我國遺產及贈與稅之有效稅率研究

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(1)國立政治大學會計學系碩士班碩士論文. 我國遺產及贈與稅政治大之有效稅率研究. 立. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi 研究生：邱孟偉. i n U. v. 撰. 指導教授：陳國樑副教授. 中. 華. 民. 國. 105. 1. 年. 6. 月.

(2) 摘要本研究取得財政部財稅資料中心提供之我國遺產及贈與稅核定資料，利用這份遺產及贈與稅之核定資料，計算出我國遺產稅以及贈與稅之有效稅率。此外因一年內或資料期間內單一贈與人可能存有多次贈與的情況，故本研究另外依照同一贈與人為單位，合併同一贈與人之贈與資料計算其有效稅率，以及依照贈與次數分組計算之贈與稅有效稅率。透過本研究之遺產及贈與稅有效稅率計算及透過分位有效稅率的討論，可以了解到我國遺產及贈與稅，在改為單一稅率 10% 後之實際負擔情形。. 政治大. 關鍵字：遺產及贈與稅、有效稅率、平均稅率. 立. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. 2. i n U. v.

(3) 目錄壹、緒論. 1. 一、研究動機與目的. 1. 二、研究問題. 9. 三、研究方法. 10. 貳、近年來之遺產及贈與稅研究回顧及相關文獻探討. 12. 一、近年來之遺產及贈與稅研究. 12. 二、有效稅率之文獻回顧. 20. 三、累進性之文獻回顧. 23. 四、小結. 24. 參、資料分析. 26. 一、遺產及贈與稅之有效稅率分析二、贈與稅之有效稅率分析. 立. 肆、總結參考文獻. 27. 政治大. 49 95 99. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. 3. i. i n U. v.

(4) 表目錄表 1-1. 稽徵成本占稅收百分比. 3. 表 1-2. 歷年遺產及贈與稅申報件數. 4. 表 3-1. 2011 年至 2014 年遺產稅有效稅率表（十分位). 30. 表 3-2. 2011 年至 2014 年遺產稅有效稅率表（五分位). 31. 表 3-3. 2011 年遺產稅有效稅率表（十分位). 36. 表 3-4. 2011 年遺產稅有效稅率表（五分位). 37. 表 3-5. 2012 年遺產稅有效稅率表（十分位). 38. 表 3-6. 2012 年遺產稅有效稅率表（五分位). 39. 表 3-7. 2013 年遺產稅有效稅率表（十分位). 40. 表 3-8. 2013 年遺產稅有效稅率表（五分位). 41. 表 3-9. 2014 年遺產稅有效稅率表（十分位). 42. 表 3-10 2014 年遺產稅有效稅率表（五分位). 43. 立. 政治大. 52. 表 3-12 2011 年至 2014 年未合併贈與人之贈與稅有效稅率表（五分位). 53. 表 3-13 2011 年未合併贈與人之贈與稅有效稅率表（十分位) 表 3-14 2011 年未合併贈與人之贈與稅有效稅率表（五分位). 學. ‧ 國. 表 3-11 2011 年至 2014 年未合併贈與人之贈與稅有效稅率表（十分位). ‧. 表 3-15 2012 年未合併贈與人之贈與稅有效稅率表（十分位) 表 3-16 2012 年未合併贈與人之贈與稅有效稅率表（五分位). io. 表 3-19 2014 年未合併贈與人之贈與稅有效稅率表（十分位). al. 59 60. y. 62 63. v i 表 3-21 2011 年至 2014 年合併贈與人之贈與稅有效稅率表（十分位) n Ch engchi U 表 3-22 2011 年至 2014 年合併贈與人之贈與稅有效稅率表（五分位). 64. 表 3-23 2011 年合併贈與人之贈與稅有效稅率表（十分位). 77. 表 3-24 2011 年合併贈與人之贈與稅有效稅率表（五分位). 78. 表 3-25 2012 年合併贈與人之贈與稅有效稅率表（十分位). 79. 表 3-26 2012 年合併贈與人之贈與稅有效稅率表（五分位). 80. 表 3-27 2013 年合併贈與人之贈與稅有效稅率表（十分位). 81. 表 3-28 2013 年合併贈與人之贈與稅有效稅率表（五分位). 82. 表 3-29 2014 年合併贈與人之贈與稅有效稅率表（十分位). 83. 表 3-30 2014 年合併贈與人之贈與稅有效稅率表（五分位). 84. 表 3-31 2011 年至 2014 年贈次數有效稅率表（有稅案件). 91. 表 3-32 2011 年至 2014 年贈次數有效稅率表（所有核定案件). 92. 表 4-1. 2011 年至 2014 年我國遺產及贈與稅之有效稅率. 95. 表 4-2. 2011 年至 2014 年我國贈與稅移轉次數. 97. n. 表 3-20 2014 年未合併贈與人之贈與稅有效稅率表（五分位). sit. 表 3-18 2013 年未合併贈與人之贈與稅有效稅率表（五分位). 58. 61. er. Nat. 表 3-17 2013 年未合併贈與人之贈與稅有效稅率表（十分位). 57. 4. ii. 71 72.

