跨國智財交易重複課稅的租稅議題

國

立 政 治 大 學

‧

Na tiona

l Ch engchi University

四、 資本弱化(Thin Capitalization)

為避免企業以債權代替股權進行出資，藉以認列利息支出達到稅盾效果，故 規範當企業對關係人之負債占業主權益超過一定比率者，超過部分之利息支 出不得列為費用或損失。

五、 實質管理機構(Place of Effective Management, PEM)

營利事業於租稅天堂國家設立紙上公司並將實際管理處所設在境內，以規避 所得稅法屬人主義，故各國政府紛紛引進「居民企業」的規定，凡利用境外 第三地公司接單，惟實際管理機構在某國境內者，其所得仍需繳納該國所得 稅。

六、 實質課稅原則 (Substance over Form)

強調實質營運及實地操作原則，審核實務係以稅務實質重於形式的觀點課稅；

如遭稅局認定存在避稅安排，稅局有權重新定性及取消租稅優惠；對於無經 濟實質的企業或設在避稅港而導致避稅的企業，可在稅收上否定該企業的存 在。

當前各國稅制多採「實質重於形式原則」，並引進不同的反避稅機制，跨國 企業進行集團稅務規劃時，切記單純自稅務角度思考，應結合集團商業策略 及實質營運佈局做通盤規劃。

第三節 跨國智財交易重複課稅的租稅議題

智慧財產交易多為跨國交易，現行所得課稅判斷標準存有許多困難與爭議，

因此其面臨重複課稅的可能性相當高，茲將重覆課稅原因彙列如下：

‧ 國

立 政 治 大 學

‧

Na tiona

l Ch engchi University

一、 租稅管轄權(Tax Jurisdiction)

租稅為國家財政收入的重要來源。課稅權為各國主權的展現：其一、對其『居 民』(Residence)課徵；其二、對其境內來源所得課徵(Source of Income)。

(一) 居民(Residence)

所謂居民，又分成自然人居民與企業居民。自然人居民可能按照其國籍、

在該國境內合計停留天數、經濟關聯程度等主、客觀標準來認定。企業 居民可能依照其準據法、公司設立地、或是否有實質營運管理功能來認 定(一般多以董事會議的舉行地或管理決策地為其有效管理地)，然而在 電子商務模式下，「有效管理地」之界限模糊，致判斷企業是否構成居 住者常產生判斷上之困難，實有重新審視之必要。

居民的課稅範圍通常為全球所得，以「淨所得」為課稅基礎(如非居民符 合常設機構要件者，對歸屬於該常設機構的收入與費用，得以淨所得為 課稅基礎)，居民負有結算申報義務，須將境內外全部營利事業所得，合 併課徵營利事業所得稅。

(二) 非居民(Non-resident)

關於非居民在境內從事經濟活動而有所得，來源國可對境內來源所得就 源扣繳，非居民所得歸屬以「毛所得」為課稅稅基，由交易相對人為扣 繳義務人，於給付時依法予以扣繳。

(三) 常設機構(Permanent Establishment)

在國際租稅條約中，通常以常設機構作為在簽約國間分配營業利潤課稅 權的依據；即一方簽約國僅能對於在其國內設有常設機構的企業，從其 常設機構所賺取的該國來源所得課稅。

由於常設機構的構成要件乃各國立法權範疇，故各國規範可能寬嚴不同。

根據 OECD 模範條約範本第五條的定義，常設機構是指企業用以進行經 營業務的固定場所，包含有形常設機構(Physical PE)、專案常設機構

‧

∙ 有形常設機構(Physical PE)：如管理中心、分公司、辦公室、工廠、

工作室等具體有形的工作場所。

∙ 專案常設機構(Project PE)：例如：建造工程中的建築基地或建築物，

或進行安裝設施，時間持續超過十二個月，亦可能成為該專案常設

‧ 國

立 政 治 大 學

‧

Na tiona

l Ch engchi University

可能主張其為稅務居民；亦可能發生居住國與來源國重複課稅，例如有 的國家對居民課稅權採全球主義，其居民若有境外所得，則居住國與來 源國都可以對其徵收稅捐，致發生居民國與來源國管轄權衝突的情形，

雖可能有外國稅額扣抵機制，惟有時未能完全扣抵；又如甲國居民在乙 國擁有不動產，並將不動產出租給丙國居民，則不動產所在國(乙)與承 租人居住國(丙)，皆可能主張其為來源國，因而產生重複課稅問題。

(二) 經濟性

經濟實質上，對於同一筆交易所得實際上產生重複課徵效果。例如海外 子公司於完納當地公司稅後，將股利分配給母公司時，須就源扣繳。惟 同一筆所得，在子公司層次已於來源國完納公司稅，發放股利時又在來 源國繳納扣繳稅款。雖母公司與子公司法律人格各自獨立，並無管轄權 重複課稅問題，然而，在經濟實質上卻造成重複課稅。

(三) 所得類別不易界定

國際租稅協定下，所得類別不同，課稅權歸屬亦會不同。銷售商品所得 由商品銷售國取得課稅權，提供勞務所得由勞務提供地國具課稅權，至 於無形商品授權所得，則由無形商品使用國享有課稅權。

在電子商務環境下，數位化商品之所得類別，究應視為實體商品，當成 銷售商品所得，還是應視為無形商品授權使用，屬權利金所得，係稅務 爭論的焦點之一。