第一章 緒論
第一節 研究動機與目的
第一章 緒論
第一節 研究動機與目的
第一項 研究動機
近年來拜科技進步及交通便利所賜，貿易全球化的腳步已不可同日而語，而隨著國 際貿易的蓬勃發展，貿易之類型與複雜程度與日俱增。本研究所欲探討之三角貿易係指 涉及三個以上交易行為者之跨國貿易，其中進、出口商並未有直接交易關係，而係透過 中間商居於買方的地位，在接到他國的進口商（輸入國）所下的訂單後，即向第三國（輸 出國）購買貨品，且貨品直接由輸出國運往輸入國1。由於交易中物流及金流皆有異於 傳統貿易的方式，但我國加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）並未對三角 貿易及其課稅處理方式加以特別規定，故目前對於三角貿易所衍生之問題仍以稅法解釋 作為處理之方法。惟相關解釋十分繁雜2，不僅解釋函令之間可能存在著矛盾，近來甚 至出現稅務行政機關與司法機關見解分歧之情形，而使得納稅義務人無所適從。
財政部於 2008 年發布解釋函令3（以下簡稱財政部 2008 年函令）規定，國內營業
1 參鄭義暉、林麗琬，國際貿易實務，雙葉書廊，2015 年 1 月，初版，頁 368。莊銘國、李淑茹，國 際貿易實務，五南，2014 年 1 月，第 5 版 1 刷，頁 8。蔡孟佳，國際貿易實務，智勝文化，2011 年 8 月，第 7 版，頁 7-8。
2 有關三角貿易應如何課徵營業稅，財政部曾發布許多解釋函令加以規定，如：財政部(75)年台財稅第 7521313 號函、財政部(75)年台財稅第 7555603 號函、財政部(77)年台財稅第 770572584 號函、財政 部(77)年台財稅第 770661420 號函、財政部(78)年台財稅第 780691662 號函、財政部(81)年台財稅第 810871466 號函、財政部(82)年台財稅第 821493951 號函、財政部(84)年台財稅字第 841660676 號函、
財政部(87)年台財稅第 871972273 號、財政部(93)年台財稅字第 09304525270 號、財政部(94)年台財 稅字第 09404530630 號函、財政部(94)年台財稅字第 09404533910 號函、財政部(94)年台財稅字第 09404551250 號函及財政部(97)年台財稅字第 09704550620 號令等，故三角貿易交易型態之複雜程度 可見一斑。
3 財政部(97)年台財稅字第 09704550620 號令。該函令中「以國外供應商丙為抬頭之」之文字在 101 年
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人（甲）接受國內買受人（乙）訂貨，轉向國外廠商（丙）訂貨，並直接以乙買受人名 義報關進口，則甲應按其收取轉付差額「視為」佣金收入，並按其所取得之佣金收入，
開立以國外供應商丙為抬頭之應稅二聯式統一發票。而對於此類三角貿易，我國司法機 關所持看法卻與行政機關不同，最高行政法院於 2012 年 12 月第 2 次庭長法官聯席會議 中所作成之決議（以下簡稱最高行政法院 2012 年決議），認為甲之收入性質不必然為銷 售勞務之佣金收入，依實質交易內容判斷其性質亦可能為銷售貨物，而需以對乙之售價 全額開立三聯式統一發票。
圖 1 三角貿易爭議案件示意圖
資料來源：作者自行繪製
對於此類三角貿易營業稅之課稅，行政機關與司法機關看法截然不同，而不同之課 稅方式所產生之稅捐負擔亦不相同。倘若納稅義務人在進行相關交易時無法預見其將來 所需負擔之稅捐義務，不但違反憲法所要求的法明確性原則，甚至侵害人民受憲法保障 之財產權及營業自由，並可能導致人民承受國家之不當處罰。有鑒於此，三角貿易課徵 營業稅之問題著實值得深入探討，而上述司法機關與行政機關之歧見，進一步凸顯了其 本質上的問題，亦為本研究之動機所在。
版之營業稅法令彙編中已被刪除。
國外丙
國內甲 國內乙 訂貨
訂貨
商品
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第二項 研究目的
三角貿易課稅問題存在已久，但迄今紛爭仍未平息，財政部雖不斷發布解釋函令加 以規定，但似乎欠缺具一慣性之論述與理論基礎，往往遇到一種新的貿易類型即發布一 則新的解釋函令，不免令人有頭痛醫頭、腳痛醫腳之感。而今司法機關在進行相關審判 時提出了與稅捐稽徵機關不同之見解，如此不但使得稅捐稽徵機關所做成之解釋函令的 正當性與權威性大打折扣，更使得人民面對同一稅法卻有兩種不同解釋而不知所措。而 此稅捐稽徵機關與司法機關之間的矛盾，除了凸顯了三角貿易適用營業稅法時的尷尬之 處，相關對立的意見之提出，可能將成為此問題解決之契機。本研究將把握此衝突，尋 求不同意見所爭執之焦點，藉以發現三角貿易課徵加值型營業稅問題之癥結所在，進而 提出合宜的處理方式。
由於前述司法機關與稅捐稽徵機關對三角貿易課徵營業稅之歧見，使得平息多年之 爭議再度浮現檯面，亦引發了稅務實務界與學界激烈討論。由此可見，三角貿易課稅之 爭議自始未曾消失，只是暫時隱藏於檯面下伺機而發。過去稽徵機關面對三角貿易之課 稅問題時，皆依現行稅制提出相關對策，惟三角貿易之性質特殊，稽徵機關所提出之對 策尚無法完全解決紛爭，引發各界質疑，且相關意見正反交雜，各自有其一番論述，稽 徵機關在面對此挑戰時，其處境猶如父子騎驢，無論如何處理都將招致批評。究其所以，
乃因吾人在面對此問題時，已將自身侷限於現行稅制之框架下思考，而三角貿易性質特 殊，可能並非依現行制度即得以妥善處理，對於過去之相關研究，本文認為仍有探討之 空間。此爭議之解決，尚需回溯現行制度產生之原因，藉由營業稅之財政學原理與憲法 等較現行制度為上位之概念，通盤檢視現行制度是否妥適，進而辨認此爭議究竟係立法 層面之問題抑或是法律解釋與適用之問題？除此之外，有關國際貿易之課稅，尚須儘量 連結國際上對於跨國貿易課徵營業稅之相關立法例與準則，藉由課稅權之釐清以達到國 際間之租稅中立性及避免重複課稅之要求。
綜上，本文對於三角貿易課徵加值型營業稅之研究主要目的有三，可略稱為：「發
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現癥結、審視現況、連結國際」。最終希冀透過以上之研究，能夠對三角貿易之營業稅 課徵提出有實質效益之建議，以平息長久以來的紛爭，並藉由租稅制度之改進，創造友 善且重視人權之國際貿易環境，俾增加我國經濟上之競爭力。