第二章、 文獻探討
第四節、 企業併購之會計處理
國
立 政 治 大 學
‧
N a tio na
l C h engchi U ni ve rs it y
31
第四節、 企業併購之會計處理
一、 合併之會計處理
關於合併之會計處理，我國原本可採用購買法、權益結合法等方式，但為採 用國際財務報導準則，財團法人中華民國會計研究發展基金會(下稱基金會)於 91 年 8 月 22 日基秘字第 243、244 號函說明，企業合併除組織架構重組外，均應依 財務會計準則公報 25 號「企業合併-購買法之會計處理」規定處理。而基金會於 民國 94 年 12 月 22 日第一次修訂財務會計準則公報第二十五號，自民國 96 年 1 月 1 日貣，權益結合法不再適用。
我國金融監督管理委員會於 2009 年 5 月 14 日宣布，台灣企業將於 2013 年 貣分階段強制採用國際財務報導準則編製財務報表，因此，2013 年後，我國財 務會計準則與國際財務報導準則無重大差異。根據 IFRS 3R「企業合併」(Business Combination)A 部分第 4 段及第 5 段，企業於合併時應採用收購法處理，且採用 收購法時頇：1.辨認收購企業，2.決定併購日，3.認列與衡量取得之可辨認資產、
承擔之負債及被收購者之非控制權益；及 4.認列與衡量商譽或廉價購買利益。以 下針對收購法有關認列商譽或廉價購買利益加以說明：
IFRS 3R A 部分第 32 段說明商譽或廉價購買利益之衡量，當下列三項彙總 數超過所取得可辨認資產及承擔之負債於收購日依 IFRS 3R 之淨額時，則應認列 商譽：
1. 依 IFRS 3R 衡量之移轉對價，通常為收購日之公允價值 2. 依 IFRS 3R 衡量被收購者非控制權益之金額
3. 對分階段達成之企業合併，收購者先前已持有被收購者之權益於收購日之公 允價值
相反的，若所取得可辨認資產及承擔之負債於收購日依 IFRS 3R 之淨額超過
‧ 國
立 政 治 大 學
‧
N a tio na
l C h engchi U ni ve rs it y
32
上述三項金額之彙總，則應先評估是否已正確辨認所有取得之資產及承擔之負債，
且應對下列項目依 IFRS 3R 規定用於衡量收購日應認列金額之程序，進行複核，
若複核後，超過情況仍然存在，則收購者應於收購日將此利益列入損益，且該利 益屬於收購者：
1. 所取得之可辨認資產及承擔之負債 2. 被收購者之非控制權益
3. 對分階段達成之企業合併，收購者先前已持有被收購者之權益 4. 移轉之對價。
二、 收購之會計處理
股權收購之會計處理，應依財務會計準則公報第 5 號「採權益法之長期股權 投資會計處理準則」規定，以收購公司對被收購公司是否有重大影響力為基準，
作為入帳基礎。此外，(91)基秘字第 187 號函亦規定，若讓與公司與受讓公司發 行新股前屬於聯屬公司，則應視為組織重組。受讓公司應以股東原本持有股份之 帳面價值與市價孰低，作為取得股權之成本，不得認列交換損益，亦不得認列商 譽36。
資產收購部分之會計處理，依購買成本作為入帳基礎，而基金會參考 IFRS 3，
於 97 年發布(97)基秘字第 074 號函中提及，購買法之適用範圍，除收購「公司」
外，尚包含收購「事業(business)」。而所謂「事業」之定義，乃指需具備投入、
處理程序及產出之三要素。其中，投入係指經由處理程序，可提供產出或有能力 提供產出之經濟資源。例如非流動資產（包括無形資產或使用非流動資產之權利）、 智慧財產、取得或使用必要原料或權利之能力，以及員工；處理程序則指處理投 入以提供產出或有能力提供產出之程序，包括制度、標準、作業規範、慣例及規 則等。例如策略管理程序、作業程序及資源管理程序；產出則為投入及處理該投
36 經濟部民國 92 年經商字 09202186340 號亦有相同規定。
‧ 國
立 政 治 大 學
‧
N a tio na
l C h engchi U ni ve rs it y
33
入之結果，以提供或有能力提供投資人、業主、成員或參與者報酬，該報酬之形 式包括股利、較低之成本或其他經濟利益。該解釋函進一步補充，如由市場參與 者取得一事業且能繼續提供產出，例如與其原本事業之投入及處理過程整合，則 該取得之事業不必包括賣方經營事業之所有投入或處理程序。
三、 分割之會計處理
目前國內尚無單獨針對企業分割會計處理之財務會計準則公報，因此，依照 基金會(91)基秘字第 027 號函、(91)基秘字第 128 號函及 IFRS 3 主要事業部分割 之處理疑義，統整如下37：
表一、企業分割之會計處理
分割關係 讓與公司 受讓公司
分割前原屬聯屬公司 以原資產帳面價值扣除負債後的 淨額，做為取得股權成本，不認 列交換利益。
以原資產及負債帳 面價值入帳，面額部 分作為股本，超過面 額部分為資本公積。
原非為聯屬公司，分 割後成為聯屬公司
同上 同上
原非為聯屬公司，分 割後亦非聯屬公司
若被分割公司或部門符合 IFRS 3R「業務」之定義，則應採收購 法處理，相當於讓與公司分割其 公司或部門後再與受讓公司合 併，讓與公司應以公允價值衡量 企業合併之移轉對價，再將取得 淨資產以公允價值入帳。
以公允價值入帳
資料來源：吳美萍，2007，企業分割之相關會計處理，安侯建業通訊：5-6、本研究整理。
37 吳美萍，2007，企業分割之相關會計處理，安侯建業通訊：5-6。
‧ 國
立 政 治 大 學
‧
N a tio na
l C h engchi U ni ve rs it y
34