類標準(Taxonomy). 8. . 請參考 http://www.xbrl.org/SpecRecommendations/。 12.
(20) 由各國選定一種規格書版本後，按照本身的會計準則自行制定分類標準。它 的功能在於規範XBRL案例文件之編製及檢驗案例文件是否合於規格(valid)。例 如XBRL FR。自XBRL 2.0及2.1規格書開始，分類標準趨向於由一份或多份XML Schema文件及數份連結庫文件所組成。其Schema文件的主要功能為定義企業報 告所需之會計概念元素、定義role Type及arcrole Type元素等相關型態，並透過 linkbaseRef元素與連結庫文件連結。而連結庫文件則是建構元素之間的關係（如 計算、表達，定義）、元素的特定語言標籤、會計科目的準則索引。XBRL FR分 類標準套件之架構如圖四所示：. .xsd. 立. 治 政根據規格書中之規範將會計概念定義為 元素 大. Definition.xml. ‧ 國. 學. 使用者可以自行定義各元素間的關連 定義各元素之呈現層級與表達順序. Calculation.xml. 定義各元素間之加總邏輯檢核. ‧. Presentation.xml. n. al. 性文件間的關連. Ch. er. io. Label.xml. sit. y. Nat. 建立元素與其參考的會計公報或權威. Reference.xml. i Un. v. 定義元素的特定語言標籤，可以不只一. 種g c h i en. 此五份.xml 檔案合稱為連結庫 連結庫加上.xsd 檔，合稱為分類標準套件. 圖四 3.. XBRL FR 分類標準套件之架構圖. 實例應用層為 XBRL 案例文件(Instance). 由企業按照分類標準的規範將財務報表內容編製程 XBRL 案例文件。它表 達的實質內容會隨著不同的報告主體及期間而改變，但必須符合選定的分類標準 套件（Discoverable Taxonomy Set，以下簡稱 DTS）所規範的階層關係約束。 圖五彙總了從 W3C 建議標準至產出各式報表 XBRL 的各個流程(Richards 13 .
(21) and Tibbits, 2002)：. 3.XBRL 分類標準. 2.XBRL 規格書. 1.W3C XML 規格書. 證期會報表. XBRL 案例文件. 稅務申報書 7.產生 報表. 政 治 大. 立. 6.XSLT 檔案. 5.XBRL 附加軟體. XBRL 概觀流程圖. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. 14 . ‧. 圖五. i Un. 網路報表 Word 報表. 學. 非 XBRL 相容之 會計系統. XBRL 案例文件. 產生. ‧ 國. 4.XBRL 相容之 會計系統. v. Excel 報表.
(22) 第參章、 研究方法. 第一節 研究架構 目前每家企業採用的 ERP 系統都不相同，各子公司與孫公司除了需各自依 照本地之 GAAP 編製每期的個別財務報表（Financial Statement，以下簡稱 F/S） 之外，當母公司需要編製企業合併財務報表時，子公司及孫公司（所有需要編入. 政 治 大. 企業財務資訊的企業個體）尚需各自提出可合併的個體財務報表（已依照母公司. 立. 會計政策及一般公認會計準則重編及調整的報表），由母公司的會計人員直接進. ‧ 國. 學. 行編製，透過一些合併加總或沖銷，才完成了申報用的母公司合併企業財務報表。 故編製合併財務報表的流程如圖六（假設母公司為臺灣公司，編製企業財務. ‧. 報表資訊時，母公司採用 TW GAAP，子公司採用 CN GAAP，孫公司採用 US. y. Nat. sit. GAAP），是透過層層人工，電腦自動化的部份相當有限，子、孫公司的會計部. n. al. er. io. 門、子、孫公司聘請會計師的查核調整及簽證、然後母公司的會計部門、母公司. Ch. 聘請會計師的查核調整及簽證。. engchi. 15 . i Un. v.
(23) 母公司內部科目. 子公司內部科目. 孫公司內部科目. 依據 TW GAAP 編製. 依據 CN GAAP 編製. 依據 US GAAP 編製. （會計師查核）. （會計師查核）. （會計師查核）. TW GAAP F/S. CN GAAP F/S. US GAAP F/S. 依 TW GAAP 重編及調整 . 立. +. F/S 資訊. 調整分錄 工作底稿. ‧ 國. 學. n. al. 調整分錄 工作底稿. er. io. （會計師查核） 合併 TW GAAP F/S. sit. y. ‧. 依 TW GAAP 合併及調整 . Nat 圖六. 政 治 合併 TW大 GAAP. + v i. n U i e h ngc 傳統企業財務報表資訊編製之流程圖. Ch. 本研究參考 XBRL 國際組織發布建立分類標準之六大步驟9、歐洲委員會中 央資產負債表數據辦事處(European Committee of Central Balance Sheet Data Offices, European CBSO)建議五大步驟10、XBRL 2.1 規格書及 Schema 等規範，將 XBRL FR 分類標準整合之研究，劃分為三大部分： 9. XBRL II 所發布建立分類標準之六大步驟，依序為財務事實的來源(Source of financial fact)、結 構(Structure)、收集資料(Collect)、輸入(Enter/Import)、更正(Scrub)和輸出(Export)。 10 五大步驟依序為(1)辨認和選擇要表達的財務事實(financial facts)、(2)建立欲表達事實的階層 (hierarchy)、(3)搜集相關結構化資訊(structured information)、(4)在分類標準在技術創新時，可以 當作協助工具及(5)可選擇是否提交新的分類標準給 XBRL 組織的承認或核准(Recognition and/or Approval)，請參考 III Working Group On IFRS Impact And CBSO Databases─Dresden, 29th-30th Oct, 2009，http://www.bde.es/webbde/es/cenbal/colabora/wgiii/WGIII_xbrl_2009_F.pdf，頁 8。 16 .
