「租稅法律主義」一詞經釋憲解釋逐年鋪陳，終以「憲法第十九條規定，人 民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐 之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、租稅客體對租稅主體之歸屬、稅基、稅率、
納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，以法律明文定之。」正面定調租稅法律主 義（本文慣稱稅捐法定主義299）之內涵，並圈畫出稅捐法定主義下之法律保留事 項範圍。
早期稅捐法定主義就其上揭法律保留事項，乃要求應以「法律」明文定之，
亦即，僅有國會所制定之法律始具備稅捐法源之資格；然而，近年來於我國釋憲 解釋中多可見「具體明確授權之法規命令」與「法律」併列闡述稅捐法定主義而 同為稅捐法律保留事項之正當法源，亦即，依我國釋憲解釋見解，所謂稅捐法上 之法律保留事項，已從原指「法律所規範之事項」逐漸兼及於「具體明確授權法 規命令所規範之事項」，稅捐法律保留事項法源正當性之問題旋即從「得否委任 立法」轉而為「如何委任立法」。學者基於權力分立以及稅捐係基於國家公權力 之無償移轉等理由，仍致力主張稅捐法律保留事項之正當法源應以國會法為限，
然而，近年來釋憲解釋肯認具體明確授權法規命令得為稅捐法律保留事項正當法 源的狀況似已底定，本文依筆者能力所及，循釋憲解釋脈絡以「具體明確授權法 規命令」作為最後防線檢視現行規定，避免概括授權法規命令魚目混珠而於實務 上成為規範依據，以此作為本文之貢獻並呼應學者的努力。為避免委任立法趨於 浮濫，法規命令作為稅捐之正當法源應有其要件上之限制，首先即應取得法律授 權依據並於授權法規命令中載明其授權依據；其次，為使授權法規命令取得與「制 定法」相當之法律地位，授權須以具體明確為原則，而所謂「具體明確」指不論 從法律整體規範意旨或授權母法法文中，一般人均能知悉授權是「為了什麼」（目 的）、「關於什麼」（內容）以及「在什麼限度內」（範圍），使人民得對授權命令
299 相關論述請參本文第二章第一節第二項第一款之名詞定義。
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將形成之法秩序有預見可能；反之，若僅能推論母法有授權法規命令制定規範之 意旨，或為「施行」或為「管理」或為「稽徵」均僅屬概括授權，自不得與國會 制定之法律同日而語，不得成為『稅捐法律保留事項』之正當法源。
釐清稅捐法律保留事項之正當法源後，本文進一步發現，原以為清楚明瞭之
「稅捐法律保留事項」於實務操作上卻存在相當大的模糊地帶，主要從幾個面向 觀察：最高行政法院與釋憲解釋間見解不一致；釋憲解釋就行政機關於事實涵攝 法律構成要件之過程中，因有意或無意所形成之錯誤解釋函令未能糾舉，甚至進 而贊同行政機關之見解，導致原應由法律規定之法律保留事項事實上產生得由行 政命令加以規制之現象，架空稅捐法定主義之要求；另外，釋憲解釋開啟技術性 細節性事項得由主管機關自行規範之大門，卻未針對技術性、細節性加以定義，
使得技術性、細節性事項成為行政機關以行政命令僭越法律保留事項之護城河；
再者，釋憲解釋縱已宣示『納稅方法』、『稅捐稽徵程序』應屬稅捐法律保留事項，
然稅捐法定主義於稅捐稽徵關係之適用仍未獲得重視，關於協力義務內容及效果、
繳納義務之形成、證據方法之限制、舉證責任之分配、稅捐構成要件之定義與闡 釋皆將影響稅捐債務之有無、多寡、成立時點以及稅捐義務人行為自由與財產權 之限制，或者對納稅人資訊權形成干預，因此皆應屬法律保留事項為是。前開四 個面向若未能改善，稅捐法律保留事項之內涵範圍便難以明確。
本文認為唯有對「稅捐上法律保留事項」及「稅捐法律保留事項之正當法源」
兩部分皆清楚明確認識後，稅捐法定主義始有實踐之可能。釋憲解釋、司法、行 政、立法機關應重視並確立稅捐法上法律保留事項之範圍，且嚴謹要求惟有法律 或具體明確授權法規命令始得成為稅捐法律保留事項之正當法源。下圖曾出現於 本文第二章第四節小結，空心橢圓所圈畫部分代表稅捐領域（含法律保留及非法 律保留事項）相關事項及其正當法源，灰色網底實心圓部分則為稅捐法律保留事 項及其正當法源。筆者試將本文所彙整之釋憲解釋、學說見解認為應屬稅捐法律 保留之事項帶入灰色網底實心圓中，以協助讀者明瞭。
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律保留事項須以法律或具體明確授權法規命令為其規範基礎，也唯有此規範基礎 始對法院及人民發生規範上拘束效力，否則立法機關以概括授權之法規命令、行 政機關以行政規則或解釋函令、司法機關以判決、決議對稅捐法上法律保留事項 所形成之規定人民與法院均無遵循之義務，此乃稅捐法定主義、形式法治國原則 之旨。
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