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第三節 我國兩稅合一制度簡介
世界各國對於公司所得稅之課徵，在型態上大致可分為兩大類，
一為獨立課稅制（以美國為主），採法人實在說之理論，認為公司是 有獨立納稅能力之課稅主體，公司之所得課徵公司所得稅後，其盈餘 分配予股東時須再課徵股東個人所得稅，兩稅分別獨立並無關聯。另 一類為合併課稅制（以歐洲國家為主），採法人擬制說，認為公司法 人為法律之虛擬體，不具獨立納稅能力，僅是作為把盈餘傳送給股東 的管道，故公司階段之所得與股東階段之股利，應僅課徵一次所得稅，
此即通稱之兩稅合一制度。3
為避免股利所得重複課稅，我國自民國87年度起實施兩稅合一制 度，並採設算扣抵制，營利事業階段所繳納的營利事業所得稅，可於 分配股利或盈餘時帶出給個人股東，由股東用以扣抵個人綜合所得稅；
股東適用之邊際稅率高於公司已納稅率者，股東需補繳稅款；股東適 用之邊際稅率低於公司已納稅率者，股東可以退稅，公司間轉投資所 獲配之股利則完全免稅。因此，營利事業必須在一般帳冊外另外設置 股東可扣抵稅額帳戶，明確記載自民國87年度起已繳納之營利事業所 得稅，以計算日後可分配給股東扣抵之稅額。而因營利事業所得稅未 來可用以扣抵股東之個人綜合所得稅，所以性質上僅是個人綜合所得 之預繳，而具有抵稅權之作用。茲就兩稅合一制度簡要示意如圖2-1。
3 財政部，87 年 1 月，「兩稅合一方案介紹」，財政部刊印。
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圖 2-1 我國兩稅合一制度簡要示意圖
舉例說明，民國87年時營利事業所得稅稅率為25%，個人股東適用 40%綜合所得稅稅率，則營利事業賺得100元之所得，應繳納25元營所 稅，稅後盈餘為75元，之後營利事業將這75元盈餘分配給個人股東時，
則該個人股東所應繳納之個人綜合所得稅本來應該是404元，但因為25 元營利事業所得稅可以扣抵，所以個人股東最後應繳納之個人綜合所 得稅是15元(40元－25元)，而股東實際之可支配所得為60元(75元－15 元)，亦即該個人股東實際稅率為40%。
此外，為配合兩稅合一制度之施行，除要求營利事業設置股東可 扣抵稅額帳戶之外，民國87年實施當時，營利事業所得稅之法定最高 稅率為25%，而綜合所得稅之法定最高稅率則為40%，仍有15%之差距，
容易影響公司分配盈餘與否之租稅規劃。另一方面，我國對若干所得 停止課徵所得稅，例如：土地交易所得、證券交易所得5，公司盈餘之 保留使得每股淨值增加，可能促進股價上漲，且該些資本利得於實現 時並不課稅，更增加盈餘保留之誘因。6為避免營利事業藉保留盈餘規
4 (75+25)×40%＝40。
5 雖然我國於民國 95 年 1 月 1 日起訂定所得基本稅額條例，對於部分證券交易所得規定需計算最 低稅負課稅，但實際上需繳納最低稅負者仍為少數。
6 顏慶章、薛明玲、顏慧欣，2010 年 8 月，「租稅法」，作者自刊。
同一筆所得 營利事業 1 營利事業 2 …… 個人股東
營利事業 所得稅
屬投資收益，不計入所得額 中課稅，但須將第一個營利 事 業 所 繳 納 之 營 利 事業 所 得 稅 記 入 股 東 可 扣 抵稅 額 帳戶中。
綜合所得稅
記入營利事業 2 之股東 得扣抵之 可扣抵稅額帳戶
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避股東之稅負，並基於實施兩稅合一制度後之稅收損失，不應由股東 以外之納稅義務人負擔，故於營利事業所得稅之課徵之外，另行就營 利事業之未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，以適度降低公司藉保留 盈餘規避個人股東稅負之誘因，且未分配盈餘所加徵之稅額得一併由 股東扣抵。
實施兩稅合一制度所欲達成之政策目標如下：7 一、消除營利所得之重複課稅，提高投資意願
實施兩稅合一設算扣抵制後，營利事業所繳納之所得稅，得由股 東扣抵其應納之綜合所得稅，使營利所得僅在個人階段負擔一次所得 稅，消除重複課稅之情形，減輕股東稅負，有助於提高投資意願，由 表2-4可知，實施兩稅合一之後，股東收到之股利淨額增加，實質稅負 降低。
表 2-4 兩稅合一前後股東實收股利淨額比較
兩稅合一前 兩稅合一後
公司所得 $ 100 $ 100
營利事業所得稅(稅率 25%) ( 25) ( 25)
公司盈餘 75 75
加徵 10%未分配盈餘稅 - ( 7.5)
公司可分配盈餘 $ 75 $ 67.5
股東股利收入淨額 $ 75 $ 67.5
個人綜合所得稅(稅率 40%) ( 30) ( 40)
股東可扣抵稅額 - 32.5
股東實收股利淨額 $ 45 $ 60
7 財政部 87 年 1 月「兩稅合一方案介紹」及本文整理。
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二、降低稅制對企業財源籌措方式之影響
獨立課稅制下公司傾向以舉債方式籌募資金，因利息費用可作為 所得之減除項目，但發放之股利不得列為費用減除。公司因資金來源 不同，其稅負亦有差異，導致企業傾向於以舉債方式籌措財源，降低 企業財務結構之健全性，造成財務結構上之扭曲，增加財務上之風險。
實施兩稅合一後，由於股利不再重複課稅，股利或利息均僅負擔一次 所得稅，可降低稅制對企業財源籌措方式之影響，減少舉債之風險。
三、降低公司藉保留盈餘規避股東稅負誘因，促進資源合理分配 獨立課稅制下，公司分配盈餘給股東，包括公司及股東階段之稅 負合計最高為55%，與盈餘保留不分配時，僅負擔公司階段之稅負25%，
相差達30%，導致公司藉盈餘之保留，規避股東之稅負。兩稅合一之後，
公司分配盈餘之最高稅負為股東階段之40%，與盈餘保留不分配而加徵 未分配盈餘稅額後，公司階段負擔之稅負32.5%，差距縮小至不到10%，
則公司盈餘保留與分配之選擇，不再受到賦稅因素之干擾，而完全取 決於其經營政策，應有助於資源之合理分配。