(24) 1.. NCCU XBRL FR 分類標準：. 以 IASB、臺灣證券交易所（Taiwan Stock Exchange，以下簡稱 TWSE） 、上 海證券交易所（Shanghai Stock Exchange，以下簡稱 SSE）及美國聯邦證券管理 委員會（Securities and Exchange Commission，以下簡稱 SEC）四個 XBRL 官方 組織發布的 XBRL FR 分類標準（以下簡稱 IFRS XBRL FR、TW XBRL FR、CN XBRL FR 及 US XBRL FR）之一般行業（或稱一般工商業，Commercial and Industrial，CI）使用版本為基礎，分析各國 XBRL FR 計算連結庫，分解要表達 各國 XBRL FR 會計元素之最小會計元素，建立多國會計準則彙整之分類標準科. 治 政 目表。此 NCCU XBRL FR 可協助各公司標準化其內部科目，詳盡列出不同會計 大 立 準則所需要之標準科目，以解決科目對應之問題。除此之外，還可以增加這些財 2.. 建立 NCCU XBRL FR 會計準則計算連結庫：. ‧. ‧ 國. 學. 務資料的運用彈性。. y. Nat. 利用前面建立之 NCCU XBRL FR，透過「對應標籤(mapping tags)」的技術，. er. io. sit. 利用 XBRL FR 格式定義之「計算連結庫」與四地財務報表分類標準（IFRS XBRL FR、TW XBRL FR、CN XBRL FR 及 US XBRL FR）中制定各會計科目元素相互. al. n. iv n C 連結，這樣一來，系統便可以自動產生符合各國會計準則邏輯之財務報表資訊。 hengchi U 透過電腦將此一步驟自動化之後，未來企業只需派幾個程式設計師定期更新與維. 護此 NCCU XBRL FR 會計準則計算連結庫，立即較以往節省大量之人力與時間。 3.. 計算個別企業財務資訊：. 利用 NCCU XBRL FR 會計準則邏輯規則之計算連結庫所提供的資訊，本研 究根據原本 IFRS XBRL FR、TW XBRL FR、CN XBRL FR 及 US XBRL FR 之分 類標準，採用各自原本制定的計算連結庫，即可產生跨國使用者需求格式的集團 企業財務資訊。 本文的研究架構如圖七所示：. 17 .
(25) 母公司內部科目. 子公司內部科目. 孫公司內部科目. NCCU XBRL FR 之標準科目表. NCCU XBRL FR 會計準則計算連結庫. 圖七. 學. ‧ 國. 政 治 大 母公司 子公司 立 FR 財務資訊 FR 財務資訊 研究設計架構. ‧. y. Nat. 由圖八所示，透過 NCCU XBRL FR 蒐集企業財務資訊編製需要的所有財務. er. io. sit. 資訊類型（主要為金額資訊） ，即可透過 NCCU XBRL FR 會計準則計算連結庫， 使企業得以對應並轉換成其他的會計準則之攸關資訊，以利進行跨國企業財務資. n. al. 訊編製。. Ch. engchi. 18 . i Un. v.
