審計部在政府內部控制與稽核之角色

政府績效管理及評估已蔚為國際潮流，政府審計之重心也從合規、遵循等合 規性審計，轉變為注重政策目標達成之績效性審計。國際透明組織（Transparency International）認為審計機關乃國家廉正體系重要支柱之一，為良好公部門治理架 構之關鍵因素，可協助發揮監督（oversight）、洞察（insight）及前瞻（foresight）

之治理角色。監督者角色促進行政機關之透明與確保課責機制之建立；洞察者角 色查核施政計畫之經濟、效率及效果性，對行政管理提出改進之建議；前瞻者角 色則聚焦未來的挑戰，確認風險及機會之所在。

一、 其他國家作法─以美國為例

茲以美國為例，說明政府部門、機關有關內部控制推動及稽核機制（何志欽、

李顯峰 2003）。依美國聯邦政府推動內部控制成功之經驗，GAO 扮演著重要的 角色，不但對行政部門持續進行監督，也積極協助研訂規制，例如參與 FMFIA 相關法條草案之修擬時，課責自己訂定內部控制準則，預先研擬發布配套規範以 供未來各機關遵循之參考，且依法訂定「聯邦政府內部控制準則」建立整體架構 供各機關整合評估內部控制制度，並與白宮預算管理總局（Office of Budget and Management,以下簡稱 OMB）通函各部會配合推動 FMFIA。GAO 更訂定「內部 控制管理及評估工具」，按內部控制五項要素整合編製系統化判斷清單，以利各 機關自行評估。GAO 另針對重要共通性業務訂定評核指引，以輔助各機關人員 與內、外部稽核人員評估內部控制制度。內部稽核人員須依 GAO「政府審計準 則」評核內部控制制度有效性。

美國 1990 年財務長法（The Chief Financial Officers Act of 1990, CFO Act）亦 是促進財務管理革新及加強內部控制督察功能過程中的一項重大里程碑。並提供 部門主管及時且正確的財務資訊，以作為內部控制的基礎。其最重要的職責在於 提供完全一致、正確完整的財務資訊及成本估算，並提供內部控制及績效改進的 評估標準。

美國政府設置稽核長制度的主要法源來自於 1950 年的會計及稽核法 （The Accounting and Auditing Act of 1950, AAA Act）。此一立法賦予聯邦政府主要部門 首長在內部控制及內部稽核方面的責任。但在 1950 – 1975 長達四分之一世紀的

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時間裡，此項 AAA 法案的成效並不顯著，許多部門的內部控制稽核運作並不獨 立，稽核結果及建議並未受到應有的重視，而內部控制系統運作經常缺乏足夠人 員及經費，因此由 AAA 法所賦予部門首長內部控制稽查的職責未能實現。

1978 年稽核長法（The Inspectors General Act of 1978, IG Act）對於內部稽核 機能的提昇具有劃時代的意義。根據 1978 年的 IG Act，聯邦政府主要部會將設 立稽核長辦公室，賦予各聯邦部門稽核長稽查及調查的責任，並且給予完全獨立 的地位，使其不受部門內其他機構人員及預算的影響，以其能夠全力對部門內部 運作及方案執行上發生的浪費舞弊、管理失當，進行偵辦調查並展開稽核評估。

在 IG Act 的規定下有 27 個聯邦政府主要部會（Main Federal Departments）設置 由總統任命並由國會同意的稽核長。這 28 位聯邦部門的稽核長（其中財政部增 設一位專責稅務行政的稽核長）雖然在相關部門就主管業務仍對部長負責，但是 只有總統才有權將稽核長免除職位。此一免職行動必須由總統通知國會參眾兩院，

並須提供書面理由列入國會記錄，旨在確保部會稽核長的獨立地位。

1988 年稽核長法修訂條款（IG Act Amendment）主要是在原有 27 個設有總 統 任 命 稽 核 長 的 主 要 部 門 之 外 ， 另 外 在 其 他 34 個 聯 邦 政 府 的 特 定 機 構

（Designated Federal Entities）設立非總統任命的稽核長。這 34 個特定機構的稽 核長是由該機構的行政首長任命，並對部門首長負責。這些特定機構的行政首長 在免除該機構稽核長時也必須通知國會參眾兩院，並提供書面理由列入國會記錄，

以確保非總統任命之督察長的獨立地位。

在 1990 年代之後，國會陸續通過多項有關財務管理、績效評估及政府施政 績效的法案，也使稽核長的職掌權責相對增加擴充。1990 年財務長法 （The Chief Financial Officers Act of 1990, CFO Act）擴增 IG 的內部控制稽核職權，使其能夠 透過對財務報表有關資料的稽查，有效而及時地確立財務管理系統的弱點及問題 所在，並且能夠提出可靠的財務資料，增加其監督查核的職能。1993 年政府績 效與成果法（The Government Performance and Results Act of 1993, GPR Act）賦予 稽核長一項新的角色及機會，規定各部門在提出策略規劃（Strategic Planning）

