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第二節 研究建議
本研究所探討之主題，由於我國今年（2012 年）尚處於 IFRSs 轉換之雙軌
並行階段，多數企業對於 IFRSs 之認知處於會計準則之差異，尚未考量到 IFRSs 對內部控制可能會產生之影響。然而，從國際導入 IFRSs 的經驗可知，IFRSs 導 入對於整個企業的影響範圍，不僅是會計準則及財務報導方式的改變，也會對企 業各部門之營運與控制作業流程帶來一定程度的影響，進而改變公司營運作業程 序、各項交易循環、資訊系統整合與管理模式，相關的作業流程可能也必須加以 修改或增刪。
雖然 IFRSs 的轉換並不容易且影響層面廣，需要多方的評估考量，但對台灣 資本市場來說，採用 IFRSs 一致性之會計語言，有助於提高企業之國際形象與評 比，並增加資金籌措與調度之彈性，減少國內企業海外掛牌之交易成本，提高跨 國企業來台上市之誘因。若能建立完整的基本因應模式與思維，相信可對未來的 準則變動或法令調整與執行工作帶來更多的助益！本研究預期從 2012 年下半年 起，將會有愈來愈多企業開始關注 IFRSs 轉換對內部控制產生之影響。故在國際 財務報導準則下，本研究提出我國企業內部控制制度之調整與建議，為本研究之 主要貢獻。
一、IFRSs 導入與內部控制
IFRSs 各號準則對於不同產業或不同規模企業的影響程度不盡相同，準則轉 換的差異性更會影響企業內部控制制度與作業流程修改的程度。本研究建議企業 可先從瞭解會計準則差異性著手，確定所採用之會計政策後並掌握其變動，進而 依實際營運活動，於日常內控作業流程中調整必要控制點、控制作業與電腦資訊 系統，並修改內部控制制度。
在內控目標部分，營運效率效果目標應注意績效衡量的調整，財務報導可靠 性主要與揭露、會計專業判斷等密切相關，而法令遵循應關注未來稅務與主管機 關法令修訂，以及各產業別監管法規或相關函令解釋之影響。而內控組成要素方 面，控制環境部分建議董事會可藉此機會提高公司治理與整體意識，改善控制環 境。風險評估需注意 IFRSs 導入會產生之風險，如選擇會計政策、公允價值模式 與股權投資評價等。控制作業之影響較其他內控組成要素大，企業應持續進行作
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業流程調整，從交易前端即為 IFRSs，針對作業流程修改設置重要的控制點，對 八大交易循環之影響亦因產業別而有不同的影響程度。資訊及溝通方面，IFRSs 會有更多跨部門的合作與溝通，很多資料不只牽涉會計人員，因此資訊流與部門 溝通會有影響。監督部份由於會計估計或判斷從主管機關核准改為董事會通過，
回歸到公司治理，提醒董事會應針對會計估計變動之監督，內部稽核亦應覆核相 關作業程序之調整。
因此，在 IFRSs 導入後企業應更強調與重視公司治理，在原則性規定下，
IFRSs 不再只與會計部門相關，其他營業單位的營運與績效也直接相關，一項交 易不能光靠會計人員的判斷，可能要跟銷售、研發等專業人員溝通，以瞭解交易 實質。在原則性規定下沒有細則規定的干擾，公司可以用更貼近、更符合其交易 實質的會計政策，此時管理會計與財務會計可以互相結合，公司治理應更會被強 調出來。關於會計變更流程、專業判斷估計與 IFRSs 管理流程，應妥善保存支持 專業判斷、內部評估與覆核之書面文件，企業應有系統地建立內控評估方式，以 確保評估文件的合理性。此外，未來 IFRSs 公報與主管機關對於相關法令之修 訂，本研究建議企業亦應持續關注其對於業務流程及內部控制之影響。
二、IFRSs 導入與內部稽核
