第五章 結論與建議
第二節 建議
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款，意圖藉由此種安排將盈餘偽作屬 H 公司所有，以分散國內 G 公司 所得。此舉已違反真實義務，實應構成逃漏稅捐罪之其他不正當方法，
與第一章第一節第一項案例立於相同之基礎，符合逃漏稅捐罪之構成 要件行為，而應進一步審查是否成立犯罪。
此外，本文第一章所引用兩則判決，既皆符合逃漏稅捐罪構成要 件行為，卻獲不同裁處結果，除反映逃漏稅捐罪與脫法避稅行為界限 不明確，應加以界定；另隱含部分不法行為，究應適用稅捐稽徵法第 41 條論處刑罰，或依稅捐稽徵法第 12 條之 1 為稅額調整，端視調查或 裁處機關之差異，甚因此左右違法行為界定及裁罰結果，使公權力之 發動繫於偶然或存在人為操控空間。反之，若逃漏稅捐罪之構成要件 行為類型明確而不易與脫法避稅行為混淆，前開最高行政法院103 年度 判字第429 號判決案，或能在稅捐稽徵機關為核定審查時，或行政法院 審理階段，發現違反稅捐稽徵法第 41 條事由另案移送偵辦，有助法律 安定性及平等原則之維護。
第二節 建議
為使逃漏稅捐罪於實務上能有效發揮保護國家租稅債權之效果，
達嚇阻以預防犯罪及遏止犯罪再次發生之功能，杜絕不法行為人僥倖 違法心態，導正租稅公平正義，本文謹提出數項建議如下：
一、 將真實義務之違反訂入犯罪構成要件
參考德國租稅通則第370 條第 1 項，對稽徵機關或其他機關，
就租稅之重要事實為不正確或不完備之說明；或違反義務，使稽 徵機關不能知悉關於租稅之重要事實者，處5 年以下有期徒刑或罰 金。此即將真實義務之違反納入並明訂為逃漏稅捐罪之法定構成
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要件行為。由於是否違反真實義務，係判斷逃漏稅捐罪與脫法避 稅行為之界限，若能參考前揭德國租稅通則規定，修訂我國稅捐 稽徵法第 41 條，必能使犯罪構成要件行為樣態更為明確，避免人 民誤違法逃漏稅為脫法避稅行為而誤觸刑法規範。
二、 實務依個案情形將故意不純正不作為犯納入逃漏稅捐罪範圍
參考外國立法例，日本特針對非以詐術或其他不正當方法，
無正當理由而未於法定申報期限內提出納稅申報書之單純不申報 犯，訂有刑罰規定
；
美國亦就故意未繳交、未申報、未保存或未 提供資料者，規範相當之刑罰。兩者均獨立於逃漏稅捐罪外，將 未使用詐術或其他積極手段，僅單純不申報或未為稅法規定義務 之消極行為，作較輕微之刑罰規範。我國並未明文規範單純不申報等消極不作為構成逃漏稅捐罪，
法院甚而全盤否認單純不作為屬逃漏稅捐罪構成要件行為之一類。
惟考量故意之消極不作為常與積極作為造成相同或更為嚴重之侵 害結果，建議法院衡酌個案情形，在有足夠證據證明行為人係故 意違反作為義務，且其侵害結果不亞於積極不正當行為時，仍審 酌論以逃漏稅捐罪之刑罰。
三、 提高逃漏稅捐罪法定罰金額度
我國稅捐稽徵法第 41 條規範逃漏稅捐罪處新臺幣 6 萬元以下 罰金，惟實際上犯逃漏稅捐罪者，侵害國家稅捐債權金額遠高於 此金額，以此罰金額度是否能達遏止犯罪之效，實有疑慮。依法 務部調查局 102 年度工作年報統計，102 年度移送違反稅捐稽徵法 案件共32 案（其中屬違反稅捐稽徵法第 41 條者共 27 案），嫌疑人
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528 人，涉案標的共 1,277 億 5,832 萬 1,076 元151。即使不論經法務 部調查局移送之重大案件，本文所舉實務判決所涉逃漏稅捐金額，
亦自新臺幣百萬元至億元不等，顯示新臺幣6 萬元以下罰金對犯本 罪之行為人似難達制裁之效。
比較外國立法例，日本逃漏稅捐罪規定處 1,000 萬日圓以下罰 金；美國則規定處10 萬美元（公司為 50 萬美元）以下罰金；我國 刑法中行為手段與逃漏稅捐罪類似之第339 條詐欺罪，亦規定處新 臺幣 50 萬元以下罰金；顯見確有檢討逃漏稅捐罪法定罰金額度之 必要性。
四、 準用刑法第61 條第 4 款微罪不舉之精神
本文結論所界定逃漏稅捐罪之範圍，較現行我國實務見解為 廣泛，包括行為違反真實義務者，及故意不作為致侵害國家租稅 債權者。惟為避免過易使人民入罪，建議考量準用刑法第 61 條第 4 款152詐欺罪微罪不舉之規範，當罪行情節輕微，顯可憫恕，法院 認依刑法第 59 條規定減輕其刑仍嫌過重者，得免除其刑。使逃漏 稅捐罪之規範更為完整且合理。
五、 隨時檢視逃漏稅捐罪與脫法避稅行為之界限，與時俱進
由於逃漏稅捐罪具高度複雜性，常涉及民商、會計或財稅等 相關法令，且犯罪手段常推陳出新；另一方面，脫法避稅行為更 因跨國企業林立，經濟行為趨於複雜，跨境透過迂迴法律形式安 排以達減輕稅負目的蔚為趨勢。若以傳統財產犯罪偵查及審判方
151 法務部調查局，102 年經濟犯罪防制工作年報，2014 年 10 月，頁 101。
152 刑法第 61 條：「犯下列各罪之一，情節輕微，顯可憫恕，認為依第五十九條規定減輕其刑仍嫌過 重者，得免除其刑：…四、第三百三十九條、第三百四十一條之詐欺罪。…」
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式，恐難深入瞭解違法或脫法行為之本質。故實務須能與時俱進，
始能確保認事用法之正確性，維護國家租稅債權利益。
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