時，必須由稽核長認定可以用來衡量績效的因素。此一機會使稽核長的內部控制 稽核職掌，除了消極性的防止弊端、整飭不法，也增加積極性的提昇效率及加強 業績。

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1996 年聯邦財務管理改進法（The Federal Financial Management Improvement Act of 1996, FFMI Act）規定稽查人員必須要求財務報表符合聯邦會計標準及聯 邦財務管理之規定。如果未達此項標準，部門主管必須提出改善方案（Remediation Plan），而部門稽核長必須監控該部門在執行此項改善方案的相關措施，向國會 相關委員會報告執行結成果。1995 年紙面作業減除法（The Paperwork Reduction Act of 1995, PR Act）對於資訊資源（Information Resource）的內部控制管理更賦 予稽核長更大的挑戰。在日新月異的資訊技術及日益複雜的資訊安全考量下，稽 核長必須對其所屬聯邦部門的資訊基本設施之安全及資訊技術現代化的內部控 制作業與資訊長（Chief Information Officer, CIO）做更多的協調互動。

美國行政部門由直屬白宮之預算及管理局（Office of Management and Budget, OMB）透過聯邦各部門之財務長（Chief Financial Officer）及稽核長（Inspector General）二個體系，實施內部監督及檢核機制。稽核長之職能包括：

1. 施政方案及運作上各項財務報表、績效報告之稽核與調查。

2. 領導及協調各項政策方案，以增進內部控制效率及擴大施政績效。

3. 偵查及防止各項施政方案及運作上可能發生之弊端、濫權及浪費。

美國的行政部門主要部會之稽核長須由總統任命並經國會同意，雖然是對部 長負責，惟有總統才能將其免除職位，而特定機構之稽核長，則由機關首長任命，

機關首長若免除其職務時，必需通知國會參、眾兩院。

二、 國內現況

根據我國民國 100 年政府審計年報中對於政府審計功能之闡述，民主政治制 度將政府財務依據預算循環過程劃分為財務行政、財務立法及財務司法三部分，

而謂三權財政。其中財務行政係指編製預決算、執行收支、保管公共資源等職權；

財務立法係指審議預決算職權；財務司法係指監督預算執行、審定決算等職權，

一般稱為政府審計權。三權財政之運用，必須三個職權各盡其職、不相逾越、相 輔而行、相制而成，始能收到完善效果。財務行政、財務立法與財務司法三權分 立，各司其職，從而建構具有分權制衡功效之政府課責體系，如圖 2-7 所示。

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圖 2-7 政府決算循環過程

資料來源：本研究

從政府治理之觀點，政府審計職能主要在於「確認政府履行其財務與績效責 任」，而政府課責機制之精神，包括立法部門授予權力與預算予行政部門，行政 部門必須向立法部門提出公開透明之課責報告，這是行政部門對於立法部門之授 權所應負說明之責任；另由審計部門負責查核前開課責報告，對行政部門（受託 者）所提出之資訊加以驗證，並向立法部門提出獨立、客觀之審計報告，以降低 立法部門（委託者）使用行政部門直接提供資訊可能產生之風險。

評估各機關內部控制制度有效性，除端賴各機關自行評估人員之外，政府內 部稽核與外部稽核人員亦須評估機關內部控制制度是否有效。惟我國政府機關目 前尚無專責內部稽核單位，而審計部擔負行政機關之外部稽核職能，除已於「審 計法」及其施行細則明定，審計機關派員赴各機關辦理就地審計時審度其內部控 制實施之有效程度外，也已訂定「審計機關評核各機關內部控制基本觀念與共同 指引」，協助各審計單位評核各機關內部控制制度之良窳，並供作各廳處擬具各

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項內部控制評核指引之參考。各廳處亦針對不同機關與業務等訂定各種評核內部 控制作業指引。

審計部隸屬監察院，就政府整體而言，審計機關是政府的一部分，故審計人 員為政府的內部稽核人員，其所執行之審計工作即為內部稽核工作。惟就行政機 關而言，審計人員並非該機關人員，其所執行之審計工作，應屬於外部稽核。依 據我國憲法及審計法等相關規定，以及政府治理之要素觀點，歸納我國政府審計 之角色為：

1. 監督功能，審核財務收支及審定決算，提高財務資訊公信力及促進透明 度、稽察機關人員財務上之違失，匡正財務紀律及致力於反貪腐，以及 審查決定機關人員財務行為應負之責任，落實課責機制。

2. 洞察功能，考核財務效能，提供財務管理諮詢之服務。審計機關考核各 機關之績效，其功能在於藉由評估計畫政策達成與否、分享標竿性資訊，

及各政府層級之橫向與縱向比較，提出對行政管理之改善建議；並提供 持續性回饋資訊，協助行政機關將組織學習制度化，俾及時調整政策。

3. 前瞻功能，及時辨識行政部門之關鍵趨勢與新興挑戰，提供預警服務。

導入「風險導向審計」，聚焦於機關整體風險管理架構，除辨識、確認機

導入「風險導向審計」，聚焦於機關整體風險管理架構，除辨識、確認機