根據本研究問卷詢問 IFRSs 導入專案小組概況之相依樣本檢定，顯示在 IFRSs 專案小組成立時間部份，同一企業 IFRSs 專案小組負責人與內部稽核有顯 著差異，表示企業內部對於 IFRSs 導入專案之涉入程度不同或看法不一致，可能 在部門別的溝通存在某些問題。故本研究建議在 IFRSs 轉換過程中，企業內部應 更加注意跨部門的合作與溝通，以利相關導入工作與未來內控作業流程之調整順 利完成。同時，從本研究問卷詢問企業內部稽核與 IFRSs 專案小組成員特性之分 析結果，顯示「與 IFRSs 相關之教育訓練」均為七項成員特性平均分數中最低分，
故內部稽核與 IFRSs 專案小組成員應加強與 IFRSs 相關之教育訓練，密切關注企 業內部控制制度與作業流程之修改，以及主管機關對於 IFRSs 公報與相關法令之 修訂。
本研究結果顯示 IFRSs 專案小組負責人與內部稽核單位之看法並無不同，表 示內部稽核人員對於 IFRSs 專案有一定的涉入程度，雖然如此，該推論可能僅止
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於回函之樣本公司。根據訪談會計師之看法，目前內部稽核對於 IFRSs 導入涉入 程度不深，本研究建議內部稽核人員在 IFRSs 導入後，除了協助審計委員會與管 理階層間的溝通外，應於 IFRSs 專案小組中扮演參與作業及提供支援的角色。稽 核人員於各個風險管理目標下監督相關作業流程，並依風險評估結果擬定年度稽 核計畫，以確保企業內部控制制度得以持續而有效實施，且在過程中進一步提出 改善的建議，以利未來實施內部稽核與稽核計畫的調整更新。因此，內部稽核人 員應熟悉其查核領域，方能有足夠能力承擔其稽核工作。本研究建議內部稽核應 積極瞭解企業內部控制與各部門作業流程之調整，故針對其服務公司 IFRSs 之會 計差異、會計政策、作業流程與內部控制制度之修改，皆應有一定程度之瞭解，
進而提出改善建議，並調整稽核計畫與增刪稽核項目，以利監督與稽核之實施，
覆核並確保內部控制之有效性。若內部稽核只是消極知道調整之控制點與內部控 制作業流程而後稽核，可能當初業務流程調整不完整或沒有達到最有效的內控方 式，待稽核實施後再給建議才調整，其實較耗時費力。
此外，針對會計估計與交易實質的主張，相較於外部稽核，內部稽核比較有 角度和判斷的空間，可以從企業資源運用的效率效果來看，對企業交易上之誤述 在可容忍的範圍內，設置內部控制並監督、覆核。然而，內部稽核之權限，實務 上與控制環境密切相關，董事會在公司治理扮演舉足輕重的角色，而內部控制係 公司治理的重要基礎，因此董事長的態度與看法將左右該公司內部控制的設計與 執行，正是內部控制理論組成要素最重要的控制環境。內部稽核隸屬於董事會，
內部稽核之功能是否能發揮作用，以確保內部控制之設計與執行的有效性，控制 環境佔有很重大的影響力。本研究發現內部稽核主管之職位大部分屬中階主管，
而 IFRSs 專案小組負責人多為高階主管，雖無法深入瞭解其職位是否為實質執行 工作之主管，或僅為符合法令規定或掛名主管，本研究建議可提高實際執行內部 稽核工作主管之職位，以利內控檢查與監督。再者，IFRSs 之導入成效好壞，有 賴於董事會和高階管理階層的支持。若高階管理階層重視 IFRSs 之導入，掌握 IFRSs 專案小組之執行成果，定期向董事會報告專案進度，而董事會也重視 IFRSs 導入成效，仔細審查、監督管理階層之 IFRSs 導入作法與會計政策，利用 IFRSs 導入的契機有系統建立內部控制制度或改善管理模式。
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