第三章 我國遺產及贈與稅現況分析
第二節 我國遺產及贈與稅稽徵現況
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第二節 我國遺產及贈與稅稽徵現況
近年來，國內關於遺產及贈與行為的研究較偏重於稅制的探討，而透過我國 行政院主計總處統計資訊網資料庫與財政部統計年報，可瞭解我國遺產及贈與稅 當前稽徵狀況，以下就稽徵件數、稅收規模、遺產及贈與兩稅之稅收比重、稅收 來源、稅收分配與稽徵成本等幾個面向進行歸納與說明，並進一步以 2009 年遺產 及贈與稅制變革為分野，將資料分為兩部份說明，以明瞭 2009 年稅制變革對於稅 政實務及財產移轉行為誘因之影響。
一、稽徵件數
依照財政統計年報資料顯示，如表 3-2，我國 2002 至 2015 年平均每年遺產稅 徵稅件數占死亡人數的比率約為 3%，表示國人約 97% 死亡時無需繳納遺產稅，
凸顯其富人稅的性質，但其稅基狹隘也是不爭的事實。若以 2009 年稅制變革前後 比較，遺產稅之繳稅件數從平均每年 4,575 件略減為 4,244 件，顯然略有受到遺產 稅免稅額提高的影響。另一方面，2009 年稅制變革前，平均每年遺產稅徵稅件數 占死亡人數的比率為 3.28%，變革後則降至 2.75%，可看出遺產稅之徵稅結構比未 有重大變化。就贈與稅而言，其歷年申報件數變化不大，2009 年稅制變革前，平 均每年申報件數為 198,148 件，變革後則降至 190,924 件，但徵稅件數在變革前平 均每年 32,454 件卻大幅減少至變革後的 16,529 件，顯然贈與稅免稅額的提高，其 影響更甚於遺產稅免稅額之提高。
再者，觀察我國 2002 至 2015 年遺產及贈與稅收與徵稅件數的關係，並以 2009 年稅制變革前後七年數據進行分析比較，如表 3-3。就實徵稅收來看，遺產稅從平 均每年 229 億元減少為 185 億元，贈與稅則反而從平均每年 55 億元增加至 96 億 元，推測固然遺產及贈與稅率同時大幅度降低，但死亡行為並無規劃空間，於是 遺產稅收明顯減少，但稅率降低卻誘使生前積極規劃贈與，造成贈與稅收不減反 增。復就平均每件實徵稅收來看，遺產稅從平均每件 520.1 萬元減少為 479.7 萬元，
贈與稅則反而從每件 17.2 萬元增加為 57.2 萬元，遺產稅應是受到免稅額提高的影
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響，贈與稅則顯現出稅率降低促使稅基擴大的效果。
表 3-2、2002–2015 年我國遺產及贈與稅徵稅件數統計表
單位：人(件)；％
年 別 死 亡 人 數 遺 產 稅 徵 稅 件 數
遺 產 稅 徵 稅 結 構 比
贈 與 稅 申 報 件 數
贈 與 稅 徵 稅 件 數
贈 與 稅 徵 稅 結 構 比 2002 133,864 5,037 3.76 189,621 30,920 16.31 2003 136,494 4,340 3.18 225,495 35,691 15.83 2004 139,498 5,101 3.66 203,673 37,942 18.63 2005 145,069 6,287 4.33 199,284 34,979 17.55 2006 135,839 3,465 2.55 188,704 27,597 14.62 2007 141,111 3,738 2.65 192,763 30,487 15.82 2008 143,624 4,060 2.83 187,499 29,560 15.77 2009 143,582 3,207 2.23 178,292 14,310 8.03 2010 145,772 3,077 2.11 172,576 13,343 7.73 2011 152,915 3,541 2.32 181,474 14,780 8.14 2012 154,251 3,875 2.51 193,856 16,700 8.61 2013 155,908 4,619 2.96 199,641 17,472 8.75 2014 163,929 5,269 3.21 203,854 19,081 9.36 2015 163,858 6,121 3.74 206,773 20,016 9.68 2002-2008(平均) 139,357 4,575 3.28 198,148 32,454 16.38 2009-2015(平均) 154,316 4,244 2.75 190,924 16,529 8.66 2002-2015(平均) 146,836 4,410 3.00 194,536 24,492 12.59
說明：遺產稅與贈與稅徵稅結構比皆四捨五入至小數點第二位。
資料來源：財政統計年報（2008–2015）；本研究整理。
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單位：件；千元
年 別 遺 產 稅 徵 稅
件 數 遺 產 稅 平 均 每 件 遺 產 稅 收
贈 與 稅 徵 稅
