攸關金融資產負債與股東權益間的劃分，有集團將其必須或是有權以自己 發行的權益證券交割的契約視為股東權益，列入資本公積，他方可以要求以現
117 這是不淨公積(dirty surplus)最具代表性的做法，損失與利得不用經過損益表而直接影響股東 權益‧
金交割者視為資產或負債；有的則說明其債券發行所含有與該集團股權相關之 嵌入衍生工具的分離辦法，該嵌入衍生工具如預期會以自己的權益證券交割，
就將債券拆成金融負債與股東權益兩部分，股東權益部份以其公平價值初始認 列但不做後續的再衡量，發行所收金額扣除列入股東權益公平價值後的剩餘部 分作為金融負債；有的是在可轉換公司債發行時以不含轉換權的公司債之公平 價值當作金融負債，剩餘部分當作轉換權的價值視為股東權益；也有的將優先 股依實質列為金融負債，優先股股利當作利息費用‧此外，彙整買回庫藏股的 原因有減資計劃、盈餘發放、員工認股、沖抵債權、以及償還公司購併的融券等，
但也有集團將旗下公司對母公司的持股當作持供交易的投資‧
金融工具分途為持供交易方面，有集團說明其交易資產組合包含貨幣市場 票券、債券與權益工具、作為交易用的放款、資產證券化所保留的部分、以及貴重 金屬等，其持有目的在於滿足客戶的需求，此外尚包括借入證券(securities borrowed)現金質押與附賣回‧交易負債組合則包含貨幣市場票券和待還融券，
也包括借出證券(securities lent)現金質押與附買回，以及短期流動性的債務‧其 它較為特殊的有將權益資產組合作為持供交易，目的在於獲取利得祈能支應遞 延員工酬勞合約所需；公司購併後即將再出售的部分當作持供出售以公平價值 衡量而不合併；將券條(when-issued securities)視為持供交易，該券條表彰特定 證券募款宣告日與發行日間所做的購買或出售承諾，承諾日與發行日間的價格 變動列為當期損益‧美國準則並未將放款納入分途的範疇，有集團將持供出售 的放款如存貨般採總額LOCOM 評價‧
衍生工具除了避險之外，交易的主要目的為滿足顧客需要、造市、部位佈局 以及套利等‧有集團將嵌入於債券且與發行公司股權相關的衍生工具，如必須 或有權以現金交割，當作持供交易而非資本公積‧附買回與附賣回契約以及衍 生工具如交易對手相同，且訂有法律上可落實的主淨抵合約，當意圖淨額或同 時交割時，以互抵之淨額表達‧
分途為持至到期的前提之一是具有足夠流動準備，有集團說明其有能力將 金融資產持至到期的支持證據是在不影響日常營運的狀況下，維持顯著比例可 迅速轉換成現金的高流動性資產，以備短期資金的需求；有集團指出其大部分 投資都是在公司債、外國政府公債、與定存單，基於資產負債管理的目的，皆分 途為持至到期；亦有集團鑑於資本市場疲軟，在首度適用金融工具會計的年度 就將原本應分途為持至到期的工具皆改為持供交易‧
攸關可供出售的金融資產，所有企業皆將其公平價值的變動作為股東權益 調整項，且定期的評估公平價值是否持久低於成本(非暫時性)，如是則視為折
損而轉列為當期損益‧比較值得提起的是有集團將其持有之未公開發行權益證 券分途為可供出售，隱含其公平價值可合理估計，但也有集團將之歸途為價值 難評；有的將從屬、聯屬、與聯創以外的策略性投資分途為非流動性的可供出售 金融工具，非策略性投資則分途為流動性的可供出售金融工具；也有的將長期 放款以公平價值衡量，隱含將之歸途為可供出售，房貸證券化保留的權益也當 作可供出售的投資，但應收帳證券化保留的權益仍當作消費放款；有的將債權 重整所收到的證券歸為可供出售，以其公平價值認列，而重整的利得或損失作 為備抵信用損失的回復或銷減；有的將借出的證券仍歸為可供出售‧採美國準 則的集團，其創投事業所持有的未公開發行權益證券皆是以公平價值衡量‧
未認列的放款與投資承諾方面，有集團說明其包括放款承諾(commitment to extend credit)、信用狀、保證、履約保證(performance guarantee)、附買回承諾、債券 發行承諾(note issuance facility)、以及循環承銷承諾(revolving underwriting facility)等，其契約金額就是最高信用曝險額，在附註內當作或有負債與不可撤 銷承諾揭露‧有的指出由於其放款承諾皆採用浮動利率，並無公平價值風險，
有則認為其投資未上市股票的承諾或參與投資基金募款的承諾既無信用風險且 無市場風險‧
