第二章 課稅單位之理論
第三節 各國現況
一、美國-聯邦所得稅
美國公民2及居住者3之所得若符合最低標準者，應就美國境內外來源（全 球）之所得，填具申報書完成所得稅結算申報；非居住者4僅就美國境內來源所 得採就源扣繳或結算申報制度。依納稅義務人身分之不同，尚可分為單身、戶 長、已婚採合併申報、已婚採分開申報、合格之寡婦或鰥夫等多種類型納稅義 務人，適用不同的租稅待遇，若同時符合二種申報身分者，可選擇稅負最低者 做為申報身分之基礎。
2
於美國出生具有美國國籍並受美國管轄者。
3
符合下列規定之一者：(1)合法長期居住者；(2)當年度居住天數至少 31 天且當年度居住天數
×1+去年居住天數×1/3+前年居住天數×1/6 之居住天數之和大於 183 天者；但不包括於美國臨 時居住或暫時停留之外國人。
4
除居住者外於美國境內取得收入之外國人。
表 2-2：美國 2011 年個人所得稅申報最低標準（起徵點）
申報身分 年齡 所得總額（美元）
單身 未滿 65 歲 9,500 年滿 65 歲 10,950 戶長 未滿 65 歲 12,200 年滿 65 歲 13,650 夫妻採獨立申報 任何年齡 3,700 合格之寡婦或鰥夫，並
扶養未成年子女者
未滿 65 歲 15,300 年滿 65 歲 16,450 夫妻採合併申報
夫妻皆未滿 65 歲 19,000 夫或妻年滿 65 歲 20,150 夫妻皆年滿 65 歲 21,300
資料來源：美國內地稅局網站（http://www.irs.gov）
（一）應納所得額
美國公民與居住者所有來源所得，所得總額包括（但不限於）15 種來源所 得：(1)勞務報酬：包括薪（工）資、小費、佣金、福利性所得及其他類似之項 目；(2)營業之毛所得；(3)財產交易所得；(4)利息所得；(5)租賃所得；(6)權利 金所得；(7)股利所得；(8)贍養費及分居生活費所得；(9)年金所得；(10)人壽保 險及養老保險契約所得；(11)退休金所得；(12)債務解除所得；(13)合夥分配所 得；(14)來自與死亡者有關所得；(15)來自遺產及信託利益所得。
將以上各類所得（除了資本利得外）合併計算為總收入，應稅所得則為總 收入減去某些法定扣除調整後總收入（AGI）後，5可扣除(1)標準扣除額或列舉 扣除額及(2)個人免稅額，可得應納所得額，並依據不同申報單位課以不同稅 率。
（二）標準及列舉扣除額
1.標準扣除額（Standard deduction）
標準扣除額包含一般標準扣除額、老人或盲人增列標準扣除額、受扶養親 屬標準扣除額：
(1) 一般標準扣除額：
5
將總所得扣除一些基本扣除額，換算成調整後總所得（adjusted gross income;AGI），包含：
商業及貿易扣除額、特定藝術表演費用、受僱者補償費用、租賃及權利金所得之費用、自營 者提撥之退休計畫金、財產交易損失、支付之離婚贍養費、搬家費用、存款因提前解約而喪 失之利息所得、失業補償金補充利益之提撥金、醫療儲蓄帳戶（medical savings account;
MSA）之提撥金及學生貸款利息費用等。
表 2-3：美國 2011 年標準扣除額
申報單位 美元
單身／夫妻單獨申報 5,800 夫妻合併申報／符合資格之寡婦或鰥夫 11,600
戶長 8,500
(2) 老人或盲人增列標準扣除額：
○1 納稅義務人年齡滿 65 歲或眼盲，除可享有一般標準扣除額外，可再享 有額外標準扣除額，2011 年金額如下：已婚夫妻（無論合併或單獨申 報）及存活配偶者增列 1,150 美元，戶長及單身者增列 1,450 美元。
○2 納稅義務人年齡滿 65 歲且為盲人，其額外標準扣除額加倍計算。
(3) 受扶養親屬標準扣除額：
2011 年受扶養親屬之標準扣除額為下列二者取低者，但不得超過納稅 義務人一般標準扣除額之額度（依申報者身分不同而異）
○1 受扶養親屬當年之勞動所得總額超過 650 美元者：為當年之勞動所得 加再加計 300 美元。此處之勞動所得包括工資、薪金、小費、專業費 用、執行業務所得與收到的其他賠償，亦包括獎學金。
○2 受扶養親屬當年之勞動所得總額未超過 650 美元者：為 950 美元。
（二）列舉扣除額（Itemized deductions）：
1. 已納稅額：如州及地方所得稅、州及地方財產稅、超額利潤稅、環境 保護稅等；不包括聯邦所得稅及社會安全捐、遺產及贈與稅、公用事 業稅、菸酒之特種銷售稅、汽油稅等。
2. 利息支出：包括自用住宅抵押貸款利息、購買證券組合投資之投資貸 款利息、學生貸款利息；不包括個人信用卡、汽車等之貸款利息。