(26) NCCU XBRL FR 會計科目金額資訊. 對應 A. 對應 B. 對應 C. 對應 D. IFRS XBRL. TW XBRL. CN XBRL. US XBRL. FR 會計科目. FR 會計科目. FR 會計科目. FR 會計科目. 金額資訊. 金額資訊. 金額資訊. 金額資訊. 政 治 大 XBRL FR 立使用者需求之 會計科目金額資訊. 利用各 XBRL FR 原本設定之計算連結庫自動彙總. ‧ 國. 學. 圖八. NCCU XBRL FR 協助企業財務資訊編製之架構. ‧. 進一步討論，將不同國家企業內部的原始交易資料，按 NCCU XBRL FR 之. y. Nat. sit. 科目表分類，各自儲存成一個的金額型態的資料庫。接者，將其分別投入 NCCU. n. al. er. io. XBRL FR 會計準則計算連結庫，利用新制訂的四套計算連結庫（即 NCCU XBRL. i Un. v. FR 會計準則計算連結庫）─對應 A、B、C、D，直接計算出企業財務資訊。. 1.. Ch. engchi. 對應 A 為 NCCU XBRL FR to IFRS XBRL FR 之計算連結庫，整理 IFRS 邏輯規則。. 2.. 對應 B 為 NCCU XBRL FR to TW XBRL FR 之計算連結庫，整理 TW GAAP 邏輯規則。. 3.. 對應 C 為 NCCU XBRL FR to CN XBRL FR 之計算連結庫，整理 CN GAAP 邏輯規則。. 4.. 對應 D 為 NCCU XBRL FR to US XBRL FR 之計算連結庫，整理 US GAAP 邏輯規則。 19. .
(27) 分類標準之科目表及會計準則計算連結庫的建立過程，主要經由文獻探討、 軟體公司、會計師座談會及系統工程師等專家深入訪談暨問卷調查方式，分析並 了解電腦化與 XBRL FR 需求及目前集團企業編製企業財務資訊的困難，據以制 定。. 第二節 研究範圍 依據IASB、TWSE、SSE、SEC各自規範所發布的XBRL FR分類標準（一般 行業適用）中定義的所會計科目元素，本研究預定研究範圍僅涵蓋資產負債表所. 治 政 有「流動資產與流動負債」之會計科目元素。 大 立 IASB發布IFRS 2009分類標準如圖九所示：. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. 圖九 . Ch. engchi. i Un. v. IFRS 分類標準架構圖11 . 本研究範圍為─IFRS分類套件下的會計準則編號IAS 1檔案夾，資產負債表 11. 請參考鄭丁旺、周濟群、周伯彥、廖育輝，2010 年 10 月，全球化財報互通的兩項利器－看 IFRS 與 XBRL 如何整合，會計研究月刊 no.291，頁 86。 20 .
(28) (Statement of financial position)的表達─合併報表，資產、負債依流動/非流動分 類12(Statement of financial position, current/non-current - Consolidated financial statements)。 目前TWSE配合金管會推動採行XBRL申報財務報表相關計畫，已於2008年 12月25日召開公聽會且初步制定一般行業XBRL FR分類標準之資產負債表，其分 類標準架構如圖十所示：. 公司簡介. 一般行業. (GCD). 基本要素：元素與關係 Primary Terms：Elements. 政 治 大& Relationships. 致股東報告書 (MD&A). 立. 內部控制聲明書. ‧ 國. 學. 一般行業. (Management Report). (Commercial & Industrial). (Accountants Report). ‧. 會計師查核報告. 在特定企業之延伸. y. Nat. sit. 監察人／審計委員會報告. n. al. er. io. (Report of Audit Committee) 重大訊息. Ch (Important Event) 圖十 . i Un. v. 某公司之案例文件. engchi. 臺灣開放式企業報告分類標準之架構（一般行業）13. 目前網站上公佈之版本為2008年12月25日召開公聽會之版本，TWSE委託政 治大學XBRL研究團隊之周濟群教授（台北商業技術學院會計資訊系教授）及相 關助理持續修訂。本研究因參與此專案團隊，故取得之版本為2009年9月30日修 訂但未公佈之合併報表用XBRL FR版本。 . 12. 依 IAS 1（修正版）第 60 段規定，除非直接全部按流動性順序表達所提供的資訊是可靠的並 更具攸關性，否則企業個體應將資產負債區分為流動及非流動，分開表達流動及非流動資產、流 動及非流動負債。 13 請參考 http://www.sfi.org.tw/newsfi/download/edd_ftp/XBRL0923/XBRL 宣導 2-1.pdf，頁 37。 21 .
(29) 大陸方面，掛牌上市公司的企業報告資訊揭露分類標準是由xbrl.cn（SSE工 作小組）制定，其一般行業採用的為clcid-ci，分類標準架構及套件結構如圖十一 及圖十二所示： Global Common Document. Primary Terms. (clcid-gcd). (clcid-pt). Company General Introduction Commercial & Industrial. (clcid-cgl). (clclid-ci) Management Report (clcid-mr) Company Extension 治 政 Important Events 大 (clcid-ie) 立. ‧ 國. Instance Document. 學. Accountants Report (clcid-ar). ‧. 圖十一 中國大陸開放式企業報告分類標準架構圖（一般行業）14. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. i Un. v. 14. . 請參考 http://www.xbrl-cn.org/content.do?method=cnlist&id=203&pid=30。 22.