(5) 圖目錄圖 3-1. 2011 年至 2014 年遺產稅合併有效稅率（十分位). 32. 圖 3-2. 2011 年至 2014 年遺產稅合併有效稅率（五分位). 32. 圖 3-3. 2011 年遺產稅合併有效稅率（十分位). 44. 圖 3-4. 2011 年遺產稅合併有效稅率（五分位). 44. 圖 3-5. 2012 年遺產稅合併有效稅率（十分位). 45. 圖 3-6. 2012 年遺產稅合併有效稅率（五分位). 45. 圖 3-7. 2013 年遺產稅合併有效稅率（十分位). 46. 圖 3-8. 2013 年遺產稅合併有效稅率（五分位). 46. 圖 3-9. 2014 年遺產稅合併有效稅率（十分位). 47. 圖 3-10 2014 年遺產稅合併有效稅率（五分位). 47. 圖 3-11 2011 年至 2014 年未合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（十分位). 54. 圖 3-12 2011 年至 2014 年未合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（五分位). 54. 立. 政治大. 圖 3-13 2011 年未合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（十分位). 65. 圖 3-14 2011 年未合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（五分位). 65. ‧ 國. 學. 66. 圖 3-16 2012 年未合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（五分位). 66. 圖 3-17 2013 年未合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（十分位). 67. 圖 3-18 2013 年未合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（五分位). ‧. 圖 3-15 2012 年未合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（十分位). sit. 圖 3-20 2014 年未合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（五分位). 68. y. Nat. 圖 3-19 2014 年未合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（十分位). er. io. 圖 3-21 2011 年至 2014 年合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（十分位). al. 67. 圖 3-22 2011 年至 2014 年合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（五分位). 68 73 73 85. 圖 3-25 2012 年合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（十分位). 86. 圖 3-26 2012 年合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（五分位). 86. 圖 3-27 2013 年合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（十分位). 87. 圖 3-28 2013 年合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（五分位). 87. 圖 3-29 2014 年合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（十分位). 88. 圖 3-30 2014 年合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（十分位). 88. 圖 4-1. 遺產稅分位有效稅率平均數. 96. 圖 4-2. 未合併贈與人之贈與稅有效稅率. 96. 圖 4-3. 合併贈與人之贈與稅有效稅率. 97. n. v i 圖 3-23 2011 年合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（十分位) n Ch engchi U 圖 3-24 2011 年合併贈與之人贈與稅分位有效稅率平均數（五分位). 5. iii. 85.

(6) 壹、緒論一、. 研究動機與目的. 遺產及贈與稅的歷史可追溯至西元前七世紀的古埃及，當時的埃及就有針對財富的移轉課徵類似財富移轉稅之規定。而近代的財富移轉稅則是 1916 年因應戰爭之經費短缺，為了財源籌措而開徵，對於戰爭期間的財富移轉，課予一定額度的稅額以充實軍費，戰爭結束了，而此措施卻繼續保留了下來為後人所沿用，並演變為近代針對生前贈與、死後遺留之財產所課徵的遺產及贈與稅。1 1. 遺產及贈與稅的課稅目的. 政治大. 對於遺產及贈與稅課徵的目的，以經濟學的角度來看有許多說法，在此舉出. 立. 其中較重要之二項。首先是遺產及贈與稅對於平衡代際間財富傳承所造成的財富. ‧ 國. 學. 分配不均，以及所造成的貧富差距問題有所幫助。假使沒有遺產及贈與稅的存在，則富有的一代將可把其財富完全的傳給下一代，使之繼承人能享有其生前的財富，. ‧. 如此下來可能形成「一代發跡數代累富」的現象，對於整體財富分配而言，將形. y. Nat. sit. 成財富高度持續集中於同一人或同一家族的現象。. n. al. er. io. 其次，若未課徵遺產及贈與稅，也將使得富人得以將其財富完整傳承予後代，. i n U. v. 造成民眾產生出身高低決定往後起跑點不均的不平衡心理。一般中產階級的民眾. Ch. engchi. 會認為這些富者的後裔不用憑藉其努力，就可以享有高於一般社會水平的資源，是件不公平的現象。為解決此種因出身背景不同造成的資源不平等，以至於影響未來在社會上競爭的機會差異，非功利主義（non-utilitarian)所主張之遺產及贈與稅促進機會均等（equality of opportunity)之概念，就是解決這種出身高低造成的機會不均，進一步減少平民和富人間的對立及仇富心理。為了解決這些現象，遺產及贈與稅試圖要來調和由贈與及遺贈而來的財富可能帶來的這些問題，實現財富重分配的理想，避免因為財富藉由傳承過度累積在少數人的手中，提高整體社會財富的流動。而為達到這些目的因此在設計遺產及 1. 參見 Gale and Slemrod（2000)。 1.

