「國家補貼」創新的激勵措施與法規探討

歐盟TFEU第107 ~ 109條構建了歐盟「國家補貼」體系的基本框架。其中，

第107條是實體性規定，108條是程式性規定，109條則賦予歐盟理事會對第107 條、108條進行二級立法，尤其是對豁免範圍進一步規定的權力。根據TFEU第 107條第1款「由某一成員國提供的或通過無論何種形式的國家資源給予的任何 援助，凡通過給予某些企業或某些商品的生產以優惠，從而扭曲或威脅扭曲競 爭，只要影響到成員國之間的貿易，均與內部市場相悖。」 荷蘭政府與星巴克 簽訂的預約訂價安排不正當減少星巴克在荷蘭的稅負，這相當於荷蘭政府以本 國稅收資源對星巴克進行補貼，這種補貼可能威脅歐盟內部的公平競爭，因此 該預約定價安排構成荷蘭政府對星巴克的「非法國家補貼」。雖然歐盟條約中 未明確提及歐盟法與成員國國內法之間的優先等級，但是根據歐盟法院的判例，

當歐盟法與成員國國內法發生衝突時，歐盟法優先於成員國國內法。因此，雖 然星巴克遵守了與荷蘭政府的預約定價安排條款，但由於該預約定價安排違反 了TFEU條約，歐盟委員會有權介入對該預約定價安排進行調查和調整。事實上，

自2013年起，為使歐盟經濟向更加均衡和穩定的方向發展，遏制歐盟內部的不 公平競爭現象，營造一個公平有效的稅收環境，歐盟委員會就開始著手調查成 員國內部的有害稅收實踐。此次歐盟委員會對荷蘭星巴克避稅案件的裁決正體 現了歐盟徹查此類案件的決心。⁸⁷

同上述，TFEU第107條第1款為對於「國家補貼」措施之規定，稅收措施為 政府機構對國家財政資源之運用，因此符合「國家補貼」之定義。尤其當成員 國針對某些行業或產品給予稅收優惠措施時，因既是使用國家財政資源，又能 增強特定企業或產品之競爭力，其更容易被認定屬「國家補貼」。因此，歐洲

87延峰、陸京娜(2016)，〈非法國家補貼-由星巴克避稅安排引發的法律訴訟〉，

http://blog.sina.com.cn/s/blog_62083e2c0102w7cv.html(最後瀏覽日: 01/09/2018)。

法院在判例中早已明確，成員國的稅收立法應包括在「國家補貼」的審査範圍 之內。在歐盟委員會 2013 年做出的「國家補貼」裁定中，34.3% 的非法援助都 是成員國以稅收立法形式制定的稅收減免措施。由此可見，成員國稅收立法是 歐盟「國家補貼」的重點審查對象。歐盟委員會審査成員國稅收措施是否構成

「國家補貼」時，依據的是TFEU第 107 條以及歐盟執委會，歐盟議會和歐洲法 院就如何實施「國家補貼」制度所頒佈的大量條例、指令、裁定和判例。一項 國內措施要構成「非法國家補貼」，須具備以下四個要件 ：

1. 由國家或國家資源提供資金。

2. 使企業（廣義上從事經濟活動的實體）獲得優勢，即獲得正常市場條件下無 法獲得的經濟利益。

3. 不具有普適性，或者說具有選擇性，即僅適用於某些企業或某些類型的企業，

或者某些經濟領域，此一標準最重要，也最具有爭議性。

4. 影響成員國之間的貿易關係並扭曲競爭。

只有當成員國的稅收措施同時滿足了上述四個條件時，方可構成「國家補貼」

措施。同時，TFEU第107條第2款和第3款，另規定兩種「國家補貼」可豁免之 情形。若成員國的稅收措施能夠符合任何一款豁免條件，則該措施雖然構成了

「國家補貼」，成員國也可以被豁免，然後繼續執行該措施。只有在成員國的 稅收措施構成了「國家補貼」並且不符合豁免規定時，才會被認定為非法援助。

那時，不但成員國不得執行這些非法援助措施，而且若納稅人已經從這些措施 中獲益，還需返還已經獲得的利益。

歐盟成員國原則上禁止提供「國家補貼」，非經歐盟執委會授權許可，不得實 施「國家補貼」；但若是基於共同利益目的，例如區域發展、創新研發、環境保護 等則可獲許可援助，由執委會進行授權，成員國負有通知義務與中止規定。歐盟競 爭法下「國家補貼」的適用性在於判斷是否對貿易產生影響或扭曲；必須有扭曲競 爭行為，且足以影響成員國間之貿易，兩者之間具有關聯性。此外，若「國家補貼」