(30) XBRL 標準 Schema. 共有財務信息. xbrl-instance-2003-12-01.xsd. cn-fr-common-2008-12-31.xsd. 公司通用信息. 一般企業. cn-gcd-2008-12-31.xsd. cn-fr-ci-2008-12-31.xsd. 證券行業中的非財務信息. 證券行業中的特有財務信息. csrc-nf-2008-12-31.xsd. csrc-pfs-2008-12-31.xsd. 年報模式定義文件. 半年報模式定義文件. 季報模式定義文件. csrc-rp-ar-2008-12-31.xsd. csrc-rp-sar-2008-12-31.xsd. csrc-rp-qr-2008-12-31.xsd. 立. 臨時報告. 政 治企業擴展大. ‧ 國. 學. 案例文件. ‧. 圖十二 中國大陸開放式企業報告分類標準套件結構（一般行業）15 . sit. y. Nat. 從圖十一及圖十二來看，本研究範圍所需的一般行業為. n. al. er. io. cn-fr-ci-2008-12-31.xsd，其延伸了clcid-pt及clcid-ci分類標準套件。. v. 美國大部分公司採用US GAAP一般行業分類標準(Commercial and Industrial. Ch. engchi. Taxonomy)，其架構如圖十三及十四所示：. . 15. . 請參考 http://xbrl.cninfo.com.cn/XBRL/fabu-3.htm。 23. i Un. .
(31) Primary Terms Elements. SEC Certification. (usfr-pte). (usfr-seccert) Management Report. Primary Terms. (usfr-mr). Relationships. Accountants Report (usfr-ar). Commercial & Industrial (us-gaap-ci). MD&A (usfr-mda). Company Extension. 立. 政 治Instance 大Document. XBRL US GAAP 分類標準第 1.0 版. Nat. y. ‧. n. Ch. e ncig c h i. sit. io. al. ind Industry Entry. er. ‧ 國. . 學. 圖十三 美國開放式企業報告分類標準之架構圖（一般行業）16 . i Un. v. Commercial and. ci-stm. ci-stm-dis. ci-stm-all. ci-stm-dis-all . 圖十四 XBRL US GAAP 分類標準套件結構17 本研究需要的分類標準為 ci-stm-dis-all 部分，在 XBRL US GAAP 分類標準 第 1.0 版下，依序為：ind: Industry Entry Points、ci: Commercial and Industrial、 ci-stm-dis-all。 . 16 17. . 請參考 http://www.ais.npic.edu.tw/anet/extTaxo_20070702.pdf，頁 5。 請參考 XBRL US GAAP Taxonomy Prepares Guide，頁 15。 24.
(32) 本研究採用各國 XBRL FR 版本之比較如表一所示： 表一. 本研究採用各國 XBRL FR 版本一覽表 制定機構 版本名稱. . IFRS XBRL FR IASB. ias_1_2009-04-01_role-210000. TW XBRL FR TWSE. tw-gaap-ci-2009-09-30-cr. CN XBRL FR SSE. cn-fr-ci-2008-12-31. US XBRL FR SEC. us-gaap-ci-stm-dis-all-2009-01-31. 立. 政 治 大. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. 25 . i Un. v.
(33) 第肆章、 初探 XBRL FR 分類標準整合 第一節 編制多國會計準則彙整之分類標準科目表 首先，辨認和選擇要表達的財務事實，分析各國 XBRL FR 計算連結庫，並 分解要表達各國 XBRL FR 會計元素之最小會計科目元素，以建立多國會計準則 之彙整分類標準科目表。這樣一來，若集團企業中各子公司之內部總帳試算表能 依 NCCU XBRL FR 需求提供相對應之科目金額，即可標準化各子公司的內部總 帳科目。. 立. 初探國際會計準則、臺灣、大陸及美國分類標準之差異. ‧ 國. 學. 三、. 政 治 大. XBRL 的實施無法將不同的會計準則同化(Teixeira, 2005)，而是在當會計準. ‧. sit. Nat. 因為會計準則的差異及分類標準設計差異而產生誤差。. y. 則間及分類標準設計的差異消除後，才能達成可比較性，也就是說 XBRL 仍會. n. al. er. io. 本研究將 XBRL FR 分類標準之差異分成會計準則及用字與格式之兩大類作 探討： (一)、. Ch. engchi. i Un. v. 會計準則及用字差異─各國分類標準定義相近程度. TW XBRL FR 中，金融資產在資產負債表的表達分成六類：交易目的、指定 公平價值變動列入損益、備供出售、持有至到期日、避險之衍生性及以成本衡量 等金融資產科目，但 CN XBRL FR 在金融資產項下的卻只有交易性金融資產項 目，故除了交易目的及指定公平價值變動列入損益，其他一律歸類至其他流動資 產，如此將導致 TW XBRL FR 之其他流動資產的定義與 CN XBRL FR 之不同。 各地適用之一般公認會計原則範圍整理如表二：. 26 .
