智慧財產權如何影響稅收結構導致不正競爭

從智慧財產權的角度看OECD BEPS行動計畫，其意旨在使OECD國家跟上 國際動態市場和知識基礎經濟。世界經濟結構正在發生變化且更加以數字化和 智慧財產權為基礎，新創公司與大型企業已意識到他們無體財產可為公司帶來 商業利益之潛力，這些改變若未被重視，將會影響公司經營績效甚鉅。再，因 專利授權移轉訂價所生之不公平租稅問題，將是智慧財產權在OECD BEPS第8 至第10行動計劃¹⁴的挑戰。內部轉移定價是跨國公司集團內為貨物和服務定價 的方式。企業集團內部交易應根據公平原則處理，但在涉及無體財產時，遵守 此一原則的難題是難以界定無體財產及如何與何時轉移無體財產；以往的指導 方針強調對無體財產的法定所有權，但也導致透過合約安排（如薪酬計劃和授 權金）以人為自認方式轉移利潤，公平與否之爭議故由此而生。在新的準則中，

單純的法定所有權本身不會證明任何回報是合理的。無形資產所產生的利潤應 該根據集團成員的價值貢獻以及他們對無體財產和交易的風險來分配。無體財 產是跨國企業的主要價值驅動力¹⁵，而智慧財產權更是佔居重要的比重。對於 依賴有價值的無體財產來產生財務回報的公司，更形重要；諸如專利，設計，

商標（或品牌）和著作權等無體財產通常易於識別及轉讓，對多國稅務規劃結 構具有吸引力，更因此些權利一般無固定的地理基礎並且移動性強，易於搬遷 而無需大量費用。許多跨國企業利用智慧財產權結構模式，即全球或地區法律 所有權、資金、維護等，和智慧財產權之使用權在設計上與實際活動和無體財 產的實際位置相分離，從而使無體資產的收入在某一地點，但在另一個較低的 稅收制度地點被接收，此種智慧財產權所有權模式對跨國公司及各國政府機關 帶來重大的挑戰。

14 OECD BEPS Action 8-10: contain transfer pricing guidance to assure that transfer pricing outcomes are in line with value creation in relation to intangibles, including hard-to-value ones, to risks and capital, and to other high-risk transactions, http://www.oecd.org/ctp/beps-actions.htm( 最後瀏覽日 : 03/02/2018)。

15 Madelein Kleyn, BEPS and Intangibles: How does it impact IP tax, IP Briefs 2018 vol 1.0,

http://blogs.sun.ac.za/iplaw/2018/02/01/beps-and-intangibles-how-does-it-impact-ip-tax-structures( 最 後瀏覽日:04/06/2018)。

下表 (3)，本文整理出目前智慧財產權與稅法制度的適配性，智慧財產權在 我國一些現行法律之規範，期再給予更多明確的指引及發展運作空間，如競爭 法、稅法，在智財權多變與多樣性特質下，若無符合國際趨勢之律法規範，可 能成為數位經濟上的「化外之民」。針對美國與歐盟因智慧財產權授權收益與 研發創新優惠稅收在競爭法的爭議觀之，以下圖表 (3) 可看出兩者間適配性的 問題點，美國稅法雖是屬人主義，但在其移轉訂價規則裡規定，若美國企業之 境外子公司所營之權利金收入，在資金尚未匯回美國母公司前，則此部分收入 不需繳納所得稅。此項例外規定佐以歐盟之預定移轉訂價規格，給予美國以智 慧財產權為主要營業項目之高科技跨國公司，如蘋果、谷歌及微軟等，可以自 行變動帳面上交易無體財產之風險承擔者與利潤創造者，更而積極尋求最佳租 稅規劃的誘因。再者，當歐盟國家因操持經濟成長政策，力圖吸引外國企業投 資，而提供所謂「國家補貼」給予這些美商跨國企業，當地法律此又給予他們 操作智慧財產權可生之「權利金」與「轉讓金」的空間，故此，跨國企業雖是 依法律行使專利研發創新之稅收優惠權利，但因歐盟獨特的競爭法與「國家補 貼」規範，極容易陷入不公平競爭之灰色地帶。

