第二章 文獻探討
第一節 制定薪資所得免稅政策之緣起與演進
回 顧 軍 人 薪 資 所 得 免 稅 緣 起 與 演 進 的 歷 史 ， 原 本 是 政 府 考 量 當 時 軍 人 生 活 極 為 清 苦 ， 待 遇 菲 薄 較 公 教 人 員 明 顯 偏 低 ， 工 作 辛 勞 所 得 不 足 以 餬 口
， 基 於 國 家 安 全 需 要 ， 又 必 須 維 持 龐 大 軍 事 力 量 以 禦 外 侮 ， 為 鼓 勵 國 人 投 入 軍 旅，國 民 政 府 於 44 年修法制定「現役軍人之薪餉免納所得稅」條例沿 用 迄 今（ 曹 士 源，2007）。惟 近 年 來 隨 著 全 球 性 經 濟 衰 退，物 價 不 斷 攀 升 ， 通 膨 日 益 嚴 重 ， 國 民 所 得 實 質 減 少 ， 政 府 財 政 危 機 警 訊 頻 傳 ， 使 我 國 經 濟 成 長 率 不 如 預 期 並 呈 現 逐 年 下 修 趨 勢 ， 部 分 理 由 即 來 自 於 某 些 不 合 時 宜 的 租 稅 優 惠 持 續 存 在，嚴 重 影 響 政 府 整 體 的 賦 稅 收 入（ 張 四 明，2002）。以下 分 別 就 所 得 免 稅 意 涵 及 軍 人 薪 資 所 得 免 稅 條 例 制 定 歷 程 ， 說 明 如 後 。
一、所得免稅之意涵
所 得 免 稅 是 指 在 所 得 稅 立 法 課 徵 的 範 圍 中 ， 選 定 若 干 項 所 得 予 以 特 別 規 定 免 納 所 得 稅 ， 亦 即 該 項 所 得 可 免 計 入 課 稅 所 得 中 ， 免 除 其 租 稅 負 擔 ， 即 國 家 基 於 特 定 的 社 會 目 的 ， 透 過 稅 制 上 之 例 外 或 特 別 規 定 ， 給 予 特 定 納 稅 義 務 人 減 輕 租 稅 債 務 之 利 益 ， 這 種 減 免 措 施 通 稱 為 租 稅 優 惠 （ 陳 昭 華 ， 2000）。由 於 租 稅 優 惠 涉 及 給 與 某 些 團 體 賦 稅 減 免 的 政 治 保 護，或 者 將 租 稅 負 擔 轉 嫁 給 其 他 團 體 ， 這 種 有 關 稅 基 選 擇 的 措 施 ， 無 疑 的 不 只 是 一 種 租 稅 技 術 上 的 考 慮，同 時 更 充 滿 著 利 益 分 配 的 政 治 議 題（ 陳 美 芳，2007）。譬如 為 了 鼓 勵 民 眾 投 入 軍 旅 行 列 或 者 國 民 義 務 教 育 的 工 作 ， 政 府 遷 臺 初 期 即 訂 有 軍 人 薪 餉 及 國 民 中 、 小 學 教 職 員 薪 資 所 得 免 稅 之 規 定 ， 這 類 的 租 稅 優 惠 多 數 見 於 所 得 稅 法 ， 軍 教 人 員 大 致 是 這 些 所 謂 優 惠 法 條 下 主 要 的 受 益 團 體
（ 張 四 明 ，2002）。
現 行 我 國 所 得 稅 免 稅 所 得 項 目 規 定 於 所 得 稅 法 第 一 章 總 則/第 一 節 一 般 規 定/第四條免稅規定，所列舉免稅項目總計有二十二條（第十二、十五 條 已 刪 除 ），第 一 項 關 於 個 人 綜 合 所 得 稅 之 部 分 有 十 五 條 之 多，其 中 有 關 軍 人 免 稅 項 目 計 有 第 一 、 四 、 五 、 七 條 等 四 款 整 理 （ 如 表 2-1）如下。
表 2-1 我國綜合所得稅所得免稅項目表（僅軍人部分）
