第二章 文獻回顧
第一節 土地增值稅之課稅理論與租稅原則
國
立 政 治 大 學
‧
N a tio na
l C h engchi U ni ve rs it y
第二章 文獻回顧
第一節 土地增值稅之課稅理論與租稅原則 一、土地增值稅之課稅理論
從西方國家之土地稅理論發展，周宗安（1997）發現由於土地是基本 可靠稅源，可為支撐財政之主要工具，亦可為社會改革之重要手段。亞當 斯密（Adam smith）認為建築用地地租特別適於課稅之標的，在一般情況 下，地主無須給予特別照料或關注，即能享受土地之一種收入，為國家財 政經費支出所需，就其收入取去一部分，亦無礙其他產業之發展。
李嘉圖（David Ricardo）倡導差別地租論與適當之課稅標的，認為地 租是由價值所創造，為名目上價值之增加，對國富毫無增減。故土地稅以 比例地租而課稅，且隨地租之變化而變動，實際為對地租之租稅，因不影 響原料生產價格而完全由地主負擔。
土地增值稅係以不勞而獲部分的土地增值為徵收的標的。此項增值屬 於自然增值或社會增值，乃因工商業發達，社會進步，人民共同努力所創 造的結果，並非因地主投入資本勞力所產生者，正如英國學者約翰密勒
（John Stuart Mill）所說：「他們（地主）既不事勞動，也不冒危險，而更 不節約，所謂在睡眠之間，日益富裕。」因而主張重課土地增值稅以沒收 市地地主不勞而獲利益。並認為國家如收其土地之增值，將環境所造成土 地價值增加之部分，由政府運用課稅權力，盡量將此種自然增加之地租予 以徵收，稅收取來用於福利事業。此為發展土地制度改革運動之理念。美 國學者亨利．喬治（Henry George）於 1879 年出版之「進步與貧窮」一書 中，亦強調此種不勞所得性質自然增值應全部徵收歸公。
臺灣地區土地增值稅之徵收，係以土地漲價總數額為稅基，減去土地 所有權人為改良土地已支付之全部費用，即移轉價值扣除原取得成本及投 入費用外之增值，其計算增值方式如同對土地之資本利得課稅，本質上土
‧ 國
立 政 治 大 學
‧
N a tio na
l C h engchi U ni ve rs it y
地增值稅有所得稅之性質，因此有學者建議將土地增值稅改按資本利得併 入所得課稅。臺灣地區現制將土地增值稅劃歸為縣市之稅目，是各地方政 府最大主要稅收來源。
Seligman 曾指出，中央與地方政府財政收入劃分應考慮效率、適合及 相當三原則。3 Musgrave（1989）認為，財政在配置、分配及穩定功能中，
因為地方政府欠缺有效的穩定政策工具，且相對全國而言有較高的開放 性，民眾在各地方間遷徙自由，不適於採用所得重分配政策，而全國性所 得重分配之租稅因為國際移民較困難，不致因人民遷徙而產生負面影響，
因此陳國智（2000）認為分配與穩定功能由中央執行較佳。而在配置功能 方面，地方政府可顯現其不同財政型態的特性，使民眾對各地方所提供多 樣性公共財做選擇，因此人民可藉由遷居的方式，選擇對其最適的公共支 出水準與租稅負擔之組合，以使其效用獲得最大滿足，此即Tiebout（1956）
所提出「以腳投票」理論，即透過公民的選擇，可使地方政府之公共財水 準能如同一般財貨般，因為競爭而達到資源配置效率，因此在配置方面，
應劃分為地方執行較佳。
認為由於「土地」具有區位固定性、數量不增性以及本質不毀壞性等，
極易成為土地投機者之首選；私人於臺灣地區進行土地使用變更或開發即 意味著伴隨巨大超額利潤，但由於土地係屬自然之恩賜，非人為所能創 造，故其自然增值本應由社會大眾共享而不得由土地所有權人獨享。於是 憲法第143 條第 3 項乃明定，非因施以勞力資本而增加之土地價值，國家 應徵收土地增值稅由人民共享，此乃推動孫中山先生平均地權四大辦法中 之「漲價歸公」，亦為徵收土地增值稅理論基礎（陳明燦，2009）。
在臺灣地區土地增值稅的課徵目的，即在於將因人口增加、社會進
3于宗先（1986）， 「經濟學百科全書 4，財政學」，臺北，聯經出版社。
‧ 國
立 政 治 大 學
‧
N a tio na
l C h engchi U ni ve rs it y
步、經濟發展及交通等各項公共設施完竣而獲致的土地增值收之公有，歸 由社會全體共享，並稅去地主的不勞利得，藉以伸張社會正義。基於此一 土地政策目的，翁國賢（1998）主張土地增值稅之課徵，乃於所得稅之外，
自成一獨立稅制，而有別於世界上大多數國家視出售土地的利得為所得的 一種，合併於所得稅體系綜合課稅或予分離課稅。
二、自用住宅用地土增稅優惠措施之租稅原則
政府為了執行公共支出與公共建設，必須持有對等的財源以資支應。
一般而言，政府的主要財源乃來自賦稅收入、發行公債、創造貨幣等。而 賦稅在正常情況下是政府收入的最主要來源，須向全國國民徵收，為求健 全稅制，租稅原則便成為租稅課徵之重要遵循方向，以下僅就國內外財政 學界學者所提出之租稅原則分述如下：