圖表(3) : 智慧財產權與稅法之適配性

如前述提及，2013年經濟合作與發展組織（OECD）發起了稅基侵蝕和利 潤轉移 15項行動方案（BEPS 15 Actions）。該方案側重於為跨國企業制定避稅 策略的準則，重點商品為無體財產授權與移轉，這些策略利用跨國租稅規則中 的差異和不匹配，將利潤以人為轉移到低稅或免稅國。意識此問題的急迫性，

截至2017年12月，已有68個國家簽署了「實施稅收條約相關措施多邊公約」

（Multilateral Instrument, MLI）以防止BEPS之發生，確認智慧財產權在國際交 易中扮演重要角色¹⁶。

BEPS被推行之最重要方針，不僅要改變非常複雜的稅法，還要從根本上改 變跨國企業的行為。它將改變所有熟悉智慧財產權結構安排、集團融資安排和 集團控股公司結構的知識，亦即，以往以非公平競爭方式，依大企業的影響力 預先商訂一個優惠稅制 (預先定價移轉)，在歐盟國家稅務制度下設立少數或無 僱員的簡易企業模式，已不再可能。BEPS行動計劃的核心重點是確定並解決企 業稅收結構的影響，並特別包括智慧財產權稅收結構；任何無形資產集團的稅 務狀況在此方案下皆因此而正面改變。

OECD BEPS 行動計劃基本上包括三個主要支柱：即希望透過一致性 (Coherence)、實質性 (Substance) 及透明度 (Transparency) 三大需求，建立新的 國際租稅規範，解決因數位經濟所生之不公平租稅規劃與實務。一致性為希望 納入某些類型的低稅收或零稅收入徵稅；實質性則是將互動利潤歸因於主要員 工貢獻智慧財產所在的地點；而透明度是要求將使企業突顯低稅收或輕微配置 的智慧財產權所有者。對於在不同國家開展業務的跨國公司而言，根據不同的 法律，有可能操縱利潤，使其在稅率較高的國家出現較低，在稅率較低的國家 較高。而Action 8 (行動計劃 8)，試圖矯正產生的不平衡狀況，因為它揭示了 由無體財產產生的利潤分配錯誤如何導致BEPS，這便是為解決蘋果與星巴克 等公司所引發積極租規劃之問題。易言之，跨國公司必須將轉移訂價結果與價 值創造結合起來，意即，應重新設置轉讓訂價政策，將利潤分配給實際發生重 大經濟活動之地區，或者重新設計其運營模式，使經濟上重要的決策和控制職

16 BEPS Action 15-ultilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures, OECD, https://www.oecd.org/tax/treaties/BEPS-Discussion-draft-Multilateral-Instrument.pdf( 最後瀏覽 日:02/02/2018)。

能與智慧財產權所有權關聯達成一致化。¹⁷ 這些變化在在顛覆了大型企業的專 利授權與移轉訂價安排及稅務規劃，高階經理人的智慧財產權管理技能基礎與 專業知識是必備的，故將牽動產業人力需求、多頭貿易互動模式及租稅結構變 動，預期將引發不一樣的競爭型態。

2017 年底，美國政府將營業所得稅自 35%降至 21%，更提供過渡時期匯回 資金給予免稅之策略，此稅改除希望美商企業回流，同樣也為吸引外資挹注美 國經濟成長(2018 年鴻海於美國設廠)，亦希望同時降低大企業激進租稅規劃之 機率。相較於歐盟成員國之優惠稅率(專利盒)，美國降低所得稅率所能造成的 企業回流或收入回匯之最終成效，仍是個未知數，因歐盟成員國若持續擁有自 訂優惠稅制吸引外國資金，其稅率亦仍是個位數，將足以再撼動觀望者猶豫之 步伐，降稅也無法解決美國跨國企業藉由智慧財產權流轉於低稅率之歐盟成員 國家，更無助於解決既存的不公平貿易競爭。若這起降稅風潮延燒至全球，各 國競相降低租稅為留住本國企業或吸引外來資金，可能會導致更懸殊的社會貧 富差距及削弱國家因無國本協助創新產業之現象。