第一章 問題提出
第一節 研究背景與案例分析
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第一章 問題提出
第一節 研究背景與案例分析
由於國家須獲取財政收入以支應各項政府支出，租稅課徵之需求 油然而生。我國於憲法第19 條規定「人民有依法律納稅之義務」，並制 定各項稅法，作為移轉人民部分財產權予政府所有之依據。然而，租 稅具強制性與無償性，政府以強制手段課徵稅捐，減少人民財富，但 人民卻無法獲取直接對待給付，難自租稅對全民之共同報償感受犧牲 自身財產所獲得之對價。基於保障財產權之心理，納稅義務人難免希 望能減輕租稅負擔，進而產生租稅規劃動機。
部分無法滿足於合法節稅所生降低稅負效果之納稅義務人，逐漸 尋求及發展迂迴手段，透過法律行為形式之安排規避稅法所規定課稅 要件，以免除或減少原本應繳納之稅捐。此類脫法避稅行為不僅涉及 權利濫用疑慮、破壞租稅公平原則，近年來更嚴重侵蝕各國稅基，逐 漸為各國政府所重視。
另一方面，大部分國家均訂有逃漏稅捐罪相關規定，各國所規範 成立犯罪之構成要件及法定刑度等皆不盡相同。就我國情形而言，我 國稅捐刑罰規範於稅捐稽徵法第 41 條「納稅義務人以詐術或其他不正 當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六 萬元以下罰金」，該條文所規範實行行為之態樣「其他不正當方法」，
顯係不確定法律概念，需學說及實務經驗之累積以助界定其範圍。
為保有刑法之謙抑性與最後手段性，同時考量防杜權利濫用與維 護租稅公平之社會正義，區分逃漏稅捐罪條文所稱不正當方法與為達 脫法避稅結果所運用之手段，以界定成立犯罪之界限，實有必要。然
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此界限於實務尚非明確，難以劃分，以下即透過介紹案情相似，獲裁 處結果卻完全不同之兩則判決，突顯釐清逃漏稅捐罪與脫法避稅行為 界限之困難。
第一項 最高法院101 年度台上字第 5633 號刑事判決 一、 案例事實
A 公司係依我國公司法規定，於民國（以下同）85 年設立登 記之本國籍公司，經營國際貿易業務，為我國所得稅法規定之納 稅義務人；被告甲、乙、丙三人分別擔任 A 公司董事長、董事、
監察人，均為公司法第 8 條規定之公司負責人。被告等自 87 年起，
明知依我國所得稅法第 3 條第 1 項、第 2 項前段1規定，應將 A 公 司所有營業收入列入會計科目營業收入類項下，且轉投資之工廠、
子公司等均屬於母公司之資產，應列入會計科目資產類長期投資 項下，於編列資產負債表、損益表等財務報表時均應予以列入；
惟竟共同基於故意遺漏會計事項不為記錄，致財務報表發生不實 結果之犯意聯絡，為以下安排：
(一) 87 年底於英屬維京群島（以下簡稱 BVI）設立 B 公司（為無須 實際繳納股款之紙上公司），被告等人均登記為 B 公司股東，
嗣先後於華僑商業銀行（現改為花旗商業銀行）、第一商業銀 行、中國國際商業銀行（以下簡稱 ICBC，現併為兆豐國際商 業銀行）之國際金融業務分行（OBU）開設帳戶，並指示 A 公 司業務、船務及會計人員將部分以 A 公司名義所接訂單，填寫
1 所得稅法第 3 條第 1 項「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得 稅。」第 2 項前段：「營利事業之總機構在中華民國境內者，應就其中華民國境內外全部營利事業 所得，合併課徵營利事業所得稅。」
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為B 公司之訂單，要求客戶將貨款匯入 B 公司上開 OBU 帳戶。
並於 A 公司 88 年至 97 年各年度財務報表故意遺漏此項營業收 入不為記錄，致該等財務報表發生不正確之結果，且使 A 公司 營業收入減少，而以此不正當之方法，僅將上開減少後之營業 收入，向國稅局申報營利事業所得稅，逃漏 A 公司應負擔之租 稅債務。
(二) 88 年復於 BVI 設立 C 公司（亦為無須實際繳納股款之紙上公 司），將B 公司存款（實屬 A 公司營業收入） 80 萬美元，匯入 C 公司作為資本，以 C 公司名義於中國大陸設立 X 工廠。該廠 實際上由A 公司經營管理，屬 A 公司長期投資資產，惟 A 公司 88 年至 97 年之財務報表亦故意遺漏此項會計事項不為記錄。
(三) 91 年以 A 公司為投資人名義，以 B 公司存款（實屬 A 公司營 業收入）為資金，投資 500 萬美元於中國大陸成立 Y 公司，由 A 公司經營管理，為 A 公司轉投資之長期投資資產，惟於 A 公 司 91 年至 97 年財務報表仍故意遺漏此項會計事項不為記錄。
嗣於92 年在薩摩亞（Samoa）設立 D 公司（亦為無須實際繳納 股款之紙上公司），將 Y 公司股權移轉予 D 公司，以隱匿上開 遺漏事項。
(四) 93 年於尼維斯（Nevis）設立 E 公司（亦為無須實際繳納股款 之紙上公司），並於 ICBC 開設 OBU 帳戶，指示 A 公司業務、
船務、會計人員將部分以A 公司名義所接訂單，填寫為 E 公司 之訂單，要求客戶將貨款匯入 E 公司 OBU 帳戶，並在 A 公司 財務報表故意遺漏該等營業收入不為記錄，以此不正當方法，