條 文 規 定 免 稅 項 目
第 一 條 現役軍人之薪餉。
第 四 條
個 人 因 執 行 職 務 而 死 亡 ， 其 遺 族 依 法 令 或 規 定 領 取 之 撫 卹 金 或 死 亡 補 償 。 個 人 非 因 執 行 職 務 而 死 亡 ， 其 遺 族 依 法 令 或 規 定 一 次 或 按 期 領 取 之 撫 卹 金 或 死 亡 補 償 ， 應 以 一 次 或 全 年 按 期 領 取 總 額 ， 與 第 十 四 條 第 一 項 規 定 之 退 職 所 得 合 計 ， 其 領 取 總 額 以 不 超 過 第 十 四 條 第 一 項 第 九 類 規 定 減 除 之 金 額 為 限 。
第 五 條
公 、 教 、 軍 、 警 人 員 及 勞 工 所 領 政 府 發 給 之 特 支 費 、 實 物 配 給 或 其 代 金 及 房 租 津 貼 。 公 營 機 構 服 務 人 員 所 領 單 一 薪 俸 中 ， 包 括 相 當 於 實 物 配 給 及 房 租 津 貼 部 分 。
第 七 條 人身保險、勞工保險及軍、公、教保險之保險給付。
資 料 來 源 ： 研 究 者 整 理 自 財 政 部 賦 稅 署 99 年稅法輯要
依 行 政 院 94 年 1 月 24 日院授人給字第 09400001009 號函核定施行之 國 軍 人 員 給 與 標 準 表（ 如 附 錄 2），國軍志願役官兵薪資包括：本俸、專業 加 給 、 志 願 役 加 給 ， 並 依 擔 任 職 務 不 同 ， 支 領 主 管 職 務 加 給 、 特 別 費 及 勤 務 （ 地 域 ） 加 給 等 不 同 津 貼 ， 並 提 供 各 項 補 助 費 （ 如 結 婚 、 生 育 、 喪 葬 、 子 女 教 育、休 假 補 助 費 等 ）。軍 人 薪 資 給 付 額 度 係 依 其 軍 階、年 資、職 務 、 津 貼 及 各 項 補 助 決 定 ， 國 防 部 為 使 官 兵 瞭 解 所 得 稅 法 相 關 規 定 ， 於 軍 網 設 置 「 所 得 稅 服 務 網 」 提 供 各 種 稅 務 作 業 資 訊 （HiNet 新聞網 2011/06/22）。
由 上 述 得 知，我 國 現 役 軍 人 享 有 所 謂「 免 稅 優 惠 」，事 實 上 僅 限 定 在 個 人 薪 資 部 分 ， 並 不 包 括 其 他 所 得 ， 假 使 軍 人 有 出 售 房 屋 或 土 地 的 財 產 交 易 所 得 、 退 休 金 優 惠 存 款 利 息 等 ， 都 還 是 要 納 入 所 得 予 以 課 稅 。 因 此 ， 薪 資 所 得 免 稅 者 如 果 有 薪 資 以 外 的 應 稅 所 得 ， 還 是 必 須 申 報 綜 合 所 得 稅 ， 許 多 民 眾 對 此 認 知 不 清 ， 常 導 致 若 干 誤 會 ， 誤 以 為 軍 人 是 不 用 繳 納 任 何 稅 的 。
二、軍人薪資所得免稅條例制定歷程