(7) 贈與稅的稅制上也逐漸發展出了一套對這些目的有效果的稅率設計，也就是累進稅率的設計。遺產及贈與稅之累進稅率的基本意義就是依據移轉及傳承的財富多寡給予不同的租稅負擔，移轉越多的財富在租稅上將擔負更重的稅額，反之，則給予越輕的稅負。因為遺產及贈與稅所要達成的財富重分配以及促進機會均等兩大目標都與能否使社會上移轉的財富金額差異減少有關，而透過累進稅率的設計，使移轉的財富越多應負擔的稅額也越多，就可以達成這個效果，因此累進稅率可說是能否達成遺產及贈與稅課稅目的之關鍵。. 政治大重要的關鍵就在於稅制的設計是否依照移轉財富的多寡來課徵不同程度的稅率立由以上幾點的結論中我們可以看出，要實現遺產及贈與稅的這些課徵目的最. 設計，也就是累進性，這是整個遺產及贈與稅目的能否有效實現的關鍵，是成敗. ‧ 國. 學. 之所在。. ‧. 2. 目前我國遺產及贈與稅的現況. y. Nat. 從財政部財政統計年報 2014 年的資料來看，遺產及贈與稅稅收約占我國整. er. io. sit. 體稅收的 0.9%。以 GDP 來看也僅占 GDP 的 0.2%，不論以何種方面來看，遺產及贈與稅之總稅收並不是我國賦稅收入的最主要來源，對於我國財政的挹注微乎. n. al. 其微。. Ch. engchi. i n U. v. 根據表 1-1，2012 年遺產及贈與稅的稽徵成本約占遺產及贈與稅稅收的 2.8%，和綜合所得稅、營利事業所得稅及營業稅相比，遺產及贈與稅的稽徵成本高於這些稅目，由此就可看出遺產及贈與稅的稽徵成本偏高。再以表 1-2 的申報件數來看，因遺產及贈與稅的發生是於生前贈與及死後遺贈，故其每年之件數較為不固定，然我們可以表中看出近年來遺產稅的申報件數有增加的趨勢，2009 年後開始突破十萬件。而贈與每年的申報件數則約在二十萬件上下。以上觀之，遺產及贈與稅的稅收不是整體稅收的主要來源，然其稽徵成本卻. 2.

(8) 是我國稽徵之稅目中稽徵成本較高的。但本研究認為遺產及贈與稅雖對於財政收入的幫助有限，其背後所代表的財富重分配及促進機會均等之功能，卻是具有重要的意義，不是其他稅目可以取代。. 表 1-1 稽徵成本占整體稅收百分比營利事業所得稅. 2004 年 2005 年 2006 年 2008 年 2009 年 2011 年. 2.20% 1.90% 1.30% 1.20% 1.10% 1.10% 1.30% 1.40% 1.50% 1.30%. 2.20% 1.80% 1.70% 1.70% 1.60% 1.60% 1.80% 1.60% 1.50% 1.60%. 2.80% 2.80% 2.60% 2.70% 2.80% 2.70% 3.40% 1.80% 3.40% 2.80%. 立. Nat. 2012 年. 1.40% 1.20% 0.80% 0.90% 0.70% 0.60% 0.80% 0.90% 0.70% 0.70%. 政治大. ‧. 2010 年. 2.60% 2.90%. 學. 2007 年. 3.00% 2.00%. y. 2003 年. 2.00% 2.50%. sit. 2002 年. 營業稅遺產及贈與稅. 1.20% 2.00%. ‧ 國. 2001 年. 綜合所得稅. n. al. er. io. 資料來源：財政統計年報(2013)。. Ch. engchi. 3. i n U. v.

(9) 表 1-2 2001 年至 2012 年遺產及贈與稅申報件數遺產稅 2001 年 2002 年 2003 年 2004 年 2005 年 2006 年 2007 年 2008 年 2009 年. 贈與稅. 78,547 74,621 81,076 82,042 85,279 89,688 96,275 98,419. – 189,621 225,495 203,673 199,284 188,704 192,763 187,499. 100,756 105,586 110,214. 178,292 172,576 181,474. 治政 2011 年大立 2012 年 123,854 193,856 2010 年. ‧ 國. 學. 資料來源：財政統計年報(2013)。. 3. 我國遺產贈與稅的發展與爭議. ‧. 我國遺產及贈與稅始於 1938 年，國民政府所公布之《遺產稅暫行條例》，不. sit. y. Nat. 過當時為試辦之性質。到了 1946 年立法院通過《遺產稅法》才開始有了正式的. n. al. er. io. 遺產稅法，但依然尚未課徵贈與稅。而我們現今所熟知的《遺產及贈與稅法》則. v. 是於 1973 年開始，當時遺產稅之稅率分為十七級，稅率自 3% 到 50%，而贈與. Ch. engchi. i n U. 稅的稅率則分為十五級，稅率自 4% 至 50%，可以看出一開始之遺產稅及贈與稅在稅率上並不統一，且為累進稅率，稅率最高都達到 50%。後因應時代變遷，而分別於 1981 年、1995 年、2009 年三次修法調整稅率。1981 年的修法將遺產稅稅率增加為十八個級距，最低稅率降低到 2%，最高稅率則提高到 60%，贈與稅的部分稅率級距增加到十七級，最低稅率為 4%，最高稅率改為 60%；1995 年修法將的遺產稅稅率級距減少為十級，最低稅率維持 2%，但最高稅率降到 50%，贈與稅部分，稅率級距同時減少為十級，最低及最高稅率都維持不變，分別為 4% 及 60%；而近來最具大幅度變動的一次，當屬 2009 年的遺產及贈與稅法修正。2009 年的修法正式將我國的遺產及贈與稅，由累進結構改為單一稅率，由 4.