件 數 贈 與 稅 平 均 每 件 贈 與 稅 收 2002 5,037 19,417,250 3,855 30,920 4,119,914 133 2003 4,340 24,671,271 5,685 35,691 5,434,956 152 2004 5,101 23,162,455 4,541 37,942 5,885,253 155 2005 6,287 24,109,673 3,835 34,979 6,341,231 181 2006 3,465 23,516,468 6,787 27,597 5,177,270 188 2007 3,738 21,779,848 5,827 30,487 6,701,281 220 2008 4,060 23,871,158 5,880 29,560 5,106,538 173 2009 3,207 17,224,637 5,371 14,310 5,102,527 357 2010 3,077 31,264,086 10,161 13,343 9,065,790 679 2011 3,541 15,847,227 4,475 14,780 7,811,615 529 2012 3,875 19,276,361 4,975 16,700 9,004,047 539 2013 4,619 14,076,799 3,048 17,472 9,651,118 552 2014 5,269 13,450,601 2,553 19,081 11,993,723 629 2015 6,121 18,354,890 2,999 20,016 14,380,685 718 2002-2008(平均) 4,575 22,932,589 5,201 32,454 5,538,063 172 2009-2015(平均) 4,244 18,499,229 4,797 16,529 9,572,786 572 2002-2015(平均) 4,410 20,715,909 4,999 24,492 7,555,425 372
表 3-3、2002–2015 年我國遺產及贈與稅收與徵稅件數統計表
資料來源：財政統計年報（2008–2015）；本研究整理。
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二、稅收規模
如表 3-4，觀察我國 2000 至 2016 年統計資料，我國遺產及贈與稅課收入，其 金額約為 300 億元，而其占國內生產毛額與稅課總收入之比率，歷年來平均分別 約為 0.23% 與 1.79%。以 2016 年為例，我國國內生產毛額達到 17 兆元，稅課總 收入為 2 兆元，遺產及贈與稅收雖已為歷年之最，但也僅為 475 億元，占國內生 產毛額與稅課總收入之比率分別為 0.28% 與 2.14%，無怪乎遺產及贈與稅一向被 解讀成社會意義大於財政意義。而 2009 年我國遺產及贈與稅制雖有重大變革，但 亦未見大幅度波動，無論就遺產及贈與稅收或其占國內生產毛額與稅課總收入之 比率，皆維持相當穩定的趨勢。尤其值得注意的是，雖然最高邊際稅率由 50% 的 累進稅率，大幅降低為 10% 的單一比例稅率，但修法前（2000 至 2008 年）平均 每年稅收為 290 億元，相較於修法後（2009 至 2016 年）平均每年稅收為 305 億元，
說明提高租稅順從度與稅基擴大的效果。
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表 3-4、2000–2016 年遺產及贈與稅、全國賦稅收入與國內生產毛額（GDP）
單 位 ： 億 元 ； ％
年 別 國 內 生 產 毛 額
( G D P ) 全 國 賦 稅 收 入 遺 產 及 贈 與 稅
( 遺 產 及 贈 與 稅 / 國 內 生 產 毛 額
G D P ) 比 率
( 遺 產 及 贈 與 稅 / 全 國 賦 稅 收 入 )
比 率
2000 103,513 19,298 391 0.38 2.03
2001 101,582 12,578 227 0.22 1.81
2002 106,809 12,256 235 0.22 1.92
2003 109,659 12,528 301 0.27 2.40
2004 116,497 13,873 290 0.25 2.09
2005 120,923 15,674 305 0.25 1.94
2006 126,408 16,008 287 0.23 1.79
2007 134,071 17,339 285 0.21 1.64
2008 131,510 17,604 290 0.22 1.65
2009 129,617 15,303 223 0.17 1.46
2010 141,192 16,222 403 0.29 2.49
2011 143,122 17,646 237 0.17 1.34
2012 146,869 17,967 283 0.19 1.57
2013 152,307 18,341 237 0.16 1.29
2014 161,119 19,761 254 0.16 1.29
2015 167,590 21,349 327 0.20 1.53
2016 171,113 22,241 475 0.28 2.14
2000-2008(平均) 116,775 15,240 290 0.25 1.92
2009-2016(平均) 151,616 18,604 305 0.20 1.64
2000-2016(平均) 133,171 16,823 297 0.23 1.79
資料來源：中華民國統計資訊網；財政統計資料庫；本研究整理。
