第四章 我國視同贈與課稅相關問題之探討
第一節 日、德之相關法制
第四章 我國視同贈與課稅相關問題之探討
視同贈與，係立法者為求租稅公平，透過法律明文規定將某些 形式上非以一般贈與呈現之行為，視同為贈與行為，課徵贈與稅，
致徵納雙方產生諸多爭議，本章乃就我國視同贈與相關問題，予以 探討。然而，於探討我國視同贈與相關問題之前，本文先就日本及 德國視同贈與相關之法制，予以概述，並進而觀察我國視同贈與規 定之缺失何在。
第一節 日、德之相關法制
一、日本
日本有關視同贈與之規定，係設於相続稅法第 4 條至第 9 條，
其規定略述如下165：
1.信託受益權：信託行為，委託人以外之人對信託利益之全部 或一部受有利益時，於信託行為成立時，該受益人視為自委託人因 贈與取得信託利益之權利。
2.保險金：生命保險契約或傷害保險契約之死亡保險事故發生 時，保險費之全部或一部如由保險金受領人以外之人負擔時，保險 金受領人對由受領人以外之人所負擔之保險費部分，視為取得贈與
。
3.定期金：郵局年金契約或其他定期金給付契約，在定期金給 付事由發生時，取得定期金權利之人對於由取得定期金權利人以外 之人所負擔分期繳納之全部或一部款項，視為自負擔人取得贈與。
4.低額讓渡之利益：以顯著偏低之價額而取得財產之受讓人，
其取得之財產價額與其對價間之差額，視為自讓與人取得之贈與，
課徵贈與稅。但財產之低額讓渡，如因受讓人喪失資力致清償發生 困難，清償有困難部分不視為贈與。
5.債務免除等之利益：以不支付對價或以顯著偏低之對價而受
165高大鈞，遺產及贈與稅法問題之研究，聯經出版，1984 年 9 月，頁 94-97；鄭俊仁、王淑美
，「以贈與論」課稅規定之檢討，財稅研究，第 27 卷第 5 期，1995 年 9 月，頁 131-132；鄭俊 仁譯，日本贈與稅法有關納稅人與課稅對象規定，財稅研究，第 20 卷第 3 期，1988 年 5 月，
頁 100-105；鄭俊仁譯，日本稅法視為繼承或遺贈取得財產之規定，財稅研究，第 27 卷第 3 期
，1995 年 5 月，頁 127-155；金子宏前揭著書，註（24），頁 404。
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有債務免除、債務承擔、第三人債務清償之利益時，此消滅債務人 消極財產之行為，與贈與積極財產無異，應視為債務人於免除、承 擔或清償時，自債務承擔、免除及清償者，取得贈與。但因債務人 喪失資力以致於清償困難，在清償困難部分之金額內，為債務免除 全部或一部者，或由債務人之扶養義務人為債務之全部或一部承擔 或清償時，不適用視為贈與課稅之規定。
6.其他利益：以不支付對價或顯著偏低對價方式，而受有其他 經濟利益時，應認為利益享受者，自利益之給與人取得相當於該項 利益金額或與代價差額之贈與。例如：家族公司之股東，由其他股 東或非股東之親屬承受新股承受權之全部或一部時，視為贈與；第 三人因附有負擔之贈與而享有利益時，在相當於負擔金額範圍內，
視為取得贈與；公益法人以剩餘金之利用及設備之利用等方式給予 創設人、社員、理事或其他特定人特別利益時，在相當於受益金額 範圍內，視為自法人取得贈與；因婚姻撤銷或離婚而取得財產，原 則上非屬贈與，惟其取得財產之過當部分，如係以離婚或撤銷婚姻 為手段，而逃漏贈與稅者，應視為贈與。
二、德國
