第五章 結論與建議
第一節 研究結論
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第五章 結論與建議
第一節 研究結論
政府施政效能是國家競爭力的重要一環，政府施政的良窳關係人民的權益與 福祉。面對國際的激烈競爭，一個有效能、廉潔的政府是人民殷切的期盼，也是 國家發展進步的原動力，而政府部門內部控制制度的的建立與落實執行是達成此 目標的基石。透過文獻探討發現，近年來不論是對企業或政府部門有關內部控制 的探討，均以 coso 報告為圭臬，究該研究報告的主要目的是在調合大多數的不 同觀點，建立一個可以滿足不同團體需求的共同定義，以及用來評估控制制度及 如何改善的標準。另相關文獻論述亦強調內部控制的有效執行，可促成組織績效 之增進，至於制度的落實執行，則必須要有公正的績效評估以及獎懲制度配合，
至於內部控制的功能則已由消極的防弊，轉變為積極的興利，至制度之建置則應 視機關規模、職掌及業務性質之不同而定。
經由探討現況發現我國政府部門內部控制，在法規面僅有屬行政規則的「內 部審核處理準則」可視為規範，此不僅與 INTOSAI GOV 9110 準則指引所稱應 有憲法或法律層級授權，於法律中明訂內部控制基本規範相距甚遠，與民間企業 的法令規範相比，更顯薄弱與不足。至於政策面則自民國 89 年起陸續提出「健 全財務秩序與強化內部控制實施方案」、「行政機關風險管理推動方案」等行政措 施，而且近 10 年來幾乎每年均有與內部控制相關的規定頒布，惟仍分屬不同體 系，未能建立內部控制的整體架構。再就執行面觀之，我國行政部門內部控制體 制，一直維持著由不同單位負責的運作模式，即使是政府組織再造，亦無法改變 此組織架構。而不論依審計部審核涉有違失、效能過低案件，或就法務部廉政署 提供之偵辦貪瀆起訴案件分析，政府行政部門的內部控制均仍有待加強改善。
本研究主題係以政府部門實施「健全內部控制實施方案」為主軸，該方案具
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有許多有別於以往頒布之內部控制措施之特色，包括強調內部控制人人有責，並 由機關首長負最終責任，改變以往多數人認為內部控制是財會、審計或研考人員 責任的迷思；以機關之業務為內部控制制度設計及控制作業的主體，俾促使機關 達成整體目標，而非僅以財務控管為內部控制之主題；並首次將風險管理觀念納 入政府內部控制，以風險評估為工具，依據風險評估結果，決定應納入內部控制 制度設計之業務項目。至於以 COSO 1992 年內部控制整體架構為基礎，並參採 國際最高審計機關組織之四項目標，使我國政府的內部控制達到與國際接軌之目 標。
他山之石可以攻錯，為能提供政策推動方式借鏡，本研究試圖從行政院 94 年「行政機關風險管理推動方案」的推動歷程觀察，其透過風險管理專業研習班、
編製風險管理作業手冊、設置風險管理知識網及咨詢專線等方式，宣導風險管理 觀念，並建構平臺介紹國內外相關風險管理知識與經驗。同時委託專家學者組成 專案小組，協助解決各機關推行風險管理過程中產生之困難與疑慮。該推動方案 對行政機關同仁風險管理觀念的建立或有一定程度的影響，然其持續性與有效性 則顯不足，此由本研究對行政院研考會風險管理網站維護情形的探討可見一斑。
而且行政院研考會自行評估報告或審計機關的查核報告，均認為各單位未能落實 在日常運作，推動效果不佳，致政府行政風險事件頻傳。
為更深入探究推動「健全內部控制實施方案」在各機關實作上所面臨之困 難，本研究對個案機關參與該方案推動的各級成員計 8 人進行訪談，經彙整為下 列結論，其或非反映每個機關之實況，惟仍可供相關單位審視。
一、 控制環境尚未完備：多數同仁抗拒推動方案，其原因多為不了解推動方案 的 目的，而且內部控制的文件不易理解，很難與業務相結合，所以覺得是一 項額外的工作。再則，內部控制強調預防性作為，績效不易量化也不容易 看到成果，較難得到首長的重視。所以內部控制的教育訓練應持續加強，
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機關首長、各級主管及參與內控制度的設計者應優先納為參加講習的對 象。至於各機關首長應透過各種集會場合不斷宣達內部控制的理念，才能 讓同仁感受到機關對內部控制的重視，並激發同仁努力貫徹執行。
二、 推動方案之負責單位，各方看法分歧: ，由於會計單位在各機關組織運作中 屬幕僚單位，未能深入業務單位實際運作面，故大多數業務單位同仁傾向 由機關負責研考的單位推動，除可借重其對業務的熟稔度外，亦可避免讓 人有內控僅重視財務面的印象。但亦有主張仿照風險管理推動方案方式，
邀集專家學者一起會診，由外部的專業輔導單位協助各機關推動。
三、 未能落實風險評估：依「各機關辦理健全內部控制實施方案 100 年重點工作」
規定，各機關應優先檢討 98 年度監察院糾正案件及審計機關建議改善事 項，為能即時達成上級要求，各機關均將前揭事項優先納入機關控制作業 項目。即未先訂定機關整體層級及作業層級目標，亦未重新檢視所有作業 流程，更未就現況評估風險，致產生後來要求撰寫風險圖像時，發現所選 定的項目是機關可容忍之風險範圍，而有前後矛盾的情形，同時產生原遭 監察院糾正的事項，經過檢討改善後，目前已非本機關高風險事項，卻仍 優先納入控制作業之情事。
四、 控制作業不易律定：由於會計室對業務流程並不熟悉，所以僅能提供控制作 業可使用之工具，而業務單位認為那是以後要被考核的重點，所以傾向以 容易達成者為關鍵控制點或以現有標準作業流程加入控制點，亦即未檢討 簡化作業流程，易讓人有與現有系統重複和疊床架屋之感。而選定的項目 涵蓋範圍過大，呈現的作業流程複雜，而且設置的控制點過多，不僅使控 制作業失焦，也無法正確評斷缺失的責任歸屬。
五、 未能重視內外溝通：整個健全內部控制實施方案，包括組成推動單位、辦理 宣導訓練、檢討現有內控作業、設計有效控制制度、檢查評估制度執行情 形、以及逐級督導落實執行。惟執行至今 1 年餘，大多數同仁仍無接獲須 承擔內控責任之訊息，亦即無法清楚瞭解自己在內控應負的責任，以及在
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內部控制中所應扮演的角色。至於對外部的溝通，並未有因方案推動而增 加規範各機關應有的作為，雖有簽署「財務報導內部控制確認聲明書」的 倡議，但未見相關單位的重視。
六、未能建立內部稽核專責單位:雖然機關首長的決心，具有考績權之主管的落 實督導，以及讓同仁感受到內控對業務推動的效益，被認為是內控可以持 續而有效執行的 3 大要素。但是設立內部稽核專責單位，為管理階層蒐集 客觀且充分的資訊，以協助複核內控缺失與施政績效，並適時提供改進建 議，應是改變目前由不同單位負責稽核，未能有效整合的最重要課題。惟 在推動方案中並未有相關的規範。