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2000 32,378,613 82.74 6,756,468 17.26 39,135,081 2001 19,462,211 85.70 3,248,205 14.30 22,710,416 2002 19,417,250 82.50 4,119,914 17.50 23,537,164 2003 24,671,271 81.95 5,434,956 18.05 30,106,227 2004 23,162,455 79.74 5,885,253 20.26 29,047,708 2005 24,109,673 79.18 6,341,231 20.82 30,450,904 2006 23,516,468 81.96 5,177,270 18.04 28,693,738 2007 21,779,848 76.47 6,701,281 23.53 28,481,129 2008 23,871,158 82.38 5,106,538 17.62 28,977,696 2009 17,224,637 77.15 5,102,527 22.85 22,327,164 2010 31,264,086 77.52 9,065,790 22.48 40,329,876 2011 15,847,227 66.98 7,811,615 33.02 23,658,842 2012 19,276,361 68.16 9,004,047 31.84 28,280,408 2013 14,076,799 59.33 9,651,118 40.67 23,727,917 2014 13,450,601 52.86 11,993,723 47.14 25,444,324 2015 18,354,890 56.07 14,380,685 43.93 32,735,575 2016 25,485,845 53.64 22,029,241 46.36 47,515,086 2000-2008(平均) 23,596,550 81.32 5,419,013 18.68 29,015,563 2009-2016(平均) 19,372,556 63.51 11,129,843 36.49 30,502,399資料來源：財政統計資料庫；本研究整理。
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0%
10%
20%
30%
40%
50%
60%
70%
80%
90%
遺產稅收比重 贈與稅收比重
資料來源：財政統計資料庫；本研究整理。
圖 3-1、2000–2016 年我國遺產及贈與兩稅間之稅收比重變化
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四、稅收來源
依財政統計資料庫數據顯示，歸納我國 2000 至 2016 年各地方政府的遺產及 贈與稅之實徵淨額，可以發現我國遺產及贈與稅收來源甚為仰賴都會區，尤其以 六大都會區合計約占遺產及贈與總稅收 85% 以上，僅臺北與新北二市亦高達 50%
以上，如表 3-6。準此論點，遺產及贈與稅以納稅義務人之戶籍地地方政府為徵起 點，應可推定財富或富人集中於都會區的程度與概況，也似乎與遺產及贈與稅被 稱為「富人稅」的說法不謀而合。
五、稅收分配
依《財政收支劃分法》之規定，我國之遺產及贈與稅列為國稅，但由於遺產 及贈與稅以納稅義務人之戶籍所在地作為徵起點，而其課稅財產標的可能座落於 戶籍所在地之外的其他地區，故為調節地方政府財政收支平衡，並兼顧一定之施 政水準，遺產及贈與稅由中央政府負責徵收，而其稅收則與地方政府「共分」。28 如 表 3-7，依《財政收支劃分法》核算我國 2015 至 2016 年各地方政府之遺產及贈與 稅收分成，雖各地方政府間互有消長，但中央與地方政府之分成比率約為 47% 比 53% ，直轄市（六都）約占 45%，變化幅度不大。以 2016 年為例，中央政府約可 分得 226 億元（占 47.53%）之稅收，地方政府則可分得 250 億元（占 52.47%）之 稅收，但僅直轄市（六都）即分得 250 億元中之 218 億元（占 45.88%），以遺產及 贈與稅源集中於都會區的特性來看，地方政府財政水平不均及城鄉差距的現象確 實存在。
28 《財政收支劃分法》第 8 條規定遺產及贈與稅為國稅。同條第 3 款：「遺產及贈與稅，應以在直 轄市徵起之收入百分之五十給該直轄市；在市徵起之收入百分之八十給該市；在鄉（鎮、市）
徵起之收入百分之八十給該鄉（鎮、市）。」
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金額 14,987,029 6,106,043 3,424,461 2,637,984 2,471,084 3,951,469 33,578,070 5,557,011 39,135,081
占比(%) 38.30 15.60 8.75 6.74 6.31 10.10 85.80 14.20 100.00
金額 7,406,753 3,875,565 1,429,904 1,540,927 2,980,422 2,580,584 19,814,155 2,896,261 22,710,416
占比(%) 32.61 17.07 6.30 6.79 13.12 11.36 87.25 12.75 100.00
金額 6,402,495 4,044,749 1,285,238 1,905,140 3,398,528 3,354,045 20,390,195 3,146,969 23,537,164
占比(%) 27.20 17.18 5.46 8.09 14.44 14.25 86.63 13.37 100.00
金額 9,554,559 6,797,631 1,950,080 2,616,828 1,742,337 3,356,330 26,017,765 4,088,462 30,106,227