薪 資 所 得 免 稅 條 例 之 制 定 必 然 有 其 時 代 背 景 的 特 殊 意 義 ， 早 期 的 志 願 役 軍 人 徵 補 於 大 陸 民 間 ， 在 國 家 壟 斷 下 ， 以 低 廉 薪 資 和 恩 給 制 的 配 給 福 利 措 施，以 維 持 軍 人 及 其 家 庭 的 基 本 生 計 需 求（ 韓 敬 富，2003）。當時軍人待 遇 偏 低 ， 推 行 稅 收 除 不 敷 稽 徵 成 本 外 ， 亦 將 影 響 低 所 得 者 的 基 本 生 活 ； 況 且 國 民 政 府 38 年遷台初期，正值國家百廢待舉、百業待興之際，無足夠之 財 源 支 應 其 薪 資 或 給 與 其 額 外 補 助 ， 故 以 減 免 所 得 稅 之 方 式 ， 鼓 勵 優 秀 人 才 投 入 軍 隊 以 保 家 衛 國 並 保 障 其 基 本 生 活 所 需（ 曹 士 源，2007）。因此，採 取 租 稅 優 惠 誘 因 策 略 ， 將 軍 人 之 薪 資 所 得 直 接 免 稅 ， 歸 根 究 底 而 言 ， 其 實 就 是 政 府 對 於 軍 人 另 一 種 形 式 的 補 償 與 鼓 勵 。
有 關 我 國 軍 人 薪 資 所 得 免 納 所 得 稅 之 制 度 ， 源 自 於 國 民 政 府 定 都 南 京 後 ， 考 量 當 時 軍 人 的 待 遇 甚 為 菲 薄 ， 於 3 年制定所得稅條例時，採取「分 類 所 得 稅 制 度 」，給 予 薪 資 所 得 偏 低 者 免 稅 之 優 惠，爾 後 再 逐 步 修 訂 法 令 規 定 ， 綜 整 軍 人 薪 資 所 得 免 稅 之 立 法 沿 革 （ 如 表 2-2）如下。
表 2-2 軍人薪資所得免稅之立法沿革彙整表
時 間 （ 民 國 ） 法 條 內 容
3 年
訂 定 所 得 稅 暫 行 條 例 中 明 文 規 定 「 軍 官 從 軍 中 所 得 之 俸 給
」 與 「 教 員 的 薪 給 」 免 納 所 得 稅 ， 是 為 我 國 「 軍 教 免 稅 」 政 策 的 開 始 。
25 年 修 訂 所 得 稅 暫 行 條 例 內 容 ， 再 增 列 「 現 役 軍 人 之 薪 餉 免 納 所 得 稅 」 規 定 。
44 年
首 次 推 行 所 得 稅 採 取「 分 類 所 得 稅 制 度 」，給 予 薪 資 所 得 偏 低 者 免 稅 之 優 惠 ， 並 基 於 照 顧 軍 人 福 利 ， 擴 大 免 稅 範 圍 ， 將 軍 人 薪 餉 納 入 免 納 所 得 稅 部 分 修 正 ， 於 第 四 條 第 一 項 第 一 款 規 定 ：「 現 役 軍 人 之 薪 餉 免 納 所 得 稅 」。
49 年 制 定 所 得 稅 法 「 軍 人 及 其 家 屬 優 待 條 例 」 中 ， 第 十 三 條 規 定 ：「 現 役 軍 人 之 薪 餉 免 納 所 得 稅 」。
附 記：現 行 軍 人 薪 資 所 得 免 稅 作 法，係 按 99 年 6 月 15 日 總 統 華 總 一 義 字 第 09900150571 號 令 修 正 公 布 施 行 。
資 料 來 源 ： 研 究 者 整 理 自 財 政 部 賦 稅 署 99 年稅法輯要
由 此 得 知 ， 軍 人 薪 資 所 得 免 稅 條 款 從 制 定 到 推 行 迄 今 ， 確 有 其 歷 史 淵 源 ， 然 而 經 過 時 代 的 交 替 、 環 境 的 變 遷 ， 如 今 業 已 完 成 了 政 府 照 顧 軍 人 生 活 、 安 定 軍 心 、 提 高 士 氣 的 階 段 性 任 務 ， 為 落 實 「 租 稅 公 平 」 及 「 租 稅 改 革 」 目 標 ， 並 符 合 社 會 觀 感 與 期 待 ， 取 消 薪 資 所 得 免 稅 政 策 ， 事 實 上 已 是 啟 動 稅 改 列 車 的 重 要 指 標 。