(10) 原本遺產稅及贈與稅分別擁有各自的稅率結構表，改為遺產稅及贈與稅使用相同之單一稅率，稅率為 10%，遺產稅及贈與稅兩者之稅率設計從以往有所差別，改為稅率同步。除了稅率的改革，免稅額及扣除額也經歷了幾次修正，1981 年之修法增加直系及旁系親屬之扣除額與調整配偶間的扣除額金額；1995 年之修法調整有關視同贈與的規定，將原本視同贈與認定之範圍由三等親改為二等親，並再次調整了配偶間之扣除額金額、增訂重度殘障扣除額及子女婚嫁贈與免稅額； 2009 年則增訂夫妻剩餘財產差額分配請求權，符合此規定的案件因此可在遺產總額中調整相關之金額，此外這次修法還把遺產稅的免稅額增加到新臺幣一千二. 政治大 2009 年的遺產及贈與稅改革幅度與以往相比變動很大，而 2009 年會改革遺立. 百萬元，贈與稅之免稅額改為新臺幣二百二十萬元。. 產及贈與稅的一大原因是，政府希望藉由調整遺產及贈與稅的制度，使擁有較多. ‧ 國. 學. 資產的人能不為了規避遺產及贈與稅而將財富外移，藉由調降稅率鼓勵資金留在. ‧. 國內進行投資，加速社會經濟發展，且因調降了遺產及贈與稅之稅率，使遺產及. y. Nat. 贈與稅的租稅規劃變得較不具利益，減少相關租稅規劃，而非誘使擁有較多資產. er. io. sit. 的階級將資產外移再移轉以規避稅負，使遺產及贈與稅實際上課不到這些原本較應該課稅、也就是那些藉遺產及贈與方式移轉較多財富的人，造成遺產及贈與稅. al. n. v i n 的課稅功能大打折扣。此外，因為遺產及贈與稅之稅率在調降後，逃漏之動機減 Ch engchi U 輕，甚至可以吸引海外資金回流，所以財政部認為在調降稅率後的稅收不見得會. 比調降稅率前少，有可能持平或因此增加，根據以上的原因，就促成了 2009 年遺產及贈與稅改革。2 既使 2009 年遺產及贈與稅大幅改革有一定論述的根據，但這次還是引發了爭議。首先，遺產及贈與稅能夠增加稅收的主張欠缺實際證據，對於保留在國內的資金是否真的能用於投資以促進建設，也是未知。中研院院士朱敬一就認為，. 2. 立法委員黃淑英於立法院之質詢稿中提及：「財政部對於本次遺產及贈與稅法修法的主張有二，第一是遺產及贈與稅稅率調降是世界潮流，第二則是調降遺產及贈與稅稅率後可使鉅額資金回流。」 5.

(11) 遺產及贈與稅稅率調降為 10% 且改為單一稅率而非以往的累進稅率，將削弱遺產及贈與稅在財富重分配的作用，使有錢人後代能保有有更多財富，對於使社會機會均等財富階級的流動性作用大為降低。以上這些爭議在遺產及贈與稅稅率調降後從未曾停歇，也因此對於遺產及贈與稅應再次改革的呼聲不斷的出現。 4. 對於目前遺產及贈與稅的討論遺產及贈與稅稅制的問題，是稅務改革上不斷被提出討論的，稅率的高低，稅制的存廢，也一直為多方所討論。對於遺產及贈與稅的稅率問題，支持以遺產及贈與稅實現財富重分配、消彌. 政治大重分配目的，而稅率上採用累進稅率將能更有效的達到這個目的。然而，反對者立貧富差距的人認為，遺產及贈與稅應該課以重稅，以高稅率達到其所重視的財富. 主張，遺產及贈與稅稅率過高會降低社會大眾儲蓄的誘因，對社會上財富累積造. ‧ 國. 學. 成負面影響，且一旦遺產及贈與稅稅率過高，誘使有能力的高資產者將其財富移. ‧. 至海外，可能使國內的資金外流，使國內投資的資金減少。. y. Nat. 至於遺產及贈與稅的存廢問題，支持遺產及贈與稅續課者提出，遺產及贈與. er. io. sit. 稅在降低貧富差距、讓財富重分配的作用是存在的，更進一步，遺產及贈與稅還有使競爭機會變的較均等，減少仰仗祖產就能成功，而出身不如人的就無法翻身. al. n. v i n 的不平等現象。反對課徵遺產及贈與稅的論點則是，遺產及贈與稅要讓社會財富 Ch engchi U. 有重分配的機會，但較具資產能力的人多也較具租稅規劃的本錢，因此最後課到. 稅的都是較不具租稅規劃能力的低資產階層，與遺產及贈與稅財富重分配的理念不啻背道而馳。至於促進機會均等的部分，前美國 FED 主席 Bernanke （Ben Shalom Bernanke)於來臺演講時曾表示這部分並非單純的可由遺產及贈與稅解決，最重要的還是要從教育等方面著手才是根本作法，因此不應對遺產及贈與稅在促進機會均等方面有過高的期待。此外，在我國遺產及贈與稅改為單一稅率後，反對者又多了一項最有利的論點，反對者主張相較於累進稅率，單一稅率讓支持遺產及贈與稅者所追求的目的更加達不到，則遺產及贈與稅存在的必要，更缺乏其 6.