占比(%) 31.74 22.58 6.48 8.69 5.79 11.15 86.42 13.58 100.00
金額 11,103,767 4,611,521 2,427,799 2,745,777 1,590,759 2,974,098 25,453,721 3,593,987 29,047,708
占比(%) 38.23 15.88 8.36 9.45 5.48 10.24 87.63 12.37 100.00
金額 11,448,271 4,796,430 2,014,183 3,740,441 1,783,830 3,329,680 27,112,835 3,338,069 30,450,904
占比(%) 37.60 15.75 6.61 12.28 5.86 10.93 89.04 10.96 100.00
金額 12,543,177 4,469,213 2,057,517 2,426,247 1,574,590 1,967,365 25,038,109 3,655,629 28,693,738
占比(%) 43.71 15.58 7.17 8.46 5.49 6.86 87.26 12.74 100.00
金額 12,771,151 4,180,033 1,914,129 2,545,674 1,880,800 2,259,136 25,550,923 2,930,206 28,481,129
占比(%) 44.84 14.68 6.72 8.94 6.60 7.93 89.71 10.29 100.00
金額 14,921,934 2,997,905 1,559,870 2,288,911 2,005,226 2,287,116 26,060,962 2,916,734 28,977,696
占比(%) 51.49 10.35 5.38 7.90 6.92 7.89 89.93 10.07 100.00
金額 10,473,606 2,601,906 1,346,281 2,129,284 1,506,717 2,000,760 20,058,554 2,268,610 22,327,164
占比(%) 46.91 11.65 6.03 9.54 6.75 8.96 89.84 10.16 100.00
金額 28,249,195 3,487,180 1,354,629 2,207,149 929,604 1,980,186 38,207,943 2,121,933 40,329,876
占比(%) 70.05 8.65 3.36 5.47 2.31 4.91 94.74 5.26 100.00
金額 9,451,088 3,516,984 1,503,043 1,885,781 861,785 2,773,663 19,992,344 3,666,498 23,658,842
占比(%) 39.95 14.87 6.35 7.97 3.64 11.72 84.50 15.50 100.00
金額 14,993,470 3,716,085 1,516,794 2,747,366 1,053,326 2,002,897 26,029,938 2,250,470 28,280,408
占比(%) 53.02 13.14 5.36 9.71 3.72 7.08 92.04 7.96 100.00
金額 8,839,491 4,420,519 1,680,553 2,747,709 967,152 2,195,895 20,851,319 2,876,598 23,727,917
占比(%) 37.25 18.63 7.08 11.58 4.08 9.25 87.88 12.12 100.00
金額 11,724,494 3,601,778 1,683,284 2,776,752 1,022,941 1,885,425 22,694,674 2,749,650 25,444,324
占比(%) 46.08 14.16 6.62 10.91 4.02 7.41 89.19 10.81 100.00
金額 16,000,345 4,959,831 1,752,219 3,092,077 1,339,040 2,402,126 29,545,638 3,189,937 32,735,575
占比(%) 48.88 15.15 5.35 9.45 4.09 7.34 90.26 9.74 100.00
金額 28,530,134 5,063,092 1,687,991 4,164,588 1,685,132 2,473,059 43,603,996 3,911,090 47,515,086
占比(%) 60.04 10.66 3.55 8.76 3.55 5.20 91.77 8.23 100.00
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表 3-7、2015–2016 年遺產及贈與稅收分成
單位：千元
遺產及贈與稅 分成金額 分成占比 遺產及贈與稅 分成金額 分成占比 新北市 4,959,831 2,479,916 7.58% 5,063,092 2,531,546 5.33%
臺北市 16,000,345 8,000,173 24.44% 28,530,134 14,265,067 30.02%
桃園市 1,752,219 876,110 2.68% 1,687,991 843,996 1.78%
臺中市 3,092,077 1,546,039 4.72% 4,164,588 2,082,294 4.38%
