第四章、 我國現行金融控股制度下採連結稅制衍生之費用認列問題分析 33
第三節 徵納雙方及行政法院見解彙整
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支出。
除上述三項費用外，財政部台北市國稅局於 101 年 10 月 4 日廣邀各金控業者共同研商，討論金控公司董事長及總經理之薪 資費用應如何歸屬或分攤至投資收益項下。
該金控費用認定原則第 6 點並規定「本原則發布日時，尚未 核課確定之案件，有其適用」，顯示稅捐稽徵機關盼透過此認定 原則解決過去紛爭，其與稅捐稽徵法第 1-1 條之精神相符，實值 得肯定。然考量前述金控架構之法律特殊性，金控公司本於集團 總管理處之角色，受到各項金融監理法規之嚴格限制，其為管理 子公司所支出之必要成本不僅是「總稽核」、「內部稽核單位」、「法 令遵循主管」及「風險控管單位」等專責人員之薪資，尚包含「董 監事」、「各類功能性委員會」、「集團資產負債管理單位」、「整合 行銷策劃單位」、「人事單位」、「財會單位」、「資訊單位」、「投資 人關係公關單位」及「後勤行政支援單位」等專責人員薪水暨上 市年費、會計師查核簽證費、法律諮詢費等等不勝枚舉；再者，
金控公司舉債併購取得或新設連結稅制之子公司所發生之利息 支出等等亦為符合金控法第 49 條所需之必要支出，卻未見於該 認定原則，足見是項金控費用認定原則之範圍似不足以反映金控 公司具體營運之全貌，而仍無法根本解決此項爭議。
第三節 徵納雙方及行政法院見解彙整
一、 我國稅捐稽徵機關對本議題之見解及判定
本研究參酌行政法院判決理由書，將目前金控公司稅務爭訟 案件中稅捐稽徵機關核定所採理由、及行政法院之判決主張，整 理彙總如下：
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(一) 稅捐稽徵機關主張
1. 依所得稅法第 24 條所定之「收入成本配合原則」，
金控公司獲配自子公司之免稅投資收益應有其對應 之成本、費用。
營利事業所得之計算，依所得稅法第 24 條第 1 項規 定，係以當年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅 捐後之純益額為所得額，此為所得稅法規定之「收入成 本配合原則」。
是稅捐稽徵機關主張依所得稅法第 24 條規定，營利 事業之費用及損失係為免稅收入及應稅收入所共同發生，
如免稅收入及不計入所得項目之相關成本、費用全歸由 應稅項目吸收，則營利事業將雙重獲益，不符成本與費 用配合及課稅公平原則。
稅捐稽徵機關並引用司法院大法官釋字第 493 號解 釋，「投資收益部分，依 69 年 12 月 30 日修正公布之所 得稅法第 42 條，公司組織之營利事業，投資於國內其他 非受免徵營利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者，
其中 80%免予計入所得額課稅；則其相關成本費用，按 諸收入與成本費用配合之上揭法律規定意旨及公平原則，
自亦不得歸由其他應稅之收入項下減除。」強調金控公 司取得之投資收益既係依所得稅法第 42 條規定不計入 所得額課稅，其相關營業費用及利息支出，自不當歸屬 於應稅收入項下減除。
2. 金控公司實質上既有管理子公司並獲配投資收益，
必應有相關之損費與其連結，故各項營業費用與利
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息支出應予「合理」歸屬。
稅捐稽徵機關並認為，按前揭財政部 96 年函釋規定，
金控公司既非以買賣有價證券為業，僅須就各項費用判 斷是否可「直接」「合理」「明確」歸屬於投資及對被投 資事業管理，並將可直接合理明確歸屬之各項支出自投 資收益項下減除。
目前稅捐稽徵機關多以自損益表觀之－金控公司 之長期投資收益占營業收入之比率高達 90%以上、且
自資產負債表觀之－金控公司之長期投資餘額占全部資 產(及實收資本額、長短期借款)之比率亦甚高為由，認定 既有獲配投資收益，必有相關之損費與其連結，雖不可
「直接」歸屬，自得依費用性質予以「合理」歸屬。據 此，推定金控公司發生之全部營業費用均係為獲取免稅 投資收益，其借款資金亦係全數挹注於投資，並據以獲 取免稅投資收益，而將營業費用及利息支出悉數轉列投 資收益項下減除。
3. 我國現行所得稅制並無合併財報、內部沖銷之概念，
是以個別公司按所得稅法計算之課稅所得據以連結 課稅，於法並無不合。
縱有納稅義務人主張金控公司獲配自子公司之投資 收益，實為集團內部之損益應予沖銷，稅捐稽徵機關於 行政訴訟程序中仍強調，僅於財務會計編製合併財報時，
母公司依權益法認列之投資收益方有與子公司損益作內 部沖銷之概念；惟我國現行連結稅制並未採合併財務報 表之基礎申報，而參金控法第 49 條條文「…選擇以金融
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控股公司為納稅義務人，依所得稅法相關規定合併辦理 營利事業所得稅結算申報及未分配盈餘加徵百分之十營 利事業所得稅申報；」故金控公司及其子公司應以個別 公司按所得稅法第 24 條及相關規定計算之課稅所得額 為連結基礎，是公司間之交易損益或投資損益仍以個別 公司為主體分別計算，不予消除12。