除了揭露金融資產負債組合的內容之外，有些集團並揭露其金融資產質押 的部分，以及所收的擔保品中有權出售或再質押的部分，例如有的揭露其質押 的應收帳款含借入證券現金質押、附賣回、票券、放款、與存放同業等項目，附買 回與附賣回之證券皆作為擔保品，且承受人有權出售或再質押‧118也有集團指 出其資產抵押乃為了取得中央銀行的信用額度、中央房貸機構的放款、以及房舍 貸款，並作為儲蓄銀行存款保證與交易所會員保證金‧
攸關收入認列時點，有集團指出其經紀手續費於服務提供後認列，購併、承 銷、募資、投資銀行、以及其他非經常性的(non-recurring)類似服務，其交易相關 手續費於服務完成時認列，資產管理、顧問、保管、以及其他持續性質的服務費 則依比例或契約條款認列‧
以成本法或攤銷成本法衡量或公平價值變動未列入當期損益的金融資產，
有集團在價格低於成本超過六個月時即視為非暫時性下跌提列折損，除非有其 他強而有利的相反證據(compelling evidence to the contrary)將之排除‧採用成本 或攤銷成本法的金融工具包括放款與長期借款，皆需揭露其公平價值‧
至於信用損失的提列方面，有集團說明其參考過去與預期的違約率及損失 程度、內部風險評等、產業及地域與環境因素、以及評估模式的精確性，其中屬
118 應即是所謂的讓與質押‧
於未認列的放款相關承諾之部分，當作其它負債‧折損放款於認定折損時停止 認列應計利息，並於本金或利息拖欠超過90 天時改為逾期放款，所收之利息視 為本金的償還，而於部份或全部認定為收不回時或債權免除(forgiveness)時打銷
‧有的在認定折損時仍認列應收利息，但同時認列遲延利息(suspended interest) 備抵帳戶，並不計入當期損益，直到轉為NPL 時才停止認列應收利息‧有的將 信用卡放款於逾期180 天或宣告倒閉後 60 天立即打銷並不轉列為逾期放款，無 擔保或擔保品不良的放款於逾期120 天也立即打銷不轉列為逾期放款，有擔保 之逾期放款於逾期180 天後打銷收回無望的部分‧此外，較為特殊的是有的將 備抵信用損失分為已分派與未分派兩部分；有的要求逾期放款經舒困換約後，
必須等到債務人依新約持續還本繳息一段時間後方可改為正常放款；有的說明 其提列國家特定信用準備時考量政治和匯款風險、經濟艱困程度、以及契約法律 落實的可能性，並分為10 個等級‧在不良放款的資訊揭露上，有集團除了提供 NPL 比率外，也提供有欠正常放款(potential problem loans)的折損比率，後者的 總金額和前者相近，其提列的壞帳準備率約為40%，而前者約為 60%，至於壞 帳的打銷方面，有的國家只能在破產清算、財產拍賣、或正式免除債權時才能打 銷壞帳‧
資產證券化所需考慮的兩個主要會計問題是資產是否出售以及特殊目的個 體SPE 是否足夠獨立而不須合併，有集團依其設立 SPE 的三種目的說明是否加 以合併‧第一、讓顧客持有投資：如共同基金和房地產投資信託等，由SPE 自 行於公開市場購置資產而非由集團轉入，對集團而言並無任何風險曝露，通常 並不將該SPE 合併於合併報表內，集團僅收取資產管理與保管的服務費及佣金
‧第二、資產證券化交易：SPE 的資產雖移轉自集團但與集團隔離，集團如不再 對移轉的資產保有顯著的風險曝露即不合併，假如合併則除列未繼續曝露於該 資產風險的部分‧隔離的意義是破產絕緣(bankruptcy remote)，集團的債權人對 SPE 無追索權，且 SPE 的債權人對集團亦無追索權‧第三、信用增強：由 SPE 賣信用保險給該集團，通常是需要合併‧SPE 也有可能與集團進行衍生工具交 易，交換貨幣與利率以滿足顧客需求，有些情形下則是由集團提供流動性承諾 或損失保障契約(loss protection agreement)予 SPE‧也有集團指出其特殊目的載具 SPV 是以公司、合夥、有限責任公司、或信託的形式設立，並未合併‧SFAS 140 要求SPV 必須在法律上與破產上與集團隔離，不受集團控制，而 FASB 的問題 研議小組(EITF)另規定需有第三者對 SPV 持有相當的權益比重，方能將之排除 於合併報表之外‧
證券化的會計處理上，有集團將服務資產以證券化當日的公平價值比例分 派放款的帳面價值，作為其初始衡量時認列的依據，房貸服務資產以預期年限 攤銷並定期評估折損‧也有集團說明當移轉的資產和集團債權人隔離、集團不再 維持有效控制、以及轉售人有權無條件出售或再質押時，該移轉資產當作出售處
理‧
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