(12) 有利的基礎，但有關此部分的質疑，本研究認為若單一稅率無法達成社會財富重分配及促進機會均等的作用，應思考是否將我國之遺產及贈與稅稅制調整為累進稅率，而非因此主張廢除，此邏輯上之謬誤將使這項論述不具說服力。由以上觀之，目前對於我國遺產及贈與稅的最大的質疑，是自從我國將遺產及贈與稅的稅率調降至 10% 的單一稅率後，有關遺產及贈與稅對於財富重分配，也就是減少代際間因轉讓財產而產生競爭機會不均等的功能是否仍存在抱持質疑的態度。質疑者認為遺產及贈與稅改為單一稅率後，不論被繼承人的財富有多少，其負擔的稅額皆以同一比例計算，所以並沒有對以遺產及贈與方式移轉越多. 政治大寡，給予不同程度的負擔，也正是遺產及贈與稅能夠改善財富分配、避免一出生立. 的財富者，其所承受的租稅負擔應越重的情況出現，而能不能按照移轉財富的多. 就決定了起跑點不等這些問題的關鍵。然遺產及贈與稅真的在改為單一稅率後就. ‧ 國. 學. 失去了以上這些作用嗎？其實在加入了免稅額及扣除額後，名目上單一稅率，實. ‧. 際上會呈現累進稅率的情形。所以即使名目上不論藉遺產或贈與之方式移轉多少. y. Nat. 財產都課徵單一稅率的稅額，但可能因加計了免稅額及扣除額，而使遺產及贈與. er. io. sit. 所需負擔的遺產及贈與稅隨著財富的多寡而有不同的負擔水準。換句話說對於有效達成財富重分配的功能依然存在，依然能夠減少代際間傳承財富造成的累富現. n. al. Ch. 象，對於促進機會均等也就仍有一定的功能。. engchi. i n U. v. 所以對我國的遺產及贈與稅來說，與其就名目上的稅制進行諸多的討論，不如以實際上的遺產及贈與稅資料計算出我國遺產及贈與稅之有效稅率，再進一步以這些資料檢視我國遺產及與稅實際負擔到底為多少，以及是否有依照移轉的財富不同而給予不同的租稅負擔。相信這種以實際有效稅率而非名目稅率所進行的研究，可以對於遺產及贈與稅制度有更精確的討論，以至於能對以上遺產及贈與稅現況的質疑給與最真實客觀的答案。另外，計算目前遺產及贈與稅的實質稅率在實務上也有其正面好處。自我國遺產及贈與稅調整成單一稅率 10% 後，大眾普遍認為其所負擔的遺產及贈與稅. 7.

(13) 僅僅為所遺留或贈與財產的 10%，而非過往遺留或贈與越多的財富便負擔越重的稅賦，以至於在遺產及贈與稅稅率調整後以往移轉較多資產的民眾，在遺產及贈與方面的租稅規劃誘因大為減少。這些擁有較多資產的人士認知到，不再需要花費太多的成本在相關的遺產及贈與租稅規劃，故對於以往以此部分為擁有較多資產的人士提供相關稅務服務的從業人員來說，遺產及贈與稅稅率調低後的業務比重出現了變化，遺產及贈與稅租稅規劃的時間及金錢投注不若以往來的高，相關行業如會計師所提供的服務因而產生了相當的影響。然若能證明遺產及贈與稅在調整稅率為單一稅率 10% 並加計免稅額及扣除額後，實質上的租稅負擔與名目. 政治大士在思考財產分配上或許就會有另一種想法，而可能出現更積極的規劃誘因，相立. 上有所不同，甚至隨著移轉財富的不同而有程度上的差別，則移轉較多資產的人. 關的服務提供者，也將有機會維持遺產及贈與稅租稅規劃的商機，對於整個國家，. ‧ 國. 學. 整個產業，整體市場的積極意義自不言可喻，因此，論證我國遺產及贈與稅的實. ‧. 質租稅負擔為一重大課題，具有意義與價值。. y. Nat. 從以上可以知道遺產及贈與稅之實際負擔可能與其名目負擔有所不同，實際. er. io. sit. 上的稅率往往會因免稅額及扣除額的加計而有所改變，故在對於稅制進行檢討時若只針對法條上的規定給予評論，而忽略了實際上考量了整體制度後的真實狀況，. al. n. v i n 將可能產生偏差。因而本研究認為如果能以實際上我國遺產及贈與稅的核定資料 Ch engchi U 為基礎，以核定的遺產及贈與稅資料計算出實際之有效稅率，了解目前遺產及贈. 與稅的實際負擔情形，並進一步以計算出遺產及贈與稅的累進情形，評估目前稅制下的累進程度為何，相信能對我國之遺產及贈與稅能有更精準的了解，進而能做出更合適的改革建議。. 8.