減少 A 公司營業收入。綜上，分別於申報 A 公司 88 年度至 97
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年度營利事業所得稅時，隱瞞原應包含 B 公司及 E 公司之實際 營業收入，自 88 年度至 97 年度總計逃漏稅額為 1 億 4,249 萬 2,029 元。
二、 被告主張
(一) 由於法令限制2，臺商投資大陸地區多以設立境外公司，再由 境外公司轉投資中國大陸為主，此乃常態商業行為，係民間、
商界及政府均知事實。
(二) 案關境外公司皆係由 A 公司股東（即被告等）個人投資成立，
依行為時相關法令，個人境外投資所得，無須課徵所得稅3。 (三) 被告等設立 B、C、E 公司，係作為大陸地區工廠或公司下單訂
作產品之銷售主體；D 公司係作為在大陸地區投資 Y 公司之主 體。另 C、D 公司之營運資金，係被告等自 B 公司營運所得盈 餘中提撥支應，非來自於A 公司。故案關境外公司均非 A 公司 長期投資項目，充其量僅能認定為B 公司之長期投資。
三、 法院判決
本案首應釐清案關境外公司究係 A 公司轉投資或實際控制之 公司，或確係 A 公司股東即被告等個人投資之公司。依下列證據 可證明案關境外公司應係A 公司所轉投資或實際控制之公司：
(一) 所有業務人員皆以 A 公司名義在外接單，復依被告等人指示決
2 行政院大陸委員會前於 82 年 3 月 1 日依「臺灣地區與大陸地區人民關係條例」第 35 條第 2 項授權 訂定之「在大陸地區從事投資或技術許可辦法」等4 條第 1、2 項規定，臺灣地區之自然人或法人 在大陸地區從事投資，應經由其在第三地區投資設立之公司、事業在大陸地區為之，而無法直接 以臺灣地區之法人名義出資。
3 我國綜合所得稅採屬地主義，依所得稅法第 3 條第 1 項規定：「凡有中華民國來源所得之個人，應 就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」至所得基本稅額條例第12 條第 1 項 第1 款就個人非中華民國來源所得課徵個人基本稅額，係自 99 年開始施行。
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定名義接單公司（A、B 或 E），再要求客戶將款項匯入該接單 公司帳戶，足見 A 公司為實際經營及交易主體，B、E 公司非 實際接單營運公司，係為減少 A 公司申報營利事業所得稅營業 收入而虛設之公司，並由被告等人實際運作，因此，B、E 公 司所有營業收入實應歸屬為A 公司之營業收入。
(二) 大陸地區 X 工廠、Y 公司之出資既係以 B 公司資金支付，即相 當於以 A 公司未分配盈餘投資；又被告等人均坦承除原始出資 外，並未增資或另出資成立境外公司，顯見X 工廠及 Y 公司當 然屬A 公司所有，非屬 A 公司股東即被告等個人投資。
(三) B、C、D、E 公司之辦公處所、電話均與 A 公司相同，接單之 業務人員、出貨之船務人員、人事、會計人員等均為 A 公司人 員；自 96 年以前，薪資亦均由 A 公司支付。足見案關境外公 司均由A 公司實際掌控。
(四) 案關境外公司之稅務申報均與 A 公司分開，惟其分紅、分配股 利均以合併損益表（未揭露之公司內部帳冊）及 A 公司股權比 例分配，董事會及股東會亦均合併辦理。
(五) 被告所主張引用臺灣地區自然人或法人在大陸地區從事投資限 制之規定，並非許可臺灣地區自然人或法人得以此方式逃漏在 臺灣地區應繳納之稅負，與本案被告等係為逃漏稅捐而虛設境 外公司，再由上開虛設之境外公司承接屬於 A 公司之訂單，將 貨款匯入境外公司之帳戶，再以該貨款投資在大陸地區之 X 工 廠及Y 公司，以減少 A 公司在臺灣地區營業收入之逃漏稅捐行 為顯然不同，且政府亦無可能提供或鼓勵臺灣地區自然人或法 人得以此方式逃漏在臺灣地區應繳納之稅負，兩者自不得相提
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G 公司係依我國公司法規定登記之本國籍公司，經營國際貿 易業務，為我國所得稅法規定之納稅義務人。其申報 94 年度營利 事業所得稅，經國稅局查獲漏報銷貨收入，函請 G 公司說明及提 示相關證明文件，惟 G 公司逾期未提示，國稅局遂重行核定 G 公 司營業收入，補徵應納稅額2,058 萬 6,300 元，並裁處罰鍰 1,841 萬 227 元。G 公司不服，循序為行政救濟程序。
本案國稅局所查獲 G 公司漏報之銷貨收入，實係認定其投資 設立於香港之關係企業 H 公司為無實際營業之紙上公司，而將 H 公司之銷貨收入併入 G 公司，以核定營利事業所得稅。H 公司之 股東僅 G 公司負責人戊（持股 1%）與設立登記於 BVI 之 I 公司
（持股99%），其中 I 公司之股東結構與持股比例與 G 公司相同。
二、 原告G 公司主張
依行為時「在大陸地區從事投資或技術合作許可辦法」第 4 條第1 項及第 2 項規定，如欲取得赴大陸地區投資許可，應經由在
依行為時「在大陸地區從事投資或技術合作許可辦法」第 4 條第1 項及第 2 項規定，如欲取得赴大陸地區投資許可，應經由在