(34) 各地適用之一般公認會計原則範圍18. 表二 制定者. 一般公認會計原則. 國際通用準則. IASC19：IAS No. 1~41。 IASB：IFRS20 No. 1~9 至今。. 臺灣. 商業司：商業會計法。 證期局21：證券發行人財務報告編製準則及其附表。 財務會計準則委員會22：財務會計準則公報 No. 1~41 迄今。. 美國. CAP23：ARB No. 1~51。 APB24：Opinion No. 1~31。 FASB25：SFAS No. 1~168 迄今。. 中國大陸. 財政部：中國企業會計準則26。 財政部：會計法及企業財務會計報告條例。. 立. 政 治 大. ‧ 國. 學. 另外，因為各國企業財務報表之科目名稱主要均由該國之語言表達，雖然 XBRL 標籤連結庫可以定義不同語言，但是其他語言 Label 仍然是由該國相關人. ‧. 員編製，各自編製之結果容易產生表達用語上之差異，進而降低財報資訊流通性. n. al. er. io. sit. y. Nat. 與可比較性。. . Ch. engchi. i Un. v. 18 http://www.ais.npic.edu.tw/xbrl/primer/XBRL%20primer_20070907.pdf，頁 22。 19 1973 年國際會計準則委員會 (International Accounting Standards Committee, IASC)由澳洲、加 拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英國、愛爾蘭與美國等國共同成立，負責制定國際會 計準則公報(International Accounting Standards, IAS)。 20 IASC 於 2001 改組為 IASB，改組後所制定之國際會計準則改稱為 IFRS(International Financial Reporting Standards），迄今仍存在。 21 今行政院金融監督管理委員會證券期貨局，昔財政部證券暨期貨管理委員會。 22 1981 年由臺灣省、台北市及高雄市等三個會計師公會聯合成立財務會計委員會，從事財務會 計準則之制定及修訂。後來 1984 又成立了財團法人中華民國會計研究發展基金會，而原財務會 計委員會歸入其會。 23 會計程序委員會(Committee on Accounting Procedure, CAP) (1938~1959)負責會計研究公報 (Accounting Research Bulletins, ARB)之發布。 24 會計原則委員會(Accounting Principles Board, APB) (1959~1973)，負責意見書(Opinion)之發布。 25 財務會計準則委員會(Financial Accounting Standards Board, FASB) （1973 至今） ，負責準則與 解釋公報(Statements of Financial Accounting Standards, SFAS )及財務會計觀念公報(Statements of Financial Accounting Concepts, SFAC)之發布。 26 企業會計準則（Accounting Standards for Business Enterprises,簡稱 ASBE）。中國大陸在 2006 年採用「驅同模式」(Convergence)接軌 IFRS，原則和 IFRS 相同，但準則由中國大陸自己製定， 並於 2007 年 1 月 1 日制定了中國企業會計準則沿用迄今。 27 .
(35) (二)、. 格式差異─分類標準架構的差異. 跨國企業的子公司在不同國家有各依其主管機關規定申報財務、稅務或其他 政府法令報表之義務，如果各國家要求的 XBRL FR 分類標準的架構是不同的， 該公司則需要因應不同國家需求導入不同分類標準架構，這將可能讓公司內部管 理報表或資訊傳送產生不一致的問題。目前各國 XBRL FR 分類標準資訊比較如 表三所示： 表三 比較架構. 分類標準基本資訊比較27. IFRS 分類標準 臺灣分類標準. 大陸分類標準. 美國分類標準. XBRL 2.1, XBRL 2.1, XBRL 2.1, XBRL 2.1, XBRL 規格版本 XBRL XBRL XBRL XBRL Dimensions 1.0 Dimensions 1.0 Dimensions 1.0 Dimensions 1.0. 立. 公開. ‧ 國. 公開. 公開. 學. 是否公開. 政 治 大. 公開. ‧. 開發過程與測試 同步進行， 規劃中。目前制 規劃中。目前由 XBRL 品質核閱 訂過程有召集各 “上市公司信息 每個新增的報表 品質保證程序及 小組28內部審 界，含主管機 批露電子化標 和揭露皆有超過 檢驗規則 核、公開審核、 關、會計師事務 準＂工作小組定 200 個測試在執 使用所有市面上 所、公司，進行 期展開工作會議 行檢驗 可取得之工具測 分類標準之檢討 並檢討分類標準 試. n. er. io. sit. y. Nat. al. 是否允許公司自 允許 行延伸分類標準. Ch. engchi. 不允許. i Un. 允許. v. 允許. 發布分類標準之 規劃每年定期更 召集公聽會，據 策略 新。預計 2010 年 目前正在開發國 以修訂各業別財 每年的 1 月 31 日 4 月底起將整合 家級 XBRL 分類 務報告分類標 會更新並發布一 IFRS 分類標準 標準，預計將於 準，後續定期維 分類標準 及 IFRS for 2010 年 6 月推出 護之 SMEs 分類標準 27. Comparison Framework for EDINET, IFRS, and US GAAP XBRL Taxonomies 0.05，Public Working Draft 31 March 2009，請參考 http://www.xbrl.org/TCF-PWD-2009-03-31.html 及吳琮璠， IFRS 分類標準架構及內容之分析暨對我國分類標準建議之研究。 28 XBRL 品質核閱小組(XBRL Quality Review Team, XQRT)，請參考 http://www.iasb.org/XBRL/XBRL.htm 28 .
