第三章 旅客購物退稅制度理論依據及各國經驗比較
第一節 觀光客購物退稅制度之國內外法源
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第三章 旅客購物退稅制度理論依據及各國經驗比較
第一節 觀光客購物退稅制度之國內外法源
一、 西方退稅制度理論緣貣—貿易理論
外籍旅客購物退稅的制度是國際旅遊業興盛而發展貣來的一種制度，對國家 財政的支出上也是屬於較為特別的稅式支出。但關於退稅的制度，有明確的制度 法源應該是建立於 20 世紀 50 年代，但出口退稅的觀念建立在較為久遠的年代，
當年出口退稅是作為一項外貿政策，歷史可以追朔至 14 世紀末期，這個時期正 是資本主義開始實行的資本累積階段，國際貿易是西歐國家資本原始累積的重要 手段，社會氛圍瀰漫重商主義的經濟學時代，晚期重商主義者為了鼓勵貿易順差，
積極主張政府干預國際貿易政策，其中一項便時提出了類似出口退稅的思想。
在當時的氛圍下，國際貿易的目的是希望能夠達成多出口少進口，重商主義 的發展主要可分為兩個階段，早期重商主義是從 15 世紀開始到 16 世紀中期，16 世紀下半期到 18 世紀則為晚期重商主義，兩者之間的觀點有所不同，而出口退 稅思想最早則是由倡導國際貿易由重商學派所提出，早期的重商注意強調絕對的 貿易順差，也就是出口值大於進口值，他們主張利用行政手段如多賣少買來控制 商品進口，並且增加金銀收入及禁止輸出以累積貨幣財富，德國哲學家恩格斯 (Friedrich Engels) 就在其著作《政治經濟學批判大綱》中指出當時的重商主義者
「就像孚財奴一樣」。
晚期重商主義和早期的重商主義則有所不同，其重視的是長期和總體的貿易 順差，英國學者托馬斯孟 (Thomas Mun) 就是晚期重商主義的代表者之一，為了 鼓勵商品輸出以實現貿易順差，主張國家可以積極以政策干預貿易，重商主義者
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提出了一系列政策以鼓勵本國商品出口以及限制外國商品進口。其中「出口退稅」
政策到目前為止仍為世界許多國家廣泛採用，政策目的就是當商品出口時，國家 部分或全部退回出口商繳納的稅款，當進口商品經過本國加工重製而重新出口時，
國家則退還這些商品在進口時所交付的關稅。這實際上也是一種出口補貼，即「獎 勵出口」政策，晚期重商主義者為了達到保護國內各項產業和保持貿易順差的目 的，扶植並保護國內工廠及製造業的發展且鼓勵擴大出口商品的產量。
另外，從 17 世紀下半葉開始，重商學派的發展的對立也就是重農學派興貣，
其先驅者為法國經濟學家布阿卲爾貝爾 (Boisguillebert)也就國際貿易理論發表 看法，他反對政府過度干預國際貿易的政策，主張經濟自由，他認為：「關於法 國的進口稅，應消除手續上的麻煩，消費不足是由於法國當時酒稅、出口關稅和 國內通行稅的徵收，使輸出量不到以前的四分之一，甚至在鄰近地區的價格很高 時，當地的商品卻乏人問津，嚴重影響了商品的流通和輸往國外。由於苛捐雜稅，
出口關稅使得法國失掉了國外市場，而且，在流通被破壞的情況下，不僅本國，
就連外國也因產品不能通過交換被消費而遭受同樣的損失。」可以見得當時布阿 卲爾貝爾(Boisguillebert)就已明確提出應對出口商品免課稅的思想。
之後的經濟發展理論，古典學派代表人物亞當斯密(Adam Smith)也是最著名 反對重商主義的英國經濟學家，在其著作《國富論》中極力主張自由放任和自由 競爭的經濟思想，他在《國富論》一書中特別運用了兩章來討論英國出口退稅的 問題，他指出：「商人和製造商是不會只滿足於壟斷國內市場而已，他們還會想 要出口他們的商品並且在國外獲得更好的銷售，而出口退稅似乎是申請國家對出 口的獎勵措施中最為合理的一項，並利用出口退稅調整國內產業結構。」但亞當 斯密(Adam Smith)也注意到出口退稅中的一些問題，因此他主張在選擇合適的退 稅措施時，應根據出口的商品是否具有獨特性、壟斷性等特徵來判斷，不應給予 所有的出口商品完全相同的退稅待遇。李嘉圖 (David Ricardo) 也支持亞當斯密 (Adam Smith)對於給予不同商品不同出口退稅待遇的看法，他一方面支持出口退
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稅，認為一樣商品如果被課稅就不能夠有利的輸出；但另一方面，他支持部分出 口商品是不應給予退稅的，其認為這樣能增加國民福利且有利於稅負的轉嫁。以 上學者在 18 世紀以前都有對現代出口退稅政策的概略論述和想法，只是還沒有 明確的法源去規範退稅的政策。
早期的出口退稅思想是依據國際貿易政策而出現，一直到 20 世紀中期才有 學者提出更進一步的觀念供各國訂定出口退稅的概念，當時有兩種完全不同的概 念出現，一種是出口時完全不予退稅，稱為生產地課稅原則 (production principle)，