（一）亞當斯密的租稅原則
１、平等原則：人民根據自身的納稅能力來承擔政府的經費開支。
２、確定原則：人民據以納稅的稅收條例，應當是確定的。納稅 的內容、時間、地點、手續等都應清楚明確。
３、便利原則：即徵稅及其相應的管理手續必須儘量從簡。
４、節省原則：在徵稅過程中，要儘量減少不必要的開支，減少 徵稅費用。
（二）瓦格納的租稅原則 １、財政政策原則
（1）充足原則：稅收收入應能滿足國家財政的需要，以避免產生 赤字。
（2）彈性原則：一旦國家財政需要量增大時，稅收應能自動增加。
２、國民經濟原則
（1）以所得為稅源的原則：應儘量避免對財產與資本徵稅，以免
‧ 國
立 政 治 大 學
‧
N a tio na
l C h engchi U ni ve rs it y
阻礙經濟的發展。
（2）效率原則：課稅目標的選擇，應當儘量避免使市場經濟機制 的效率遭到破壞。
３、社會正義原則
（1）普遍原則：稅收負擔應當普及到社會上的每一個成員，每個 公民都應有納稅的義務。
（2）平等原則：稅收負擔應力求公平合理，既要採用累進稅制，
又要對最低生活費用免稅，以符合社會正義的要求。
４、稅務行政原則
（1）確定原則：納稅的時間、地點、方式、數量等應事先規定清 楚。
（2）便利原則：手續簡便，儘量方便納稅者。
（3）節省原則：要儘量節省徵稅費用。4
（三）國內學者歸納較重要之租稅原則 1、財政收入原則
政府課徵租稅首要之目的，則為獲取充分之財政收入以應 政務之需。因此制定或修法時，自必考慮其對財政收入之影響。
欲獲充分之稅收，稅目之選擇，宜擇其稅基廣且稅收有彈性者。
2、經濟發展原則
租稅之課徵除考慮其收入性外，尚應密切注意其對經濟發 展之影響，若損及經濟成長，最後必使稅源萎縮而影響財政收 入原則之達成。
3、公平原則
4鄧子基、徐偉初（2001），《現代財政學》。臺北：五南圖書出版股份有限公司，初版。
‧ 國
立 政 治 大 學
‧
N a tio na
l C h engchi U ni ve rs it y
公平意念為人類生存追求之理想，公平之最簡單意義即所 謂之「一視同仁」。為達租稅公平原則，租稅之租徵應注意其普 及性，而不應因地域或身分之不同而有差異。
4、稅務行政原則
稅務行政原則之主要精神在於如何達成便民利課之目標，
其中包括稅法之細密明確，繳納手續之便捷及稽徵費用之節省 等。其重要性高於其他原則，並關聯到租稅課徵之成敗。
5、中性原則
所謂中性原則係指除為達成某種政策目的外，租稅之課徵 應盡可能保持中立性，使各種經濟行為不致因租稅之課徵而有 不同之改變。5
三、自用住宅用地優惠措施之公平與效率
讓每一家庭皆有適合居住之住宅得以安居，一直是政府推行住宅 政策所遵行之目標。為了實現此目標，政府所採行的策略往往是從增 加住宅供給與住宅需求上著手，以解決國民住的問題。然就創造住宅 需求方面而言，各國政府普遍採行金融補助政策及租稅補貼政策，藉 以提升個人實質購買和減輕自用住宅相關租稅負擔（詹儒賢，1990）。
而租稅優惠為各國普遍採行之住宅補助措施。臺灣地區稅制中對於自 用住宅亦訂有若干優惠規定，在租稅優惠之住宅補貼措施，不僅影響 受補助者之利益，亦關係政府之財政負擔。
（一） 自用住宅稅式支出概念
政府為期達到經濟及產業發展、社會福利、教育文化等政策目的，
往往透過各種租稅減免的方式來推動（孫克難，2007），此類租稅減免
5王建煊（2006），《租稅法》。臺北：華泰文化事業公司，第三十版。
‧ 國
立 政 治 大 學
‧
N a tio na
l C h engchi U ni ve rs it y
即為稅式支出的運用。稅式支出並未正式編列於財政支出的預算中，
但仍造成政府稅收損失。
1、稅式支出之定義：
稅式支出亦稱租稅補貼，乃是政府為達成經濟與社會目標透 過租稅制度設計的一種特別措施，以免稅、減稅方式規定於內地 稅法典中的支出計畫。不僅指特定的免稅，亦包括租稅減讓、租 稅扣抵及特別稅率減免等。
2、自用住宅稅式補貼工具
對於自用住宅主要的補貼方式，有下列兩種形式，（1）直接 補貼：對自用住宅者持有者給予低利貸款的方式；（2）間接補貼：
給予自用住宅持有者租稅讓與的方式。本研究所欲探討的為後 者，即對自用住宅租稅讓與之間接補貼，而目前多數國家對自用 住宅所採行的稅式支出大部分是透過下列幾種方式，給與租稅免 稅、扣減及稅率減免：購屋貸款利息支付與設算所得、財富與資 本利得、財產稅、銷售稅及儲蓄所得計畫。
（二） 自用住宅稅式支出之經濟效果
就自用住宅稅式支出間接補貼產生的經濟效果如何，可從租稅的 公平性及效率性加以分析：
1、效率性
根據古典學派所謂租稅中立性觀念，認為租稅的課徵或租稅
根據古典學派所謂租稅中立性觀念，認為租稅的課徵或租稅