3. 意外或竊盜損失：因火災、風災或其他意外及竊盜所發生之損失。
4. 醫療與牙醫費用：納稅義務人、配偶及扶養親屬所發生之醫療與牙醫 費用，總金額超過全年調整後所得總額之 7.5%之部分，可申報扣除。
5. 投資費用：因投資所發生保管費、文書費、辦公室租金及其他個人投 資費用，總計金額超過全年調整後所得總額 2%，始可申報扣除。
6. 受僱者非補償性營業費用：受僱者之非補償性之營業費用可予扣除，
總金額須超過列舉扣除額 2%之下限條件，有關餐飲及娛樂費用最高僅 可扣除實際發生費用金額之 50%。
7. 受僱者教育費用：因維持或加強個人於受僱或其他事業領域之技能所 支付之教育費用，總金額須超過列舉扣除額 2%之下限條件。
8. 慈善捐贈：捐贈給符合規定的慈善機關，依其捐贈機構及財產型態而 有不同規定。
（三）個人免稅額
個人只要非為其他納稅義務人所申報之扶養親屬，均可申報個人免稅額；
2011 年本人、配偶及每名扶養親屬之免稅額為 3,700 美元；採合併申報之夫妻 可申報二倍免稅額。惟子女的免稅額必須未滿 19 歲或 24 歲以下並全職就學 者，始可扶養。
（四）稅率結構
應稅所得額乘以下各類稅率，稅率乃依據不同的申報單位而有四種類型的 累進稅率結構：
表 2-4：美國 2011 年個人所得稅稅率結構 1.夫妻合併申報／符合條件的寡婦或鰥夫 應稅所得額（美元） 稅率級距(%)
17,000 以下 10 17,001 – 69,000 15 69,001 – 139,350 25 139,351 – 212,300 28 212,301 – 379,150 33 379,150 以上 35
2.戶長
應稅所得額（美元） 稅率級距(%) 12,150 以下 10 12,151 – 46,250 15 46,251 – 119,400 25 119,401 – 193,350 28 193,351 – 379,150 33 379,150 以上 35
3.單身
應稅所得額（美元） 稅率級距(%) 8,500 以下 10 8,501 – 34,500 15 34,501 – 83,600 25 83,601 – 174,400 28 174,401 – 379,150 33 379,150 以上 35
4.夫妻單獨申報
應稅所得額（美元） 稅率級距(%) 8,500 以下 10 8,501 – 34,500 15 34,501 – 83,600 25 83,601 – 174,400 28 174,401 – 189,575 33 189,575 以上 35
資料來源：美國內地稅局網站（http://www.irs.gov）
二、德國
德國個人所得稅課稅原則為屬人兼屬地主義，居住者就依其國內外所得課 徵，非居住者則按德國來源所得課徵。
（一）應納所得額
符合居住者資格之納稅義務人與其配偶，可選擇採合併申報計稅或單獨申 報計稅制。採用合併申報制，可自聯合淨所得中扣除屬於配偶的免稅額及扣除 額；若配偶獨立課稅，則特別費用（special expenses）的部分，只可扣除配偶本 身的扣除額，而特別費用每一配偶只能扣 50%。
子女的所得均不包含於父母所得中，須分開計稅。
居住者的所得來源可分成下列七類：
1. 農林業所得。
2. 貿易及營業所得。
3. 獨立的專業服務所得。
4. 薪資所得及與薪資有關的補償收入。
5. 資本投資所得。
6. 不動產租金所得、特定有形動產、特許權收入。
7. 其它所得。
應納所得額計算方法：
1. 淨值比較法（net worth comparison method）：比較本會計年度終值與上 一會計年度終值的淨額，適用於農林業所得、貿易及營業所得，獨立的 專業服務所得只要納稅義務人申請即可適用。
2. 淨所得法（net income method）：以現金基礎計算收支，除了以上二類所 得外，其餘五種所得加總後，扣除相關的費用後的淨額。
（二）扣除額與免稅額 1. 扣除額：
(1) 特別費用（special expense）：
○1 保險費：法定退休金及私人退休金計畫、強制健康醫療險…等。
○2 捐贈：對非營利機構、政黨…等。
○3 雜支：膽養費、納稅義務人的初次職業教育或一般教育支出…等。
(2) 非常事項費用（extraordinary expense）：無法避免且相對於相同所得組 所額外負擔的費用，如因疾病發生的費用。
(3) 納稅義務人扶養的小孩擁有以下二項扣除額：
○1 小孩扣除額：1,824 元（合併申報為加倍計算）
○2 小孩的教養、教育、照顧扣除額：1,080 元（合併申報為加倍計算）
2. 免稅額：