一種是出口時給予全額退稅，稱為消費地課稅原則(consumption principle)。
Shoup(1955) 最早即論證了在自由貿易、完全競爭、無運輸關稅等貿易成本、彈 性匯率且實行單一税率制度等幾項條件下，兩者的課稅效果是相同的。但現實經 濟環境中顯然無法滿足這麼多的條件，需要在生產地原則及消費地原則中二選一，
顯然，在當時的時代背景下消費地原則也就是選擇出口退稅，是更符合學者的觀 點的，且從實際施行的可能性來看，消費地課稅原則非常顯然是有利於大國的。
Fehr et al. (1995)則從不完全競爭、非合作賽局、各國課稅稅率不相同等假設條件 觀察，並比較了對增值税實行生產地課稅原則和消費地課稅原則的兩者間不同的 福利效應，結果是認同實行消費地課稅原則和出口退稅的。
二、 國際法的緣貣
「觀光客購物退稅條例」是指來源國遊客在旅遊目的地國家購買並帶出境的 商品價格中包含了在該國家生產和銷售過程中已經繳納的間接稅（一般多為消費 稅或商品增值稅）退還給來源國旅客的一項制度，和商品出口退税的原理一樣，
外籍旅客購買並攜帶出境的商品是為出口，從而退還相應的間接稅，由進口國徵 收，觀光客購物退稅制度也實現了間接徵收的消費地原則。所謂消費地原則，是 指商品不論生產來源為哪個國家，最後都只在其最终消費地國由消費地國家政府 課稅，這樣就能有效的避免對出口商品和貨物的雙重課稅。另外，稅收是屬於「屬
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地原則」，以納稅人（包括自然人和法人）的收入來源地或經濟活動地為標準，
確定國家行使稅收管轄權範圍的一項原則。根據這一原則，一國政府只對納稅人 來源於本國領土疆域內的收入或所得依照本國稅法規定徵稅，而對納稅人來自國 外的收入則不予徵稅。按照屬地原則的要求，任何一國的徵稅權力不能侵入別國 的領域，即不能對發生於別國的收入或經營活動徵稅。一國政府如對出口商品課 稅就像是侵犯了他國的稅收自主權，與國際慣例稅收準則相悖離，因此，對應的 觀光客購物退稅也與之相同，應有相應的法源支持。
觀光客購物退稅制度貣源於 20 世紀 80 年代初的瑞典，目前包括歐盟的主要 成員國、澳大利亞、日本、南韓、新加坡、泰國等在內的 50 多個國家和地區都 實行了這一制度。而「購物退稅」和「免稅商品」兩者有所不同，前者是針對商 品的增值稅做出稅的減免，適用在一般非免稅商店購物的商品；後者則是進口關 稅的退還，是為在免稅商店購物的免稅商品。
三、 國內法緣貣
我國的觀光客購物退稅制度是於民國 92 年 4 月提出草案並交付立法審查，
並於 92 年 8 月發布於民國 92 年 10 月開始施行。
交通部在民國 92 年為加強我國於國際旅遊市場上的競爭力，提出「觀光客 倍增計畫」，此計畫為「挑戰二○○八：國家發展重點計畫」之一，計畫願景為打 造臺灣成為「觀光之島」，預期於 2008 年達到來臺旅客 500 萬人次之目標。為此，
政府除規劃以套裝旅遊路線方式推動觀光地區的整建與開發，以及提高宣傳推廣 經費加強臺灣行銷外，並積極採取多項措施，以塑造優質及友善的旅遊環境，以 強化旅客來臺觀光的意願，以提振我國觀光產業，實施觀光客購物退稅的措施即 是其中之一。
在發展觀光條例第五十一條之一修正草案中提到，觀光產業又稱「無煙囪產
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業」，除可透過互相交流，宣傳本國文化，達成國民外交之成效外，藉由外籍旅 客於本地消費，以刺激國內經濟，增加外匯收入更為各國所爭取。此外，結合本 地生態，保存自然景觀，對照一般工業對環境之影響，對促進本國環境永續發展，
著實有正面助益，因此世界各國無不極力發展觀光產業，以帶動整體經濟發展，
促進產業轉型。
我國於民國 90 年時的觀光收入（含國民旅遊支出及觀光外匯收入）總金額 為美金 111.38 億美元，占國內生產毛額 3.9%；民國 91 年之觀光收入則為 111.7 億美元，占國內生產毛額 4%。我國為打造臺灣成為「觀光之島」，因此需強化旅 客來臺觀光之意願，並延長旅客停留時間，提高消費額度，才能確實提正我國觀 光產業。
綜觀世界各觀光先進國家，多實施觀光客購物退（免）稅制度，並行之多年，
廣為觀光客所稱許，而我國工商業產品設計及品質優良，百貨公司、商店林立，
如能採行「觀光客購物退稅制度」，不僅可刺激觀光客購物意願，提高在臺消費 購物金額，增加我國外匯收入，並可提升我國之觀光魅力，甚至塑造我國成為亞 太地區購物中心形象。因此，行政院於 2882 次院會決議，擬推動「外籍旅客來
如能採行「觀光客購物退稅制度」，不僅可刺激觀光客購物意願，提高在臺消費 購物金額，增加我國外匯收入，並可提升我國之觀光魅力，甚至塑造我國成為亞 太地區購物中心形象。因此，行政院於 2882 次院會決議，擬推動「外籍旅客來