(二) 司法判決理由
目前我國各級行政法院(台北高等行政法院及最高行政 法院)之判決結果均支持稅捐稽徵機關之見解，認為金控公司 絕大多數營業費用及利息支出應歸屬於免稅投資收益項 下。
另有台北高等行政法院之判決13進一步認為，現行司法機 關之判決結果並無違背金控法第 49 條之立法意旨，其所採 理由為「…而連結稅制最大效果應在於使同一年度的盈虧可 以互抵，有效的降低應納的營利事業所得稅額，固然所得稅 法第 42 條免稅收益的影響下，可能降低整體租稅利益，但 採用連結稅制若無租稅利益，原告斷不會申請適用，簡言之，
申報連結稅制稅負上利大於弊，故原告自行選擇採用連結稅 制又主張因此增加稅負，為不可採。」
上開稅捐稽徵機關及司法機關之見解，各金控公司於稅 務爭訟過程中之反駁如后所述。
二、 爭議探討
本研究參考各金控公司進行稅務爭訟時之主張，並以金控法 之立法意旨及架構出發，整理並分析本議題法理如下：
12 引自台北高等行政法院 101 年訴字第 64 號判決中，財政部台北市國稅局之主張
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(一) 金控公司係基於金控法設立，係法律架構及金融監理
規範下給予金融機構跨業經營之管理機制，不應與一 般集團母子公司或投資公司等同視之我國於加入 WTO 後，為提供金融機構跨業經營之機制，
以進而提升國內金融機構之國際競爭力，因而建立金融控股 公司制度。參諸金控法第 36 條規定，金控公司之業務限於 投資及對被投資事業之經營管理，故金控公司之管理機制係 透過法律所建立。
為強化金融跨業經營之合併監理，金控法業明文要求金 控公司應落實各項金融監理機制，如：
第40 條規定：「金融控股公司以合併基礎計算之資本適 足性比率、衡量範圍及計算辦法，由主管機關定之。」
第53 條規定：「金融控股公司之銀行子公司、保險子公 司或證券子公司所受之增資處分，金融控股公司應於持 股比例範圍內為其籌募資金。」
第56 條第 1 項規定：「金融控股公司之銀行子公司、保 險子公司或證券子公司未達主管機關規定之最低資本適 足性比率或發生業務或財務狀況顯著惡化，不能支付其 債務或有損及存款人利益之虞時，金融控股公司應協助 其回復正常營運。」；第 56 條第 2 項並規定：「銀行子 公司、保險子公司或證券子公司有前項情形者，主管機 關為確保公共利益或穩定金融市場之必要，得命金融控 股公司履行前項之義務，或於一定期間內處分該金融控 股公司持有其他投資事業之一部或全部之股份、營業或 資產，所得款項，應用於改善銀行子公司、保險子公司
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或證券子公司之財務狀況。」
職此，金控公司基於金控法賦予之集團總管理處之地位，
透過對子公司之控制性持股，採主動經營之管理模式，並肩 負各項金融監理要求，有其法律之特殊性，與一般集團母公 司或投資控股公司僅持股而無積極涉入子公司經營行為不 同，不應等同視之。是以稅務規範上，亦應體認此一特殊性，
就金控公司之營運目的與營運實質，許其就集團總管理處之 地位所支出各項營業費用與利息費用准予認列。
(二) 金控公司與其持有 90%股份以上子公司實屬同一經濟
實體，故金控公司取自連結子公司之投資收益係為虛 擬性所得，不應要求分攤相關成本、費用或損失 依財政部 66 年 3 月 9 日台財稅第 31580 號函規定，「公 司組織之營利事業適用所得稅法第 39 條規定，自本年度純 益額中扣除前 3 年(按：現為前 10 年)各期核定虧損者，應將 各該期依同法第 42 條規定免計入所得額之投資收益，先行 抵減各該期之核定虧損後，再以虧損之餘額，自本年度純益 額中扣除。」亦即可實際抵減之虧損金額應係當期之課稅所 得加回投資收益後之金額。惟採連結稅制之金控公司若適用 此函釋，將造成子公司之收益雖已認列課稅，但仍需於連結 稅制適用虧損扣抵時加回，有同一申報案中重複課稅之虞，致實際虧損金額無法如數申報抵減之不利情形。
為消弭上開所述困境，財政部於 93 年 7 月 5 日台財稅第 0930453061 號函(以下簡稱「財政部 93 年函釋」)核釋：「營 利事業依金融控股公司法第 49 條及企業併購法第 40 條規定 合併辦理營利事業所得稅結算申報者，依規定扣除前 5 年(按：
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現為前 10 年)核定合併營業虧損時，合併申報呈虧損之年度，
合併申報各公司之投資收益合計數中，屬於獲配自合併申報 公司間之投資收益部分，得免依本部 66 年 3 月 9 日台財稅 第 31580 號函規定，先行抵減各該年度之核定合併營業虧損。」
由前開財政部 93 年函釋可知，財政部已體認到金控公司 與其持有達 90%股份之子公司，於經濟上已為同一實體，金
由前開財政部 93 年函釋可知，財政部已體認到金控公司 與其持有達 90%股份之子公司，於經濟上已為同一實體，金