(36) 四、. 分類標準差異分析. 本研究分析最新的 IFRS、TW GAAP、CN GAAP 及 US GAAP 及 XBRL FR 之一般工商業版本，發現四種 XBRL FR 差異討論如下： (一)、. 現金及約當現金. TW XBRL FR 的“現金及約當現金＂科目元素，不含已指定用途或依法律 或契約受有限制者，故該科目元素應對應受限制資產（屬流動資產部分）。而 US XBRL FR 在限制資產項目中已有“限制現金及約當現金(Restricted Cash and Cash Equivalents, Current)＂的科目元素。. 治 政 CN XBRL FR 依準則，“貨幣資金＂科目元素包含有現金、銀行存款、其他 大 立 貨幣資金、銀行保函保證金、信用證保證金、外幣借款保證金及存出投資款。而 ‧ 國. 學. TW XBRL FR 和 US XBRL FR 的存出保證金皆屬“其他流動資產＂。IFRS XBRL. y. sit. 有價證券. io. er. (二)、. Nat. 兩項。. ‧. FR 的現金及約當現金並無分出“限制用途現金及約當現金＂及“存出保證金＂. US XBRL FR 的“交易目的有價證券＂及“備供出售有價證券＂科目元. al. n. iv n C 素，皆分為債券投資及權益投資兩類，另也分為限制用途或無限制用途；TW hengchi U. XBRL FR 將評價調整及累計減損部分與有價證券本身分離，所以這兩國的差異 造成本部分科目相當的多。CN XBRL FR 的“交易性金融資產＂及 IFRS XBRL FR 的“其它金融資產(Other current financial assets)＂，概念上涵蓋了此部分的科 目元素。 (三)、. 應收帳款及應收票據. CN XBRL FR 及 IFRS XBRL FR 的“應收帳款＂及“應收帳款及其他應收 款(Trade and other current receivables)＂金額是淨額，已含相關備抵壞帳；US XBRL FR 的“應收租賃款＂也為淨額，但 TW XBRL FR 在這個科目是設總額和. 29 .
(37) 相關備抵，故需要獨立出“備抵呆帳-應收租賃款＂科目元素。TW XBRL FR 將 “備抵銷售退回及折讓＂及證券投資信託業適用的“應收銷售及管理費＂單獨 設置一科目元素。 US XBRL FR 的“應收票據＂科目元素涵蓋比較廣，包括一些應收的財務費 用。另外，TW XBRL FR 的“應收收益＂科目元素，主要對應“應收利息＂及 “應收股利＂兩個科目元素，其他一些比較不具重大性的應收款，將置於“其他 應收款-其他＂科目元素。 (四)、. 關係人交易. TW XBRL FR 在關係人項目分類最細；US XBRL FR 全部歸類至“關係人. 治 政 相關款項(Due from Related Parties)＂；而 CN XBRL大 FR 及 IFRS XBRL FR 方面， 立 已含在“應收帳款＂、“應收票據＂等科目元素中。 ‧ 國. 學. (五)、. 其它金融商品. ‧. US XBRL FR 的“商品合約資產(Commodity Contract Asset)＂及“能源銷售. y. Nat. 合約資產(Energy Marketing Contracts Assets)＂的科目元素依 US GAAP 屬衍生性. er. io. sit. 金融商品，故對應 TW XBRL FR 的“避險之衍生性金融資產-流動＂、CN XBRL FR 的“交易性金融資產＂及 IFRS XBRL FR 的“其它金融資產(Other current. n. al. Ch. engchi. i Un. v. financial assets)”。. US XBRL FR 的“存款資產(Deposits Assets)＂則對應至 TW XBRL FR 的“其 他金融資產-流動＂、CN XBRL FR 的“其他流動負債＂及 IFRS XBRL FR 的“其 它金融資產(Other current financial assets)＂。 (六)、. 存貨. TW XBRL FR 的存貨項目將一些主要行業的科目元素都完整的制定出來； 而 US XBRL FR 分成原物料、在製品及製成品。另外，TW XBRL FR、US XBRL FR 皆有單獨設立營建業的存貨。 US XBRL FR 的“備抵後進先出評價準備(Inventory, LIFO Reserve)＂，臺. 30 .
