第五章 不動產業長期累積留抵稅額之逃漏稅案例分析
第三節 不動產業稅務爭訟案例探討
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第三節 不動產業稅務爭訟案例探討
建設公司建屋出售，以加值稅之精神，其貨物經由加值後出售，理應申報並繳納 高額的營業稅，但實務上許多建設公司卻長期申報為留抵稅額，並未繳納營業稅，列 舉以下案例進行探討
壹、 以歷史成本比例法分攤房地銷售額
臺北高等行政法院 99 年度訴字第 1782 號判決-原告之訴駁回
案情說明
甲公司於民國 93 年間銷售臺北市之土地及房屋共 125 戶，申報房屋買賣價 款計新台幣 122,280,000 元（含稅），於簽訂不動產買賣合約書時，房屋及土地之 售價未分別載明，惟已依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格 總額之比例計算房屋銷售額，經國稅局查有提高免稅土地價款而壓低房屋價格之 情事，乃依營業稅法第 17 條規定按時價予以補徵營業稅額。
稽徵機關查核情形
1. 營業人銷售房屋價格顯不合理
營業人申報免稅土地銷售額部分享有鉅額利潤，房屋銷售部分負有鉅額 虧損，經查明其房地比成本、銷售額及利潤分析如下:
項目 土地 房屋
成本 44.50% 55.50%
銷售額 75.00% 25.00%
利潤 50.71% -84.76%
本件○○建案總成本為 430,737,697 元，其中土地、房屋成本占總成本比 例 各 約 為 44.5% 及 55.5% ； 又 房 屋 及 土 地 於 首 揭 期 間 銷 售 金 額 為
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來推知，而國稅局選取之歷史成本比例法，大體上可以被接受。國稅局 依此認定甲公司申報之建物出售價格較時價為低，進而在甲公司無法對 房屋銷售金額偏低事實之合理性為適當解釋之情況下，認其此等偏低金 額之銷售無正當理由，而以其核算之時價為基準，進行建物銷售額之調 整，即屬合法有據。
3. 營業稅法施行細則第 21 條所定：「營業人以土地及其定著物合併銷售 時，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格占 土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物部分之銷售 額。」乃是針對營業人沒有針對銷售之土地及房屋各別申報售價時所為 之補充規定，但並不排除營業稅法第 17 條調整規定之適用，因為該條 規定所決定下來之土地、房屋各自銷售價格，是以出售時之土地公告現 值及房屋評定現值之比例為準，此項標準表面看來似乎是以「銷售時價」
之評價來衡量房地價格，比較能反應交易當時之市場價格，不過由於土 地公告現值及房屋評定現值仍然是由行政機關評估而得之價格，未必精 準（特別在現今財產稅之稅基量化偏低之實證背景下），國稅局以「歷 史成本比例法」來衡量房屋售價，自然比上開標準更為精細，而較接近 實情。
4. 總結以上所述，本案國稅局所為之補稅處分並無違法，訴願決定予以維 持，核無不合。甲公司訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
小結
營業稅法施行細則第 21 條所定：「營業人以土地及其定著物合併銷售時，除 銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格占土地公告現值及 房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物部分之銷售額。」乃是針對營業人沒 有針對銷售之土地及房屋各別申報售價時所為之補充規定，但並不排除營業稅法
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09604520980 號令釋規定，按時價調整房屋售價時，且該函釋所列款次並無適用 上順序之限制，亦即查核人員倘未能掌握不動產相關同業之售屋時價行情時，仍 09604520980 號令釋以出售房屋帳載未折減餘額估算房屋時價，未調查其他各項 時價資料或核算平均數，率以帳載資料推計課稅結果，違反量能課稅及核實課稅
但土地部分之利潤率高達 50.71%，房屋銷售部分之利潤率卻為-84.76%，
而有鉅額虧損；再上訴人於 91 年間以系爭建案坐落土地為擔保品向中 華票券金融公司貸款，經政大不動產鑑價公司鑑價每平方公尺評估價為 90,750 元，扣除以公告現值計算之增值稅後 9 折核算價值為 109,238,000
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元，與該建案土地銷售金額 366,950,000 元相較，免稅土地售價金額與 時價有鉅額差異，足見上訴人顯有壓低應稅房屋銷售額而提高免稅土地 銷售額情事。故被上訴人依營業稅法第 17 條規定及上揭財政部令釋意 旨，按查得時價核定系爭房屋之銷售額為 258,743,836 元(不含稅)，尚無 不合。
2. 原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以依營業稅法第 17 條之規定，
本案首應討論上訴人申報之房屋銷售額是否「較時價顯著偏低」。而以 同法施行細則第 25 條所定義之「時價」(即「當地同時期銷售該項貨物 或勞務之市場價格」)，為建物價格是否過低之判準時，首會面臨並無建 物單一市場價格直接資訊之困境，即須利用其他方式推知，被上訴人選 取之歷史成本比例法，大體上可被接受。故被上訴人依此認定上訴人申 報之建物出售價格較時價為低，且上訴人無法為合理解釋下，認其此等 偏低金額之銷售無正當理由，而以其核算之時價為基準，進行建物銷售 額之調整，即屬合法有據。
