日本內部控制制度之引進與法制化

第一項 日本內部控制制度之引進

日本自第 2 次世界大戰敗戰後，其法制尤其公司法制受美國影響甚深，故美 國公司內部控制制度亦為日本所繼受，而日本有關內部控制制度之概念，最初是 於西元 1950 年 7 月 14 日企業會計基準審查議會有關「監查基準」、「監查實施準 則」⁷⁶中首度被提出，此後名詞被廣泛使用是自 1999 年 7 月金融廳要求存款受存 機關檢查說明書即金融檢查手冊發布後。迨真正影響最大也是最受社會矚目者，

則首推 2000 年大和銀行弊端被揭發後，及法院於該股東代表訴訟事件（大阪地 判平成 12.9.20 第 1721 號）就內部控制制度表示之具體法律見解。又弊案雖發 生於 1984 年至 1995 年間，但因他公司如西武鐵道公司於 2004 年秋也發生虛偽 記載財務報告之經營弊端，赫然發現原因竟是大企業疏於建構內部控制制度，有 鑑於此，主管機關金融廳為避免公司資產被掏空等弊端一再發生，及確保投資大 眾資產等輿論下，遂於同年（平成 16 年）11 月 16 日發布「關於確保財務報告

76 恩師黃清溪 公司法內部控制之法制化理論，日本拓植大學經營經理研究所，經營經理研究第 85 號，2009 年 3 月 25 日，第 14 頁；

揭露制度信賴性之對應」之函示要求改善，其中以對於財務報告相關內部控制有 效性之經營者評價，及公認會計師等監查應有之對應為檢討重點。為此，該國會 計師協會於其「關於確保揭露情報之信賴性」文中，認為與企業之財務報告相關 之內部控制之整備、充實乃是確保揭露情報信賴性之最重要事項。嗣法制審議委 員會公司法部會於其「公司法制現代化相關綱要案」第 3.3.（5）建議：「（一）

內部控制制度建構基本方針，在設有董事會之股份有限公司，該建構職權專屬於 董事會，董事會所為決議概要須作為營業報告書記載事項之一。（二）對於大公 司有建立內部控制制度之義務」。爾後，金融審議會金融分科第一部會於「朝確 保資訊揭露制度之信賴性方向努力」報告書中，亦強調與財務報告有關之內部控 制有效性之經營者評價與公認會計師等之監查該有之對應。

第二項 日本內部控制制度之法制化

按日本內部控制制度之引進與修法，主要可區分為大和銀行股東代表訴訟 事件（即大阪地判平成 12.9.20 第 1721 號裁判）以前、平成 14 年商法修正及平 成 17 年新公司法制定三時期⁷⁷，而平成 14 年以前因內部控制制度概念於日本尚 屬萌芽，因此司法實務上通常以管理體制稱之，且很少直接認為管理體制屬善良 管理人注意義務範圍。嗣平成 14 年商法修正及 17 年制定新公司法後內部控制制 度已趨成熟，故上開時點可謂日本內部控制法制上之重要分水嶺。

第一款 公司法內部控制制度之基本方針及具體內容

由於公司不法行為接踵被揭發，且受前開大阪地判平成 12.9.20 第 1721 號 裁判宣示內部控制制度建構義務之影響，積極催化日本政府重新檢視既有財經法 規以為大幅修改方向，其中內部控制制度更為修法重心，先於 2002 年（平成 14 年，下稱）商法修正時為部分引進⁷⁸ ，即僅針對以委員會設置公司為對象要求負

77 長田周史 董事有關內部控制之義務，日本慶應義塾大學大學院法律研究科，法學政治學論究 第 74 號，第 244 至 247 頁。雖區分為平成 14 年修正與 17 年修正，但實際上應另計入大和銀行 裁判事件以前之法制。

78 黃清溪註 1，第 14ˋ15 頁；南建悟 企業醜聞事件與董事之民事責任（一），日本北海道大學，

建構內部控制制度義務，而依當時之立法理由觀察，略以該類公司之業務執行範 圍甚為廣泛，而其業務執行是否合法及有效率只靠監查委員會，但監查委員會並 未設有相當專任監查人員，因而於監查功能發揮上會有困難，是為確保監查委員 會能有效監查，董事會執行業務固須符合法律及章程，且為便於有效率之監視應 負責建構內部控制制度系統，俾監查委員會可以就董事會建構之內部控制系統為 監查，因此依該立法理由，已明白認為監查委員會不足以對公司為全面性監查，

所以課以董事就建構內部控制體制有決定、檢討義務，而其目的即在藉以補足監 查委員會全面性監查之事實上困難。

又當時認為只要就公司內部控制制度建構為決定（包括不建構決定）即不違 反法律規定；至其為何種程度、範圍之內部控制制度建構則未具體要求而委由董 事會視公司需求決定。再者，有關全面性立法導入則為 2005 年（平成 17 年，下 稱）制定新公司法時⁷⁹，始要求所有大公司⁸⁰中必須決定董事會設置公司之體制，