(14) 二、. 研究問題. 接續以上有關我國遺產及贈與稅的現況討論，本研究希望著重我國目前之遺產及贈與稅爭議中的兩點，第一是自從遺產及贈與稅改為單一稅率後，遺產及贈與稅的有效稅率為何？第二則是遺產及贈與稅在考慮免稅額及扣除額後，稅率結構是否具累進的情形。從先前的討論中來看，遺產及贈與稅在理論上的兩大課徵目的是達到社會財富重分配以及促進社會上的競爭機會均等，而這兩大目的都需要靠稅制設計讓移轉越多財富的人有越重的負擔來達成。但目前對於遺產及贈與稅的質疑普遍認為. 政治大負擔在名目上看來只有移轉財富價值的 10%，且目前之遺產及贈與稅為單一稅率，立我國現行的遺產及贈與稅的名目稅率只有 10%，也就是對移轉財富者給予的租稅. ‧ 國. 學. 名目上看來遺產及贈與稅的設計沒辦法對於移轉越多資產的人給予越重的負擔。因此本研究的關鍵在於衡量出在我國現行之遺產及贈與稅制下，實際之遺產及贈. ‧. 與稅租稅負擔為多少，以及遺產及贈與稅是否具有累進性。但以上的問題牽涉到. sit. y. Nat. 了實際上的遺產及贈與稅資料之使用，若沒有實際上之遺產及贈與稅資料為基礎. al. er. io. 便無法對於上述問題給予解答。因此能否取得關於遺產及贈與稅之核定資料，並. v. n. 配合計算以得出遺產及贈與稅實際上之有效稅率，就是整個研究能否進行的關鍵。. Ch. engchi. i n U. 以核定之遺產及贈與稅資料來評估整體的遺產及贈與稅稅制將更能代表實際上的遺產及贈與稅課稅狀況，而以此實際上之資料為基礎對於回答我國遺產及贈與稅現行稅率是否合適？是否有調整之空間？以及是否具有累進性？等問題將能有具體答案。以上研究可以對於我國遺產及贈與稅在租稅負擔上的問題，以及累進性的問題提供相當之論述基礎。綜合以上可知本研究除了提供目前我國之遺產及贈與稅稅率調整為單一稅率 10% 後，遺產及贈與稅在實際租稅負擔上的討論基礎外，另外一部分關於遺產及贈與稅累進性的評估則可提供後續對於遺產及贈與稅在平均社會財富及機會均等二方面的討論依據。 9.

(15) 三、. 研究方法. 本研究將對於所要研究之遺產及贈與稅有效稅率問題進行探討，以財政部財稅資料中心所提供之 2011 年至 2014 年之遺產及贈與稅核定資料進行有效稅率之試算，試圖以實際資料得到我國遺產及贈與稅的有效稅率，並進一步延伸出遺產及贈與稅的租稅負擔為何，及是否有依照遺產及贈與方式移轉的財富不同而給予不同程度上的負擔。為達到以上目的，本研究將先針對遺產及贈與之負擔程度進行分位，以所取得之 2011 年至 2014 年遺產及贈與稅核定資料中之核定遺產總額，及核定贈與總. 政治大大小進行排序，再以此排序分成每一分位案件數均等的等分位，依本研究討論之立. 額之金額作為遺產稅及贈與稅的負擔基準。依據核定之遺產總額及贈與總額金額. ‧ 國. 學. 需要，遺產稅及贈與稅將以五等分位及十等分位兩種方式呈現。分位的用意是為了讓接下來進行的有效稅率計算能依照負擔程度的不同呈現，至於採取兩種分位. ‧. 呈現的原因則是因十等分位其分位數較多，可以幫助我們釐清細部的變化，五等. sit. y. Nat. 分位其分位數少，則能幫助我們看出較大的變化趨勢，配合折線圖的呈現相信可. al. er. io. 以對整體分位有稅率的變化有清楚的了解。. v. n. 在依據租稅負擔程度排序並分位後，接著本研究將計算各分位之有效稅率，. Ch. engchi. i n U. 此處使用之有效稅率為依據下列之有效稅率公式：. 1. 遺產稅有效稅率 = 核定應納遺產稅額/核定遺產總額 2. 贈與稅有效稅率 = 核定應納贈與稅額/核定贈與總額依據上列兩公式分別計算出各分位之有效稅率平均數後即可對於本研究所要討論的兩大主題進行相關之討論，也就是： 1. 根據我國遺產及贈與稅的有效稅率，評估我國現行之遺產稅及贈與稅實際租稅負擔為多少。 2. 我國之遺產稅及贈與稅是否具有累進性，也就是有無依照移轉之財富金額不同而有不同程度的租稅負擔。 10.

(16) 第一個問題將以計算出之遺產及贈與稅之有效位率與現行之名目稅率比較，討論在加計免稅額及扣除額後得到的遺產及贈與稅有效稅率與名目上的稅率之差異。第二個問題，則依據各分位的有效稅率來討論對於我國遺產及贈與稅在改為單一稅率後，是否因不論移轉多少財富皆依單一比例稅率課稅，而使我國之遺產及贈與稅失去累進性，失去依照移轉財富多寡的不同給予不同程度租稅負擔的功能。本研究將根據所取得的實際資料試圖對這個部分的質疑給予解答。除了上述問題外，因同一贈與人而言可存有多次贈與的情況，故本研究希望. 政治大合併，以及根據贈與移轉次數分組之分組有效稅率。希望能藉此研究同一贈與人立. 透過所取得之 2011 年至 2014 年贈與稅核定資料，將同一贈與人的贈與資料整理. 在這四年中之贈與次數與有效稅率間的關係，以進一步了解多次贈與的狀況及租. ‧ 國. 學. 稅負擔。. ‧. 對此本研究認為，在加計了免稅額及扣除額後我國之遺產及贈與稅有效稅率. io. er. 同於名目上的單一稅率而出現累進性。. sit. y. Nat. 將會低於名目稅率，但也因免稅額及扣除額的關係，將使我國之遺產及贈與稅不. 本研究希望透過對以上的問題討論，能對我國在遺產及贈與稅在改為單一稅. al. n. v i n 率後有關遺產及贈與稅實際租稅負擔及累進性的疑問，以實際之核定資料及現況 Ch engchi U 的分析予以釐清。相信經過本研究的實際資料分析後，能對我國之遺產及贈與稅. 制度有所助益，不論是對於未來遺產及贈與稅的改革，或接下來在遺產及贈與稅的進一步研究上，都可以扮演承先啟後的作用，以回報各界對於本研究在資料上的提供及討論上之協助，讓社會更進步。. 11.

