公允價值法

由於國際會計準則特別要求資訊須具有攸關性，因此在衡量資產與負債時應 採取公允價值法計算之。亦即，國際會計準則要求在交易的原始入帳及複合交易 的取得成本分攤時，均須以公允價值加以衡量。此外，針對資產負債的後續評價

88 Johnson, S. E. (2010). “Big GAAP” vs. “Little GAAP”: Do We Now Have a Possible Solution?

Construction Accounting & Taxation (May/Jun) 20(3), 25.

89 林忠翰，前揭註 77，頁 25。

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及價值減損測試時，亦須以公允價值加以評價。⁹⁰

相對於歷史成本原則之評價模式，在公允價值法下，由於資訊較貼近市場近 期之波動，因此更具有時效性與攸關性。但由於公允價值法的評價技術，涉及許 多主觀之估計及對未來之預測，因此其評價基礎受到財務報表編制者（即企業管 理當局）所為實質判斷之影響極大，也使得財務報表之可驗證性與可比較性受到 許多挑戰。

第三款 我國財務會計準則

第一目 財務會計準則委員會之緣起與沿革

「財團法人中華民國會計研究發展基金會（簡稱會計研究發展基金會）」成 立於 1984 年，其目標係期望藉由公正獨立之準則制定機構，制定財務會計準則 與審計準則，以提升我國會計與審計實務之水準。會計研究發展基金會底下設立

「財務會計準則委員會」、「審計準則委員會」及「評價準則委員會」等，分別主 管財務會計準則、審計準則及評價準則之發布。

由於金管會在 2009 年宣布我國會計準則直接採用國際會計準則之架構，因 此，會計研究發展基金會也於同年配合成立「國際會計準則翻譯覆審專案委員 會」，負責翻譯國際會計準則之工作。

第二目 我國財務會計準則之發展

我國早期財務會計準則之發展係以美國一般公認會計原則為藍圖，透過規則 基礎，建構出以損益表為核心之財務報表架構。然而隨著經濟市場全球化以及國 際間資金流動之情況日趨頻繁，為降低企業財務報表於不同國家間轉換之成本，

因此我國遂決定與國際接軌，從原本之美國一般公認會計原則，改採國際會計準

90 林忠翰，前揭註 77，頁 22-24。

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則之體系，作為我國會計規範之架構。

隨著國際會計準則之規範日益完備以及與國際接軌之潮流，會計研究發展基 金會於 1990 年後期，開始以國際會計準則為主軸，配合修正及發布新的財務會 計準則公報⁹¹。2009 年金管會也開始推動我國會計準則直接適用國際會計準則，

規定上市上櫃公司、興櫃公司及金管會主管之金融業（不含信用合作社、信用卡 公司、保險經紀人及代理人）最遲須於 2013 年開始適用國際會計準則編制財務 報表，至於非上市上櫃及興櫃之公開發行公司、信用合作社及信用卡公司則可推 遲至 2015 年開始適用之。

至此，我國財務會計準則之核心已從美國一般公認會計原則轉變為以國際會 計準則為規範架構；透過原則基礎建立之規範標準，財務報表強調資本維持之概 念，並以財務狀況表為財務資訊報導之核心，同時，資產與負債之計算均以公允 價值為其衡量標準。

第二項 會計準則之法律地位及其範疇

第一款 會計準則之法律地位

金融市場之國際化除了帶動國際間財務會計規範之同一化以外，同時也加速 了會計及審計規範之專業化以及法規化。此外，在二十一世紀初葉發生的諸如安 隆（Enron）及世界通訊（WorldCom）等會計及審計舞弊事件，也使得各國主管 機關面臨必須加強資本市場管制之壓力。

第一目 美國證管會授權之一般公認會計原則

如前所述，在美國之公開發行公司（public company）須定期向證管會登記並

91 江美艷（2008），〈國際會計準則全球實務及臺灣跨國企業因應之道〉，《證券櫃檯雙月刊》，135 期，頁 47。

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申報相關財務資訊，其內容及格式均由證管會定之⁹²。而證管會於 1973 年公告之

「Accounting Series Release No.150」文件中，則授權美國財務會計準則委員會制 定發布一系列的會計準則，作為公開發行公司申報財務資訊文件之會計規範，也 因此確定美國一般公認會計原則之法律地位。

證管會之授權係一般公認會計原則最重要之法律基礎，然亦有其他影響公開 發行公司會計制度之法規範。如 2002 年通過之「沙賓法案（Sarbanes-Oxley Act）」即係用以填補一般公認會計原則之規範漏洞，該法案要求公開發行公司對 於財務資訊應為更詳盡之揭露，並建立完善之內部控制制度。⁹³

第二目 歐盟採行國際會計準則之歷程

在 2005 年正式採行國際會計準則作為唯一之會計準則規範前，歐盟各國對 於會計規範之制定方式其實並未統一；例如英國乃透過專業團體來制定相關規 範，而德國則直接以法律明文規定之⁹⁴。而為了提高財務報表之透明度及增加會 員國間財務資訊之可比較性，歐盟向來一直在尋求統一會計規範之可能，此需求 於 1999 年歐盟以歐元作為統一之貨幣單位後更是與日俱增。⁹⁵

為此，歐盟為推動「金融服務行動計畫（Financial Services Action Plan）」，因 而發布三號指令：，包括：（1）透明化指令（Transparency Directive）⁹⁶；（2）公 開說明書指令（Prospectus Directive）⁹⁷；以及（3）國際會計準則規定（IAS Regulation）⁹⁸。此三號指令均要求歐盟境內之公司須以國際會計準則來編制財務 報表或製作公開說明書。而 2002 年歐洲議會（European Parliament）及歐洲理事

92 See Securities Act (1933) §19(a) and Securities Exchange Act (1934) §12(b).

93 Pearson, T. C. (2005). Creating Accountability: Increased Legal Status of Accounting and Auditing Authorities in the Global Capital Markets (US and EU). NCJ Int'l L. & Com. Reg., 31, 80-81.