(1) 單獨申報免稅額：每人 8,005 歐元 (2) 聯合申報免稅額：夫妻 16,010 歐元
（三）稅率結構
表 2-5：德國稅率結構(2011)
單身 已婚
稅率
（%） 級距（歐元） 稅率
（%） 級距（歐元）
0 8,004 以下 0 16,008 以下 14 8,005- 52,881 14 16,010 – 105,764 42 52,882 – 250,730 42 105,764 – 501,462 45 250,731 以上 45 501,462 以上
德國的折半乘二制表現在其稅率結構表中，已婚者之稅率級距是單身者的 2 倍，因此已婚者之租稅負擔恰為夫妻所得加總後，先除以二，以之計算稅 額。夫妻之所得首先加總之後，二人各自取得其中之一半，以之為所得之應稅 基礎，再適用個人所得稅之累進稅率，其家庭稅捐負擔之總額，即為上述適用 累進稅率後稅額之二倍。自 2010 年起單身基本免稅額為，已婚者則為；單身年 收入淨額（扣除免稅額、寬減額）薪超過 52,882 歐元或已婚收入淨額超過 105,764 歐元者，基本稅率為 26.3％，稅額級距差額部分課徵 42％；單身年收 入超過 250,731 歐元或已婚收入淨額超過 501,462 歐元者，基本稅率為 31.8％，
稅額級距差額部分課徵 45%。
三、日本
日本的個人所得稅制是採用個人計稅制，除了申報（適用於居住者）也適 用就源扣繳（適用於非居住者）制。
（一）應納所得額
區分永久居住6與非永久居住7；永久居住者按其全球所得課徵，包含資本
6
在日本設籍並居住一年以上者。
7
並無在日本永久居住的傾向，除非在日本設籍或居住在日本五年以上者。
利得。非永久居住者只就日本來源所得課。
日本的所得總額包含十大類：利息所得、股利所得、不動產所得、營業所 得、薪資所得或營利所得、退休所得、林業所得（timber income）、資本利得、
臨時所得、雜項所得。每一類所得均可扣除其法定的扣除額後，再將十大類所 得分成三大類：退休所得、林業所得（timber income）、普通所得（ordinary income）。
1. 退休所得、林業所得（timber income）：獨立申報並課予累進稅率。
2. 普通所得：除了退休及農林業所得外者均包含於此，則依據申報的所得額 再扣除個人免稅額後，課予累進稅率。
（二）扣除額與免稅額
法 定 扣 除 額 分 為 二 類 ： 扣 除 額 （ physical deductions ） 與 個 人 免 稅 額
（personal exemptions）
1. 扣除額：傷亡損失、醫療支出、社會保險費、小規模企業互助保費、在退 休金法（Defined-Contribution Pension Law）下的個人退休金保費、壽險保 費、傷亡保險保費、捐贈…等。
2. 個人免稅額：殘廢、寡婦鰥夫、在職學生、配偶、親屬。（見表 2-7）
（三）稅率結構
表 2-6：日本個人所得稅稅率結構 級距（日元） 稅率（%）
1,950,000 以下 5
1,950,001-3,300,000 10 3,300,001-6,950,000 20 6,950,001-9,000,000 23 9,000,001-18,000,000 33
18,000,000 以上 40
表 2-7：2010 年日本扣除額
單位：日元
項目 扣除額
納稅義務人的基本額 380,000 調整項
納稅 義務 人
寡婦且至少扶養一個親屬，且總淨所得少於
5 百萬日幣 350,000
寡婦 270,000
在職學生-淨所得低於 65 萬日元 270,000
配偶
一般 70 歲以下 380,000 70 歲以上 480,000 無法自理 70 歲以下 730,000 70 歲以上 830,000 其它親屬（每人）基本額 380,000
調整項
其它 親屬
16-22 歲 630,000 超過 70(含)並與納稅義務人居住 580,000 超過 70(含)未與納稅義務人居住 480,000 嚴重殘疾且超過 70(含)歲並與納稅義務人居
住於同住所 930,000 嚴重殘疾且 16-22 歲 980,000 嚴重殘疾 730,000 額外
扣除 額
肢體傷殘 270,000 嚴重肢體傷殘 400,000
四、法國
法國個人所得稅課稅原則為屬人兼屬地主義，居住者依其國內外所得課 徵，非居住者則按法國來源所得課徵。
（一）應納所得額
除了特殊狀況始可採用夫妻獨立分開計稅外，個人所得稅係以家戶為計稅 單位。未婚同居者亦視為一家戶。
家戶所得包括：夫妻雙方所得及 18 歲以下未婚子女的所得額。