(38) 灣、大陸及國際皆已廢除後進先出法，故也無對應科目元素。US XBRL FR、CN XBRL FR 及 IFRS XBRL FR 都已將“備抵存貨跌價及呆滯損失＂計入存貨科目 元素。 (七)、. 預付費用或其他預付款. US XBRL FR 的“預付稅費＂並沒像 TW XBRL FR 拆開成“預付所得 稅＂、“進項稅額＂及“留抵稅額＂，而 TW XBRL FR 的“預付薪資＂、“船 長週轉金＂及“預付貨款＂都歸類至 US XBRL FR 的“其他預付款＂。CN XBRL FR 只有“預付款項＂一個科目元素。IFRS XBRL FR 把預付項目歸類至 “其他非金融資產(Other current non-financial assets)＂。. 治 政 (八)、 遞延費用及其他流動資產 大 立 US XBRL FR 的遞延費用相關科目元素訂定較詳細，在 TW XBRL FR 相似 ‧ 國. 學. 科目元素皆對應至“其他流動資產-其他＂，若無法分類至該科目元素再歸類至. ‧. “其他流動資產-其他（無法歸類至其他項目）＂。TW XBRL FR“備供出售存. y. Nat. 貨及財產＂、“備供出售帳款＂及“其他備供出售資產＂對應至 IFRS XBRL FR. er. io. sit. 的“劃歸為持有待出售的非流動資產或處分群組(Non-current assets or disposal groups classified as held for sale)＂，而“待處分非流動資產（包含停業部門）＂. al. n. iv n C 及“待處分長期股權投資＂對應至 XBRL FR 的“劃歸為持有待股東分配 h eIFRS ngchi U 的非流動資產或處分群組(Non-current assets or disposal groups classified as held for distribution to owners)＂。 (九)、. 流動負債. US XBRL FR 的“商業本票(Commercial Paper)＂及“過渡性借貸(Bridge Loan)＂等科目元素，對應至 TW XBRL FR 的“其他短期借款＂、CN XBRL FR 的“短期借款”及 IFRS XBRL FR 的“其它金融負債(Other current financial liabilities)＂。. 31 .
(39) 另 TW XBRL FR 將“交易目的金融負債＂獨立列出，對應 US XBRL FR 的 “應計流動負債(Accrued Liabilities, Current)＂、CN XBRL FR 的“交易性金融負 債＂及 IFRS XBRL FR 的“其他金融負債(Other current financial liabilities)＂。 IFRS XBRL FR 的“應付帳款及其他應付款(Trade and other current payables)＂囊括了全部應付票據、應付帳款、應付債券及其他各類應付款項。相 關的稅務負債對應至 IFRS XBRL FR 的“當期所得稅負債(Current tax liabilities)＂。 關於員工的薪酬及福利負債分別對應至 CN XBRL FR 的“應付職工薪酬＂ 及 IFRS XBRL FR 的“員工福利當期準備(Current provisions for employee benefits)＂。. 立. 政 治 大. “預收收入＂、“其他預收款＂、“應付租賃款-流動＂、“應付禮券（百. ‧ 國. 學. 貨業適用）＂ 及“應計產品保證負債＂等的科目元素對應至 IFRS XBRL FR 的. ‧. “其他短期準備(Other short-term provisions)＂。TW XBRL FR“預收貨款＂、. y. Nat. “預收房地款＂、“預收股本＂及“其他預收款＂對應至 US XBRL FR“遞延收. er. io. sit. 入-流動(Deferred Revenue, Current)＂。. “與待出售非流動資產直接相關之負債＂對應至 IFRS XBRL FR 的“劃歸. al. n. iv n C 為持有待出售的處分群組所包含的負債(Liabilities h e n g c h i Uincluded in disposal groups classified as held for sale)＂。. US XBRL FR 另有列出許多 TW XBRL FR 歸類到“其他流動負債-其他＂的 詳細科目。TW XBRL FR 也有一些歸類至 US XBRL FR“其他負債(Other Liabilities, Current)“的科目元素，如“暫收款＂及“代收款＂等等。 TW XBRL FR 彈性列出營建業適用的在建工程詳細科目元素（預收工程款 大於在建工程屬流動負債部分），此部份 US XBRL FR 和 CN XBRL FR 無對應 科目，IFRS XBRL FR 則對應“其他短期準備(Other short-term provisions)＂。因 為 CN XBRL FR 在流動項目下並沒有“遞延所得稅負債-流動＂科目，故歸類到. 32 .