94 Oldham, K. M. (1987). Accounting Systems and Practice in Europe [3^rd ed., pp.161-164, 247-251].

England: Gower.

95 Pearson, T. C., supra note 93, at 121.

96 See Directive 2004/109/EC of the European Parliament and of the Council of 15 December 2004.

97 See Directive 2003/71/EC of the European Parliament and of the Council of 4 November 2003.

98 See Regulation (EC) No 1606/2002/EC of the European Parliament and of the Council of 19 July 2002.

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會（European Council）在前述指令之授權下，更是明確地宣示了歐盟境內之上市 公司須於 2005 開始適用國際會計準則來編制財務報表。

第三目 我國一般公認會計原則法律地位之爭議

商業會計法於 2006 年 05 月 24 日修正以前，其第 2 條第 2 項規定：「商業會 計事務，謂依據一般公認會計原則從事商業會計事務之處理及據以編制財務報 表。」該條之立法目的係在定義何謂商業會計事務，惟該規定賦予一般公認會計 原則何種法律位階，在學說上則有所爭議。認為該規定之性質屬於強制規定者，

主張該規定賦予了一般公認會計原則為「法律」之位階；惟若採此見解，則將發 生該條之規定與同法第六章入帳基礎及第七章損益計算之規定發生競合時如何處 理之爭議；亦即，如一般公認會計原則之法律地位與商業會計法同為「法律」之 位階時，則當商業會計法之規定與一般公認會計原則發生歧異時，何者該優先適 用、以及該如何適用即不無疑問。

為避免前開一般公認會計原則法律地位之爭議，經濟部遂於 1995 年在商業 會計處理準則中第 2 條明定：「商業會計事務之處理，應依本法、本準則及有關 法令辦理；其未規定者，參照財團法人中華民國會計研究發展基金會發布之財務 會計準則公報辦理。⁹⁹」於是確定了一般公認會計原則之法律位階。換言之，商 業會計處理準則中明訂一般公認會計原則之法律位階低於商業會計法、商業會計 處理準則及其他相關之法令，特別是商業會計法中有關入帳基礎及損益計算之規 範。其理由在於，財務會計準則公報係由民間團體制定發布，並未經立法院通過 及總統公布，因此其法律位階自不宜高於任何法令；故一般公認會計原則僅有在 不抵觸相關法令時，始有適用之可能。

1995 年在經濟部修正商業會計法以前，曾針對是否應刪除該法第六章入帳基

99 2001 年 09 月 12 日修改後條文：「商業會計事務之處理，應依本法、本準則及有關法令辦理；

其未規定者，依照一般公認會計原則辦理。」

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礎及第七章損益計算之規定、並賦予一般公認會計原則明確之法律地位這點，徵 詢專家學者及相關單位之意見。贊成刪除者認為會計原則須隨經濟環境變動而即 時修正，不宜以修訂程序冗長之法律條文明定之；且會計準則之制定涉及專門知 識，交由主管機關來研究及修正均有所不宜。反對刪除者則主張商業會計法中有 關會計原則之規定，均具有永久性及不易變動性，乃屬對經濟發展影具有重大影 響之會計規範基石，自不宜完全授權民間團體訂定之。¹⁰⁰

而經濟部於 2002 年擬具商業會計法修正草案時，則以經濟環境與交易活動 複雜易變為由，認為應由商業會計法授權商業會計處理準則及一般公認會計原則 作為會計規範較為合宜。然此未為立法院所接受，因此，於 2006 年修正通過之 商業會計法，僅將不合時宜之會計原則予以修正，同時刪除第 2 條第 2 項有關一 般公認會計原則之規定，以避免與商業會計處理準則第 2 條規定適用之衝突。¹⁰¹

第二款 我國一般公認會計原則之範疇

為釐清商業會計法中一般公認會計原則之範疇，經濟部於 1998 年 07 月 27 日發布經商字第 87217988 號解釋函，確定一般公認會計原則之定義、適用範圍 及有權發布機構。依照該解釋函，一般公認會計原則之範圍包含財務會計準則委 員會所發布之各號會計準則公報及其解釋、國際會計原則、會計學理及權威機構 發布之會計文獻等。

依照學者之見解，解釋函中之國際會計原理包含國際會計準則（IAS）、國際 財務報導準則（IFRS）及美國一般公認會計原則（GAAP）。至於會計學理則係指 多數會計學者皆認同之理論，諸如「借貸法則¹⁰²」、「會計基本衡等式¹⁰³」、「會計

依照學者之見解，解釋函中之國際會計原理包含國際會計準則（IAS）、國際 財務報導準則（IFRS）及美國一般公認會計原則（GAAP）。至於會計學理則係指 多數會計學者皆認同之理論，諸如「借貸法則¹⁰²」、「會計基本衡等式¹⁰³」、「會計