臺南市 1,339,040 669,520 2.05% 1,685,132 842,566 1.77%
高雄市 2,402,126 1,201,063 3.67% 2,473,059 1,236,530 2.60%
宜蘭縣 301,006 240,805 0.74% 486,302 389,042 0.82%
新竹縣 191,207 152,966 0.47% 351,937 281,550 0.59%
苗栗縣 260,960 208,768 0.64% 242,528 194,022 0.41%
彰化縣 816,807 653,446 2.00% 1,225,727 980,582 2.06%
南投縣 242,739 194,191 0.59% 161,504 129,203 0.27%
雲林縣 230,251 184,201 0.56% 192,403 153,922 0.32%
嘉義縣 106,783 85,426 0.26% 68,571 54,857 0.12%
屏東縣 188,984 151,187 0.46% 225,837 180,670 0.38%
臺東縣 60,029 48,023 0.15% 70,443 56,354 0.12%
花蓮縣 109,548 87,638 0.27% 146,121 116,897 0.25%
澎湖縣 11,526 9,221 0.03% 12,338 9,870 0.02%
基隆市 108,962 87,170 0.27% 109,740 87,792 0.18%
新竹市 408,755 327,004 1.00% 420,454 336,363 0.71%
嘉義市 124,871 99,897 0.31% 166,633 133,306 0.28%
金門縣 27,412 21,930 0.07% 30,226 24,181 0.05%
連江縣 97 78 0.00% 326 261 0.00%
直轄市(六都)合計 14,772,819 45.13% 21,801,998 45.88%
地方政府合計 17,324,769 52.92% 24,930,870 52.47%
中央政府 15,410,806 47.08% 22,584,216 47.53%
總計 32,735,575 100.00% 47,515,086 100.00%
地區別 2015年 2016年
說明：為求比較之一致性，以上統計資料均以六都改制後之年度（2015 與 2016 年）資料呈現。
資料來源：財政統計資料庫；本研究整理。
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七、小結
從 2000 至 2016 年的遺產及贈與稅課收入統計資料分析，可概觀我國遺產及 贈與稅的稅制演變，特別必須提及 2009 年的修訂，其中最大的兩項變革：其一，
遺產及贈與稅由十個級距且邊際稅率最高 50% 的累進稅率結構，改為 10% 的單 一比例稅率結構；其二，遺產及贈與稅免稅額幾近倍增，遺產稅免稅額由 779 萬 元調高至 1,200 萬元，贈與稅免稅額由 111 萬元調高至 220 萬元。根據以上資料顯 示，歸納其主要影響與現象如下：
（一）、歷年來，遺產及贈與稅收占國內生產毛額與稅賦總收入之比率雖然不高，
但仍維持穩定狀況，且 2009 年前後，遺產及贈與稅之年度總稅收未見大幅 度波動。
（二）、2009 年之後，遺產及贈與稅免稅額的提高，造成遺產稅平均每年繳稅件數 與每件實徵稅收皆略微減少，贈與稅平均每年繳稅件數大幅減少近半數。
（三）、2009 年之後，遺產及贈與稅稅率降低，由於死亡行為之規劃空間甚小，於 是遺產稅收明顯減少，但值得注意的是贈與稅收不減反增，係因稅率之降 低促使贈與規劃趨於積極，擴大贈與稅稅基。29 雖然每年贈與稅繳稅件數 因免稅額提高而大幅減少，但平均每件實徵稅收卻增加超過三倍（由 17.2 萬元增加為 57.2 萬元），足以推定國人平均每件贈與的絕對金額大幅成長。
（四）、最終的整體效果顯示，遺產稅收比重逐年下降，贈與稅稅收則大幅增長，
兩者之稅收規模與比重已相當接近。
29 固然遺產稅仍可透過生前贈與或隱匿財產方式進行租稅規避，但相對而言，我國 2009 年調降稅 率與免稅額的效果，仍以贈與稅的影響較為顯著，尤其在進行學理層面的探討時，更能找到支 持此一論述之堅實依據。朱澤民等（2016）指出贈與稅率的下跌，主要產生幾個效果：
（1）所得效果（income effect）：提高贈與能力，使贈與意願與金額增加。
（2）替代效果（substitution effect）：以應稅財產進行贈與之相對價格下跌，原本計劃轉換成免 稅方式移轉之財產（如：人力資本），改以一般應稅財產為之。
（3）租稅順從效果（tax compliance effect）：租稅逃漏與規避之誘因降低，提高租稅順從度，擴 大贈與稅基。
（4）所得稅規劃效果（income tax planning effect）：目前我國個人綜合所得稅仍為高度累進之稅 率結構，透過贈與預先分散財產，若能分散資本所得，進而降低個人綜合所得稅最高邊際 稅率，仍可得到節稅效果。
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（Ordinary Least Squares；OLS），在控制年度效果之下進行實證模型檢驗。以下分 別說明遺產（贈）及贈與的實證模型：
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