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第二節 第二節
第二節 第二節 時間導向之作業基礎成本制 時間導向之作業基礎成本制 時間導向之作業基礎成本制 時間導向之作業基礎成本制
隨著生產技術之更新、企業競爭激烈、產品種類增加、產品生命週期縮短、
資料蒐集與處理成本降低等重大的製造環境改變後，資本密集製造產業的成本 結構己產生重大的結構變化，製造費用之比重可達總製造成本的 50%以上。傳 統成本制度以單一或簡略的基礎分攤製造費用，可能會導致成本分攤的錯誤，
產生成本扭曲的現象，無法計算出準確的產品成本。而今日企業的管理策略又 逐漸重視成本面的考量，成本制度除了可提供產品的成本資料外，還必須作為 各種管理策略的參考依據。因此，Cooper and Kaplan（2000）提出作業基礎成 本制（Activity-Based Costing, ABC），由生產流程出發，以作業之概念來解構整 個流程，對製造費用之分攤建立更合理之基準。透過 ABC 的基礎架構，可產生 流程作業與成本兩大類之基礎資訊，並根據企業之管理需求，發展出所需之決 策支援資訊。
ABC 制度利用二階段分攤的概念，對製造費用產生的經過進行較為詳細的 分析，以改善傳統成本分攤方式的成本扭曲現象。ABC 較為明顯的優點在於，
透過 ABC 系統能依據成本動因將成本分攤到各項作業項目，協助分析人員能 更正確的掌握與判斷各項成本發生的來源，可以更有效地獲得更準確產品成本 與建立產品組合與定價策略上的決策支援(Kaplan and Cooper 1997)。
作業基礎管理制度(Activity-Based Management, ABM)可以協助企業獲得客 戶、服務、產品、通路及程序別的成本與利潤資訊，並藉由運用這些成本與利 潤資訊，做出更好的策略判斷，從事作業改善，改進作業績效，以降低成本並 增加企業獲利。表 2-2 列示比較傳統成本會計制度與作業基礎成本制度之不同：
表 2-2 作業基礎成本制度與傳統成本會計制度比較
作者作者作者作者 作業基礎成本制作業基礎成本制作業基礎成本制作業基礎成本制 傳統成本會計制度傳統成本會計制度傳統成本會計制度傳統成本會計制度 Turney
（1991）
與作業有關之資訊。
與非製造性作業有關之資訊。
可擴展應用至服務業。
無法提供製造成本外之其他作業、客
戶、或非製造性作業之成本資訊。
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Harmmer et al.
ABC 制在 1980 年代以後，經由 Cooper、Kaplan、Turney、Sharmen 等多位 學者大力提倡之後，應用的範圍除了正確計算產品成本及提供作業績效量之
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下，都紛紛放棄這項作法(Kaplan & Anderson，2004)。
陳國泰(2000 年)研究指出，實施 ABC 制度可能面臨之問題如下：
1. 高階管理階層不支持實施 ABC 制度 2. 組織的抗拒
3. 未將績效衡量制度與獎酬制度與 ABC 制度相結合 4. 未能妥善規劃實施 ABC 制度後的人員配置
5. 資料的蒐集與處理
Anderson and Yang(1997)亦曾經利用訪談及問卷，蒐集 256 位管理者關於執 行 ABC 制度的意見，由組織管理的觀點，探討 ABC 制度能夠執行成功的因素。
實證結果顯示與報償系統相結合、管理者的參與與支持、資訊系統的品質與發 展 ABC 制度專案的商當資源等均與執行有關。
在 ABC 制度剛建立初期，一般企業不願意推展或執行不成功的原因，高階 主管的參與與支持與組織的抗拒可能佔了主要原因，但隨著 ABC 制度的推廣與 愈趨成熟，以及成功案例的分享，讓更多高階主管了解並願意接受這項新的管 理制度。資料的蒐集與處理，變成 ABC 制度執行成功與否的主要因素。
建立一套 ABC 模型，需先對員工進行調查，估計他們在投入某項作業中實 際(或預期)的時間比例，調查的方法可能是用碼錶實際算出，也可能是用問卷方 式。再按所得出的平均比例分攤部門的資源費用。這方法在某種限度的範圍內 效果良好，但當要試著擴大規模時，並且持續性的推動這個方法，就會出現困 難了。
一個企業內部存在許多複雜的流程，將各流程的成本動因收集並估算作業 時間，需要投入大量的時間和成本。再加上這個系統在建立之後很少更新(因為 重新訪談和重新調查又要耗費大量成本)，因此對於流程、產品和客戶成本的預 估準確度很快就下降。再者，員工們會浪費時間在爭論時間動因是否正確，因 為一旦和績效報酬連結後，員工在意的是績效數字如何顯現，會去在意數字背 後的公式與算法，而不去根據 ABC 所揭露的無效流程、無利的產品或過剩產能 進行改善，而這點，和前面提到未將績效衡量制度與獎酬制度與 ABC 制度相結
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合是導致 ABC 執行無法成功的原因似有違背。
當作業資料庫愈來愈大，相對需使用的資訊系統硬體等級要求愈高，同時 需建置能處理更繁複、資料更多的 ABC 軟體系統來因應，還可能需花一至兩天 時間才能蒐集資料並產生可能有幫助的資訊。ABC 制度的實施花費大量成本在 資料蒐集與處理上，評估成本與效益，許多企業對 ABC 望而卻步。Kaplan &
Anderson (2004)看到 ABC 制度在推行上遇到這個問題，因此提出時間導向的作 業基礎成本制(Time-Driven Activity-Based Costing)，可以簡化傳統 ABC 在大規 模實施所產生的複雜度。
時間導向的 ABC，管理者直接預估每筆交易、產品或客戶所產生的資源需 求，不需要將資源成本先分攤到作業上，再分攤到產品或客戶之上。這套方法 只需對每一組資源估計以下兩個參數：
1. 供應資源產能的時間單位成本
2. 資源產能的單位時間耗用情形，並依照該資源為產品、服務和客戶所 執行的作業來區分
同時，這個新方法在面對複雜而特殊化的作業項目，也因為納入單位時間，
能更準確地估算成本動因費率。
時間導向的 ABC 建立步驟如下：
1. 估算產能的時間單位成本：管理者直接估算供應資源的實際可達成產 能，並計算此產能佔理論上產能的百分比。估計方法可依經驗法則，也可以依 過去的作業水準來估計。然後依供應資源所耗費的成本除以實際可達成產能，
即可算出每小時或每分鐘單位成本。
2. 估算各項作業的單位時間：可透過員工訪談或直接觀察而得。
3. 導出成本動因費率：將估算產能的時間單位成本乘以各項作業的單位 時間，即可導出各成本動因費率。
4. 成本的分析和報告：時間導向的 ABC 制度讓管理者能持續展現每項業 務的作業時間成本及所花費的時間，並依此方式來製作成本分析報告。這份報 告可讓管理者檢視未使用的產能同時考慮採取相對應的措施來改善。
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5. 時間導向 ABC 模型的資料更新：管理者可以容易地更新時間導向 ABC 模型中的資料，以反應營運狀況的變動。