3. 在現今市場交易現狀下，並不存在房屋單一銷售價格之資料。甲公司所 引用之不動產銷售同業資料亦不具參考性，蓋在給定「土地交易在所得 稅制上分離課稅（只課土地增值稅），且不量能課稅（土地增值稅之稅 基計算不以實際交易價格為準），而營業稅上又免稅」之條件下，不動 產業者有誘因提供「高土地銷售額與低建物銷售額」之資訊，這種資訊 的可信度不足，不是判斷時價之合理基礎，且建物與土地為互補財，建 物投入成本越多，其土地在市場上之評價也越高，故財政部臺北國稅局 以建物成本與土地成本之比例分攤房地銷售金額對土地及房屋之各別 歸屬，與經驗法則並無違反，自應採用。
4. 另營業稅法施行細則第 21 條乃針對營業人未針對銷售之土地及房屋各
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潤率卻為負 84.76%，而有鉅額虧損等事證，認上訴人申報之房屋售價有 明顯偏低情形；且上訴人對於房屋銷售金額偏低之事實亦無法提出有正 當理由之適當解釋，進而認被上訴人依上述營業稅法第 17 條及同法施 行細則第 25 條規定，按房屋與土地占總成本比例分攤房地銷售金額核 算系爭房屋之時價，據以調整系爭房屋之銷售額為 271,681,028 元(含稅）， 核定補徵營業稅額 7,114,335 元，於法無違，已經原審依調查證據之辯 論結果，詳述得心證之理由，並就上訴人所引用不動產銷售同業公開之 房地售價資料，何以不足採取為有利於上訴人之認定，予以指駁甚明，
經核與卷內證據尚無不符，其認定事實亦無違反論理法則或經驗法則之 情事，揆諸上揭規定及說明，亦無不合。又營業人銷售貨物之價格是否 顯較時價為低，核屬事實認定，事實審法院有衡情斟酌之權，如事實法 院經調查證據及斟酌全辯論意旨結果，而未違反論理法則或經驗法則，
不得遽指為違法；且證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認 定異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴人 對於業經原判決詳予論述不採之事由，就原審取捨事實、認定事實之職 權行使事項再予爭議，核屬法律上見解之歧異，要難謂原判決有違背法 令之情形。
貳、 時價調整法-臺北高等行政法院 102 年度訴字第 167 號 判決-原告之訴駁回
案情說明
乙公司 銷售其 所有坐 落臺 北市房 屋，開立統一發票銷售額合計新臺幣 9,440,000 元（含稅），惟乙公司開立房屋銷售額較時價顯著偏低，乃依加值型及 非加值型營業稅法第 17 條規定予以補徵營業稅額。
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稽徵機關查核情形
依乙公司與買受人簽定不動產買賣契約書，買賣總價80,000,000 元（含稅）， 契約書分別載明土地與房屋銷售價格，乙公司雖開立房屋部分之統一發票 銷售額合計 8,990,476 元，惟查買受人購進上述建物，向○○銀行申辦貸 款，經○○銀行評定房屋價格為 20,219,919 元，其房屋之評定價格顯高於 乙公司所開立統一發票價格；另按乙公司提示財產目錄，計算其房屋之未 折減餘額為 23,003,681 元，亦高於乙公司所開立統一發票價格，乙公司明 顯壓低房屋售價開立統一發票。
乙公司銷售房地之總利潤為3,822,925 元，該出售房地利潤按收入成本配合 原則應合理分配於房屋及土地，惟乙公司以人為操作方式，將免稅土地帳 列鉅額利潤18,536,790 元，而銷售房屋部分卻為虧損 14,013,205 元，表示 乙公司有低報應稅房屋銷售額並高報免稅土地銷售額，藉以逃漏稅捐之情 事。
依營業稅法第 17 條及財政部 79 年 8 月 30 日台財稅第 780458461 號函及 96 年 5 月 30 日台財稅字第 09604520980 號令、96 年 9 月 13 日台財稅字 第 09604539250 號 令 釋 意 旨 ， 按 銀 行 貸 款 評 定 之 房 屋 不 含 稅 價 格 19,257,066 元及出售房屋帳載未折減餘額 23,003,681 元之平均數 21,130,374 元，調整出售房屋銷售額。
法院見解
按「營業人以較時價顯著偏低之價格銷售貨物或勞務而無正當理由者，主 管稽徵機關得依時價認定其銷售額。」、「營業人申報之銷售額，顯不正常 者，主管稽徵機關，得參照同業情形與有關資料，核定其銷售額或應納稅 額並補徵之。」營業稅法第17 條及第 43 條第 2 項分別定有明文。
次按「營業人以土地及其定著物合併銷售時，除銷售價格按土地與定著物
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l C h engchi U ni ve rs it y
分別載明者外，依房屋評定標準價格（含營業稅）占土地公告現值及房屋 評定標準價格（含營業稅）總額之比例，計算定著物部分之銷售額及「本法 稱時價，係指當地同時期銷售該項貨物或勞務之市場價格。」分別為營業 稅法施行細則第21 條及第 25 條所明定。又上開營業稅法施行細則第 21 條 規定，係對營業人未就銷售之土地及房屋各別申報售價時所為之補充規定 ， 惟並未排除營業稅法第17 條規定之適用。
又按「……六、營業人以土地及其定著物同時銷售者，營業稅法施行細則
又按「……六、營業人以土地及其定著物同時銷售者，營業稅法施行細則