是屬於符合集體豁免之援助，須符合競爭法之例外豁免規範，如「微量援助」⁸⁸

（deminimis），其原則在條約作初步規範，經歐盟法院所確立。其企業如適用微 量援助，其在3個財政年度的收入不得超過20萬歐元，因為規模太小而不足以影

88曾秀珍，前揭註40。

響貿易或扭曲競爭，故「微量援助」不構成「國家補貼」，因此不適用TFEU第 107條第1款規定。

智慧財產權激勵措施與「國家補貼」的議題，在歐盟已列為重為議題。

「專利盒」是一項鼓勵智慧財產權研發與創新的稅收制度，在蘋果、星巴克、

谷歌、微軟等大企業因避稅、「非法國家補貼」或不公平競爭等緣故，相繼遭 受調查與罰款後，歐盟成員國對於實施稅收激勵措施，協助智權商品開發及吸 引優質外商入駐，有不一樣的聲音。在某些歐盟法院判例決定中，法官認為“稅 箱 (Tax Box)”制度非「國家補貼」，因為它們不具有選擇性或具體性，而是合 法的一般政府稅收政策措施。對於審查「國家補貼」規則的適用性，確定是否 合法實施國家智慧財產權之稅收激勵計劃，對歐盟成員國經濟發展至關重要。

事實上，根據歐盟法院已解決的一些判例，有利於某些投資或活動的稅收激勵 政策，雖然是對所有投資企業開放，但可以被解讀為有選擇性的，因為這個激 勵政策，有利於極有限的大型投資企業。TFEU第107條第1款規定:「國家不得 為補助私有組織，而扭曲自由競爭之一般規則，並排除慈善機構、區域發展目 標，及自然災害等例外情形⁸⁹」，涵蓋在歐盟競爭實體法下，第107條第1款對

「國家補貼」之實施，提供稅收制度激勵，且有利於某些企業或部門，應可視 為協助區域發展目標。易言之，在「國家補貼」規則的含義內，其本身即是具 有選擇性，非限定對單一產業或團體，故，稅收激勵應被視為是正當且具實質 性，是有利於一個或多個產業裡不同的企業或受益人。意即，對所有投資企業 開放的稅收措施，不能被視為具有選擇性。「專利盒」制度的某些特徵，可能 觸發第107條第1款適用。對於「專利盒」類型的智慧財產權稅收制度，是否應 認同它不構成「國家補貼」，因為在稅收制度下成立的性質和方案皆是合理的

另一方面的聲音，有些法官對於稅收激勵的選擇性採取了嚴格的立場，即 使此方案對所有投資企業皆是公平有效的開放。成員們顧慮的是外國直接投資

（FDI）的稅收競爭現象；「專利盒」制度的稅收激勵措施，如何彌補「國家補 貼」所造成之市場失序。實際上，稅收激勵屬成員國之間相互競爭，以吸引外 國直接投資，FDI的稅收競爭可以是成員國之間或成員國內部。值得注意的是，

89競爭法，前揭註73。

有利於FDI的稅收激勵措施，是極有效的工具，因為它意圖以較低的成本，為成 員國國庫提供高價值，且不列算稅收支出。然而，從另一面向來看，它侵蝕了 其他國家的稅基，違反OECD極力解決的BEPS問題。如果不加控制，這種形式 的激勵措施將開啟競爭底線，進而破壞歐盟內部市場。成員國必須評估稅收激 勵措施與「國家補貼」規則的兼容性，且計算措施的援助強度，不致造成不透 明和援助無法獲得批准之問題。

在目前歐盟法律中，直接徵稅屬於成員國的權限範圍，根據歐盟共同法，

成員國必須與歐盟法一致地行使這種能力。在此基礎上，會員國必須避免採取 任何可能構成與國內市場不相容的「國家補貼」的措施。成員國聲明稅收制度 的性質或結構的稅收激勵是正當的，其旨在促進一般政策目標，例如，有利於 研究和開發活動。對歐盟法院而言是不足的。毫無疑問，這個稅收激勵目的是 一個總體的經濟目標，但激勵措施屬於稅收制度的整體邏輯，適用於所有納稅 企業，這些企業在納稅制度下，具有相同的法律和事實條件及權利。了解此為 有爭議的措施，是為追求商業利益或產業政策目標，如促進智慧財產權投資，

然而，這一事實不足以避免採取超出TFEU第107條第1款範圍的規範。為符合

「國家補貼」規則的方式實施「專利盒」類型之智慧財產權稅收制度的唯一方 法，須通過公開稅收制度內在性質所固有的激勵意義，且對法院與成員可接受 之所有企業投資者開放的激勵措施。減輕稅收負擔的稅制不構成「國家補貼」，

只要它適用於所有公司和所有與某些生產活動有關的產業，客觀地界定和追求 一般經濟政策的目標，例如，智慧財產權的發展。對投資智慧財產權所得收益 進行減稅，在稅收制度性質上是合理的，屬稅收中立原則。總言之，歐盟成員 國採用的研發與創新之稅收激勵措施，需符合歐盟法之「國家補貼」規則的法 律框架，而不再被歐洲法院視為選擇性「國家補貼」⁹⁰

90 European Committee, Incentives for Innovations in Intellectual Property (IP) and State Aid: the current legal framework, https://www.lexology.com/library/detail.aspx(最後瀏覽日:07/02/2018)。