且為確保董事職務之行使，適合法令及章程，有必要以法務省令規定建構體制以 決定構築內部控制制度之基本方針內容，依該法施行細則第 100 條第 1 項規定，

必須決定董事會設置公司體制，且為確保公司法所規定之董事職務之執行，除能 夠適合於法令及章程規定體制外，還必需是﹙1﹚有關董事職務執行相關資訊保 存及管理體制。﹙2﹚有關危險管理規定及體制。（3）確保董事職務執行有效率進 行之體制。（4）確保使用人職務執行合於法令及章程規定之體制。（5）該公司及 由母公司及子公司構成之關係企業，以確保其業務執行適正之體制。核其理由，

無非以大公司對於社會帶來巨大影響，而有構築內部控制制度之必要，但相同地 也認為只要對內部控制制度建構作決定即可，此係因考量內部控制之具體內容及 水平與各該公司之業務種類、規模、組織體制等個別差異性而定，非謂不管詳細 之具體內部控制制度為何，董事均可免責。因此所建構之內部控制制度如果不充 分時，董事即可能違善良管理人注意義務。另者，縱使所構築者為適當之內部控

北法第 845 至 847 頁。

79 黃清溪註 1，第 15 至 16 頁；南建悟 註 3，第 847 至 850 頁。

80 指公司法第 2 條所示，以事業年度之最終借貸對照表為準，資本額 5 億日圓以上或負債 200 億日圓以上之公司。

制制度，但對於高風險之分店如 3 年以上未實施監查，也會被追究是否違反監視 義務，因此平成 17 年法至少確定了三個方向進行即 1.合於法律要求之公司董事 會負有建構內部控制制度義務。2.董事被以善良管理人注意義務要求建構內部控 制制度之義務。3.董事之一般監視義務不因內部控制制度之建構而排除等三方向 進行。

第二款 金融商品交易法內部控制制度規定

在日本雖於證券交易法上規定對於提出有價證券報告書之公司，其報告書 內所揭示之內部控制事項，包含內部控制系統、體制之建構情形，但也僅止於任 意揭露而未具強制性，是其成效有限。又根據證券交易所上市規則也要求自 2005 年 1 月後有價證券發行者，其代表人對於提出有價證券報告書或半年報報告書，

必須記載認識到有價證券無不實記載之意旨及理由等書面（即有價證券報告書為 適當正確之相關確認書）。但上情或因不具強制性或僅於上市規則中要求，且受 到 2004 年西武鐵道株式會社有價證券報告書虛偽記載事件之影響，遂在金融廳 主導下，自 2005 年起即檢討是否導入內部控制之報告制度，除先於同年 7 月 13 日發佈「有關財務報告之內部控制評價及監查基準」，復於同年 12 月 8 日又發佈

「有關財務報告之內部統制評價及監查基準應有作法」。且為確保財務資料揭露 之信賴度，乃導入有關財務報告適正之內部控制制度，包括 1. 確認所提出之有 價證券報告書、季報、半年報所記載內容為適當正確之確認書。2.確認所提出之 有關財務計算書類及其他資料為適當正確，並評價其體制之報告書。3.公認會計 師、監查法人有就內部控制報告書監查之義務。而其規範對象則為股票上市公司 或在店頭登錄之公司。確認書必須與有價證券報告書及季報一起提出，內部控制 報告書也必須與有價證券報告書一併提出。又內部控制報告書需有 1.有關財務 報告內部控制基本架構相關事項。2.評價範圍、日期及評價手續之相關事項。3.

評價結果相關事項。4.附記事項及 5.特別記載事項等。

迨 2006 年（平成 18 年，下稱）6 月 11 日制定之金融商品交易法⁸¹則規定管 理階層負有設計及執行內部控制制度及評估內部控制制度有效性責任，且於每年 提出財務報告時應提出內部控制制度評估報告，另會計師亦須就該內部控制制度 評估報告為查核簽證。執上，金融交易法已將原上市規則「有關財務報告之內部 統制評價及監查基準應有作法」等所要求之編製有價證券報告書、季報、半年報 適正之確認書，各類財務報告計算書類及其他資料為適正，並評價其體制之報告 書及公認會計師、監查法人就內部控制報告書有監查之義務等與內部控制制度作 連結。足見日本已於公司法與金融商品交易法下將內部控制度建構予以法制化，

則內部控制制度之建構於日本已躍升為公司之法律上義務至明。

第三款 公司法與金融商品交易法內部控制制度之關係

依上說明，日本公司法規範之內部控制與金融商品交易法有關財務報告之內 部控制，無非均在確保公司之永續經營與正常適當運作，以故，從最終規範目的 而言，二者似無軒輊。然其間仍存有如下不同：1.規範內容不同：公司法所要求 者為內部控制系統，主要在確保公司業務執行合法及運作之適當正確體制，其對 象則包含全盤業務；相對於此，金融商品交易法規範之內部控制系統，則著眼於

依上說明，日本公司法規範之內部控制與金融商品交易法有關財務報告之內 部控制，無非均在確保公司之永續經營與正常適當運作，以故，從最終規範目的 而言，二者似無軒輊。然其間仍存有如下不同：1.規範內容不同：公司法所要求 者為內部控制系統，主要在確保公司業務執行合法及運作之適當正確體制，其對 象則包含全盤業務；相對於此，金融商品交易法規範之內部控制系統，則著眼於