(17) 貳、近年來之遺產及贈與稅研究回顧與文獻探討近年來關於遺產及贈與稅的研究成果十分可觀，為了要能深入探討本研究之主題，建立對遺產及贈與稅、有效稅率及累進性足夠的理解與認識，故本研究在此部分將先以遺產及贈與稅的重要研究進行介紹，整理至目前為止在此部分較具代表性的研究成果，接著再進入有效稅率及累進性之研究。相信在有了以上的研究及文獻回顧後，可以對本研究所要探討之問題提供理論基礎。. 一、. 近年來之遺產及贈與稅之研究. 政治大. 自 1916 年以來遺產及贈與稅開徵之國家逐漸增加，各國之制度也隨著時間. 立. 的演進，經歷過一次又一次的重大變革，對於遺產及贈與稅的研究也隨著每一次. ‧ 國. 學. 的改革，而有著一步又一步的演進，累計至今已有為數可觀之成果。這些成果之內容涉及遺產及贈與稅的不同面向，也有著不同的理論基礎，綜觀來看還是可以. ‧. 將這些遺產及贈與稅之研究分為兩大類，遺產及贈與稅之稅制討論以及對於遺產. y. Nat. sit. 及贈與稅之租稅規劃研究。以下有關遺產及贈與稅之近年文獻回顧，也將以此兩. n. al. er. io. 部分切入展開。相信此種劃分方式將能更清楚的呈現至目前為止，有關遺產及贈. i n U. v. 與稅之研究發展成果為何。當然因時代的演進造成制度之更迭，較早期之研究所. Ch. engchi. 涉及之制度可能早已非為現代人所熟知，探討其制度將較不切合現今大眾所理解之遺產贈與稅，所以此處之研究探討，將以近代之研究文獻為主，必要之處再輔以較為早期之制度研究。 1. 遺產及贈與稅稅制方面之討論隨著近年對於遺產及贈與稅改革的呼聲越來越高，使得遺產及贈與稅稅制上可能存在之問題一直為各界所矚目，而身為主管機關的財政部除了內部討論外，更委託了三次的政府研究案，分別是何志欽、林惠玲（2002)、陳恭平（2006) 以及黃耀輝（2009)。這三次的研究因為是政府施政之重要參考依據，所以對於遺產及贈與稅的改革有著不可忽視的影響。以下本研究將近年來之遺產及贈與稅 12.

(18) 研究資料分為稅基、抵繳以及稅率部分之進行討論，內容將以這三份重要研究為主，後再輔以其他學者之個別研究進行討論。 (1).. 遺產及贈與稅稅基部分之討論. 首先，看到的是對於遺產及贈與稅稅基部分之討論。對於稅基之討論簡單來說就是研究稅基所包含之範圍，也就是稅基的大小。稅基不只是影響稅收的多寡，更影響了稅收的範圍，關係到了一項稅目的徵收內容，決定了那些標的會被課稅，此範圍可見於各稅法中有關徵收標的之訂定。而已計入稅基的部分也可能因免稅額及扣除額而再次被排除於稅基外，所以免稅額及扣除額也是另一個常被討論之. 政治大課稅範圍、免稅額以及扣除額的討論。而我國對於遺產及贈與稅稅基的討論，以立問題。稅基之研究是每次稅制檢討時必定會觸及的一大重點，內容廣泛的涵蓋了. 近年來關於遺產及贈與稅稅基部分之研究來看，可再將此部分劃分成現況之改革. ‧ 國. 學. 建議以及未來之改革兩部分。. ‧. 對於遺產及贈與稅稅基之現況改革，主要是各研究針對當時的遺產及贈與稅. y. Nat. 稅制於實行上發現的問題給予建議，在此舉出其中的問題說明。首先看到的是何. er. io. sit. 志欽、林惠玲（2002)以及黃耀輝（2009)在研究中所討論的農地的問題。農地因其在遺產及贈與稅上享有特別的移轉優惠，所以常被許多非農民身分的人所濫用，. al. n. v i n 藉由農地在遺產稅上的扣除，以及贈與稅上的不計入，使之豁免於遺產及贈與稅 Ch engchi U. 的課稅標的外。上述研究中點出了這個問題，並針對這個問題給予建議，研究建議應該在農地以及持有者的身分認定上進行更嚴格的規範以防濫用，或甚至於財政部應該審慎評估是否取消農地在遺產及贈與稅上的優惠。再來是有關於公設保留地，因公設保留地在使用上受的限制，所以在遺產及贈與稅上也享有移轉上的優惠。對此何志欽、林惠玲（2002)建議可以重新檢討公設保留地的優惠是否真有其必要，若無則乾脆取消公設保留地的優惠，以避免這部分的濫用。至於有關於我國遺產及贈與稅稅基未來之改革方面的建議，終身累進財富移轉稅可見於何志欽、林惠玲（2002)以及陳恭平（2006)之研究中。兩研究參考了. 13.

