兩階段改進構想小結

由於吾人曾在文獻回顧結語提到ABC可透過兩項改進構想來增加成本估算 的精確度，因此在經過研究對象的案例應用以後，本研究認為這些構想實屬可 行，整體而言使用改良式ABC是優於ABC，其相關論點分別以兩個階段說明。

(1) 第一階段：憑證導向

由於會計科目具有加總型態和結果呈現的特性，在科目形成的過程是由許多 微小資訊所逐步累加而成，同時這些資訊必須以會計憑證佐證其存在性和完整 性，因此所細分出的層級和類別會因彼此間本質的不同，而個別適用相同或不同 的動因來歸屬至作業（圖4.10），如此一來作業內便會擁有許多細緻的帳戶。這 不僅可使資源成本容易覓得資源動因來歸屬至作業，亦可在進行作業內資源再分 類時，更加容易歸納成四種資源類別。因此，本研究認為使用憑證導向在ABC 的第一階段歸屬會有觀念性的助益。

圖 4.10 憑證導向歸屬示意圖 資料來源：本研究整理

然而，過去在企業資源規劃（Enterprise Resource Planning, 簡稱ERP）未普 及的時代，過度細分化是會徒增帳務處理人員之負荷，遑論會增加ABC的負擔，

故在考量成本效益之下，通常不會設計過多的層級和類別。時至今日，ERP已為 許多企業所採用，如透過系統層面的設計規劃，相信可達到一定程度之效益。

(2) 第二階段：再分類、多動因

熟知ABC的作業成本是根據實際作業時的支出累積而成，在每一項作業都有 一個獨特的成本動因，據以將作業成本歸屬至成本標的。而ABC的成本動因可根 據產能利用的觀點使用實際產能，並選擇時間型的成本動因，另外在產能單位的 決定上，必須視作業區的作業性質而定，因此需要權衡選擇單一動因，故兩種方 法觀念的比較如圖4.11所示。

圖 4.11 ABC 和 Enhanced ABC 的觀念比較圖 資料來源：本研究整理

已知研究對象的作業區有四種作業型態，其中有一人多機、多人一機兩種型 態，而單一動因則前者應適用設備小時、後者適用人工小時，以及在一人一機是 適用設備小時，故吾人參考表4.8的內容，並結合前述單一動因可獲得作業區的 實際產能資訊，並併同五種零組件的實際耗用產能使用相同產能單位列示，其結 果如表4.16所示。如研究對象的MO1-1（除膜區）是有許多平行的機台，而這些 機台屬於高度自動化設備，藉由人機程序的觀察，可知實際作業是以一位人員分 時照顧多台設備為主，亦即使用機台進行批量加工、並輔以直接人員協助完成作 業目的，故將設備小時視為作業區的產能單位。

表 4.16 零組件實際產能耗用表

使用實際產能和選擇時間型成本動因在四種作業類型下，ABC和Enhanced ABC兩種方法的成本動因會有差異，如表4.17所示。由於Enhanced ABC是將成本 分的更細緻，因此在作業區有一人多機、多人一機、一人一機的情況下，會受到 資源不等比例耗用的影響，出現使用多動因分攤的差異數。於此，試舉零組件 A004來說明，如表4.18所示。如以作業區SO2-1的多人一機作業型態為例，零組 件A004在ABC方法的產能消耗為166小時，而改良式ABC的資源消耗為實際工時 166小時（人工）、實際時間83小時（設備）和總實際時間249小時，在比較兩種 方法後，很明顯能看出成本動因的觀念差異點為何。

本研究使用 Enhanced ABC 的第一階段歸屬結果（表 4.6），透過此表數值 作為 ABC 第二階段的實際作業成本。已知 DM 和 DL 是可以直接歸屬至成本標 的，而實際 MOH 是除以表 4.16 的實際產能，可得到 MOH 的產能時間單位成本

（表 4.19），再將此單位成本乘以表 4.16 的零組件實際產能耗用資料，便可估 算出零組件的平均 MOH 成本（表 4.20）。因此，吾人利用 ABC 的估算結果與 Enhanced ABC 進行比較（表 4.21），以零組件 A004 為例，ABC 法的 MOH 是 較 Enhanced ABC 高估 12.68%，而平均清洗成本則是高估 8.40%。由此可知，使 用再分類、多動因在 Enhanced ABC 的第二階段會有顯著的觀念助益。

表 4.17 成本動因差異說明表

資料來源：本研究整理

表 4.18 零組件 A004 之成本動因比較表

表 4.19 產能時間單位成本表

表 4.20 零組件清洗成本表-製造費用

表 4.21 ABC 和 Enhanced ABC 成本比較表

單位：元

零組件

ABC（第二階段） Enhanced ABC MOH 差異 平均成本差異

DM DL MOH 平均成本 DM DL MOH 平均成本 金額 百分比 金額 百分比

(1) (2) (3) (4) (5) (6) (7) (8) (7)-(3)=(9) (9)/(3)=(10) (8)-(4)=(11) (11)/(4)=(12)

A001 32 150 442 624 32 150 400 582 42 9.40% 42 6.66%

A002 17 58 154 229 17 58 137 212 17 10.95% 17 7.36%

A003 441 464 1,411 2,316 441 464 1,263 2,167 148 10.52% 149 6.45%

A004 18 111 253 382 18 111 221 350 32 12.68% 32 8.40%

A005 7 52 186 245 7 52 165 224 21 11.51% 21 8.74%

資料來源：本研究整理