(40) “其他流動負債＂。. 第二節 準則計算連結庫的建立 一、. 分析 IFRS XBRL FR、TW XBRL FR、CN XBRL FR 及 US XBRL. FR TW XBRL FR 及 US XBRL FR 分類標準為較「細」的架構；而 IFRS XBRL FR. 政 治 大 FL 為基礎，並分析 IFRS XBRL FR 及 CN XBRL FR 以建立起一個就源完整的超 立. 及 CN XBRL FR 分類標準為較「粗」的架構。本研究以 TW XBRL FR 及 US XBRL. ‧ 國. 學. 大表格架構之分類標準，命名為 NCCU XBRL FR。. 首先，US XBRL FR 總共可以展開至九個層級29(Level)，TW XBRL FR 有五. ‧. 個層級，而 CN XBRL FR 及 IFRS XBRL FR 只有四個層級。. Assets. sit er. al. v. 各 XBRL FR 資產負債表第一層科目比較. n. Level 1_IFRS. io. 表四. y. Nat. 第一層的對應如表四所示：. Ch. Level 1_TW 資產. i Un. Level 1_CN 資產. engchi. 負債 Equity and Liabilities. 股東權益. 負債及股東權益. Level 1_US Assets [Abstract] Liabilities and Stockholders' Equity [Abstract]. 就上表來看，四種會計準則無很大的差異，僅臺灣另將負債和股東權益項目 拆開而已。而第二層的對應，差異就比較懸殊。如表五所示：. 29. 父元素可以根據不同的會計科目細度，展延分出所有欲表達的層級。US XBRL FR 分類標準 層級為了將負債分類表達完整，包含了一般企業用不到的中間層級計算結構及表達結構，例如： Liabilities and Sockholders’ Euity→Liabilities→Liabilities, Current→Debt, Current→Long-term Debt, Current Maturities→Notes and Loans Payable, Current→Notes Payable, Current→Convertible Notes Payable, Current，共九個層級。 33 .
(41) 表五. 各 XBRL FR 資產負債表第二層科目比較. Level 2_IFRS. Level 2_TW. Level 2_CN. Level 2_US. Current assets. 流動資產. 流動資產. Assets, Current [Abstract]. 非流動資產. Assets, Noncurrent [Abstract]. 資產總計. Assets, Total. 負債. Liabilities [Abstract]. 基金及投資 Non-current assets,. 固定資產 無形資產 其他資產. Total assets. 資產總額 流動負債 長期負債. Liabilities. 各項準備 其他負債 負債總額. 立. None. None. Temporary Equity [Abstract] Stockholders' Equity, Including Portion Attributable to Noncontrolling Interest [Abstract]. ‧. n. al. Ch 資本公積 保留盈餘. sit er. io 股本. y. Nat. 少數股權（合併報表 用）. Equity. Commitments and Contingencies. 學. None. None. ‧ 國. None. 政 治 大 None. i Un. 股東權益. engchi. 股東權益其他調整 項目 股東權益總額. v. Stockholders' Equity, Number of Shares, Par Value and Other Disclosures [Abstract]. None. 預收股款（股東權益 None 項下）之約當發行股 數. None. None. 母公司暨子公司所 持有之母公司庫藏 股數. None. None. None. None. None. Partners' Capital [Abstract]. 34 .
(42) Total equity and liabilities. None. 負債和股東權益合 計. Liabilities and Stockholders' Equity, Total. 第二層科目的主要差異在於，臺灣將非流動資產拆為“投資及基金＂、“固 定資產＂、“無形資產＂及“其他資產＂，而美國訂出的“暫時股權(Temporary Equity)30＂及“合夥資本帳戶(Partners' Capital)＂是其他國家分類標準沒有的科 目。 另外，關於附註揭露之項目部分，臺灣的“預收股款（股東權益項下）之約. 治 政 大有 承 諾 (Commitments (xbrli:sharesItemType) 而 美 國 的 “ 或 有 事 項 及 或 立. 當發行股數”及“母公司暨子公司所持有之母公司庫藏股數”科目的為股數資料 and. Contingencies)”科目的資料型態為字串型態(xbrl:stringItemType)。. ‧ 國. 學. 因為 XBRL 為樹狀結構，第三層級科目以下，幾乎就是各國交易資訊的差. ‧. 異部分，是故本研究遂將全部的所有層級的元素納入分析，排除抽象元素. sit. n. al. 建立企業財務資訊編制計算連結庫. Ch. engchi. er. io. 二、. y. Nat. (Abstract element)和合計項目31，希望所有會計科目元素都能建立其對應關係。. i Un. v. 由於企業必須遵守 XBRL 國際組織制定的 XBRL 分類標準去命名元素名稱 與類型，因此所有 XBRL FR 的元素名稱皆是統一命名，故每一個標準化的科目 元素，皆可填入計算連結庫中，以進行科目元素之間的運算。換而言之，本研究 可利用「對應標籤」之概念，將企業之財務資訊各科目填入計算連結庫之中，進 行對應之建立，部分的 NCCU XBRL FR 對應各地 XBRL FR 之計算連結庫如表 30. 暫時股權是無法歸屬於 US GAAP 下之資產或是負債科目。通常是不符聯邦法規或沒有適用的 州證券法，故公司必須將這些股票重新分類為暫時股而不是永久股(Permanent Equity)，未來可能 會退回或轉讓這些股票。 31 抽象元素僅在表達報表格式時出現，並無設計其對應金額；而各國的合計項定義也不同，增 加分析困難度，故先排除。 35 .
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