德國租稅通則第 42 條規定：稅法不因濫用法律之形成可能性而 得規避其適用，於有濫用之情事時，依據與經濟事件相當之法律形 式，成立租稅請求權。此為德國有關租稅課徵適用實質課稅原則之 立法規定，將經認定之規避事實，擬制轉換為與其經濟事實相當之 法律事實，再適用當事人所意圖規避之稅法規定。至法律形式是否 適當、有無濫用，應以法律形式與經濟目的是否相當判斷166。換言 之，德國對於贈與稅之課徵，並不僅限於以法律形式之贈與者，如 當事人蓄意安排非贈與之法律形式，達到增加他方當事人財富或減 少他方當事人消極財產之贈與目的，藉以逃避稅負以獲得租稅利益
，而該項利益為立法意旨所欲防範者，依德國租稅通則第 42 條規定
，即可否定其安排之法律形式，應認定屬於與其經濟事實相當之贈 與課徵之167。
有關德國對於視同贈與之適用，略述如下幾種情形168：
166陳敏譯，德國租稅通則，財政部財稅人員訓練所編印，1985 年 3 月，頁 54 -55。
167吳英世、盧惠瑛、陳思元，遺產及贈與稅改進之研究，財政部 86 年度研究發展專題報告，
1997 年 5 月，頁 9。
168高大鈞前揭著書，註（165），頁 92-94；鄭俊仁、王淑美前揭論文，註（165），頁 128。
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1.夫妻採共同財產制，夫妻之一方財產增加之部分：例如夫有 200 萬財產，妻有 80 萬財產，共同財產制下，夫妻共有 280 萬，其 後共同財產分割，夫妻各取 140 萬，則妻增加之 60 萬，視為夫對妻 之贈與。
2.附負擔之贈與：如甲無償給與乙房屋一棟，並以乙應給付丙 20 萬元為條件，則該 20 萬元之負擔可在贈與中扣除，並視為甲對 丙之贈與。
3.事先拋棄繼承，所取得之補償利益，視為贈與：德國民法 2346 條規定，被繼承人之血親及配偶，得與被繼承人以契約拋棄其 法定繼承權；拋棄繼承之人，視同於繼承開始時已死亡，排除其法 定繼承，該人不得享有特留分權利；拋棄得以特留分之權利為限169
。德國民法第 2352 條規定，因遺囑被指定為繼承人，或因遺贈而受 利益者，得與被繼承人以契約拋棄其給與；以繼承契約對第三人為 給與者，關於此項給與，亦同170。因此，如繼承人與被繼承人訂立 契約拋棄法定繼承權或被繼承人既定之給與，而取得補償利益者，
該利益視為贈與。
4.協會或基金會結束時，自其財產所分得之利益，視為接受贈 與。
5.先位繼承人將其繼承之遺產，給予後位繼承人者，而違背被 繼承人之指示，應視為先位繼承人對後位繼承人之贈與。德國民法 第 2100 條規定，遺囑人得指定繼承人，使其於他人先為繼承人之後
，始由其為繼承人171。例如被繼承人甲對於繼承人乙之繼承附有條 件：乙對遺產，只能使用、收益，不得處分，乙死亡時將該遺產傳 給丙。如乙未死，而將該遺產讓與丙，乙丙之財產授受，視為贈與
。
6.附條件之贈與，在條件未成就前即為贈與者，仍應課徵贈與 稅，但條件不成就時，因贈與契約不生效力，即應退稅。
日本有關視同贈與係採例示規定，至德國係就經濟觀察法、租 稅規避等，訂有統一之規定，而就視同贈與非於法律中明定其具體 類型，二者均與我國採列舉規定有所不同，何種立法方式為優或較
169國立臺灣大學法律學研究所編譯，德國民法，國立臺灣大學法律學研究所，1965 年 5 月，頁 1047-1048。
170國立臺灣大學法律學研究所前揭編譯書，註（169），頁 1049-1050。
171國立臺灣大學法律學研究所前揭編譯書，註（169），頁 955。
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保障人民基本權？再者，日本、德國就此之規範有無我國可思考之 處等，以下探討之。