(19) 美國當時改革建議呼聲極高的方案，提出了終身累進財富移轉稅的重要觀念，終身累進財富移轉稅簡單來說就是將遺產稅及贈與稅之稅基整合，以終身累進財富移轉稅之方式課徵，並將免稅額及扣除額合併為一調整額。可以說終身累進財富移轉稅因為累計了一個人一生中所移轉給他人的財富，並只給予一個適當之減免額度，不論在生前或死後移轉，享有之減免皆為同一額度，因此現今我國實務上多為民眾所使用之遺產稅節稅方式：利用生前每人每年固定之贈與額度分年移轉財富，以規避死後一次性的被課徵遺產稅之方式，將不再存在。陳恭平（2006) 提到此終身累進財富移轉稅將解決現今利用生前移轉規避死後遺贈之空間，以至. 政治大但此方式因牽涉到每年移轉財富之累計及追蹤，在稽徵上可能會增加其成本，成立. 於改善遺產稅的稅基被侵蝕之狀況，何志欽、林惠玲（2002)也持類似之看法。. 為了反對人士主張的理由。然隨著稅捐系統建構的日趨完善，相信此方面之稽徵. ‧ 國. 學. 成本會來越低，一套符合成本效益之稽徵制度，將讓其反對聲浪漸漸消彌。抵繳部分之討論. ‧. (2).. y. Nat. 此外另一個較重要的問題在抵繳，抵繳方面的問題主要在於用來抵繳遺產稅. er. io. sit. 的財產，在抵繳財產的稅上價值與實際價值上的差異所產生的避稅空間。以公設保留地為例，為了加速政府取得未徵收之公設保留地，故遺產及贈與稅法規定公. al. n. v i n 設保留地可以用以抵繳遺產稅C ，有心人便利用此規定低價購入公設保留地以抵繳 hengchi U. 遺產稅，因此產生了租稅上的利益，這種租稅規避行為在實務上常被使用。對此黃耀輝（2009)中提出公設保留地的抵繳規定應趨嚴，例如可以增設公設保留地. 的抵繳上限規定，以避免公設保留地的抵繳被濫用，補起對於低價購入公設保留地以抵稅的漏洞。而相同的問題還可以未上市上櫃的股票為例，因未上市上櫃股票缺乏一個合理估計的市場價值，使得抵繳之未上市上櫃股票價值往往低於所估計之價值，造成了稅收上的損失。何志欽、林惠玲（2002)於此部分即主張應增加未上市上櫃股票用來抵繳的條件，使之認定較嚴格以減少濫用情形。黃耀輝（2009)也對此指出未上市上櫃之股票因沒有在市場上大量交易，市場價值不能. 14.

(20) 有效反映股票本身以至於公司價值，應改以公司淨資產計算股票價值較能避免股票價值偏離實際價值的情況發生。從以上從兩個研究中所舉出的例子可以看出，對於我國遺產稅抵繳上的問題，都是遺產稅在實行上所發現的漏洞，對於改善實務上的缺失有著不可忽視的重要性。而由以上也可以看出針對這部分問題的改革方案，主要是藉由取消或採取更嚴格的規定以避免有心人士濫用，防堵我國遺產稅稅制上的漏洞。 (3).. 稅率部分之討論稅率高低除了會影響稅收的多寡外，也會影響一項租稅的租稅順從度，稅率. 政治大進行租稅規避的誘因，租稅順從度因而下降，稽徵成本也可能因此上升，相反的立過高可能會使民眾認為租稅負擔過重，不願意付出龐大的稅費，讓納稅義務人有. 過低的稅率會使稅收過少，也可能因稅率過低使得一項租稅的課稅目的無法達到。. ‧ 國. 學. 例如：過低的稅率可能讓遺產及贈與稅促進財富重分配的效果不顯著，因此稅率. y. Nat. 也是相關租稅改革或研究在進行時所聚焦的一個重點。. ‧. 的訂定應恰到好處，才能彰顯其功能又不至於過度扭曲納稅義務人經濟決策，這. er. io. sit. 陳恭平（2006)即以財政部所提供之 1993 年至 1998 年以及 2003 年至 2005 年之遺產及贈與稅之核定案件，進行了我國之遺產及贈與稅稅率與逃漏稅件數、. al. n. v i n 漏稅金額以及預計稅收之關係試算，試圖以此試算結果找出較為適合我國遺產及 Ch engchi U 贈與稅之稅率。此研究假定了不同稅率結構的遺產及贈與稅稅表，透過不同的級. 距搭配不同的稅率之方式，模擬出了各種不同稅表之情況下，對於我國遺產及贈與稅的變動與衝擊，其中包括將當時之十級累進稅率結構調整為五級累進稅率結構，以及在不同稅率和不同免稅額下所得到之稅收結果，並以這些結果與當時我國遺產及贈與稅稅制下的稅收進行比較。研究所得到之結論指出，我國遺產及贈與稅之逃漏情況隨稅率降低而跟著降低，但若為降低逃漏而調降稅率則政府之稅收在所提出之上述改革方案下都將減少，因此在稅制改革上可能將需拿捏其程度，避免稅收上的大幅減少，並在減少逃漏及稅收方面取得一個合理之平衡。. 15.

(21) 黃耀輝（2009)也對於我國遺產及贈與稅改革，提出不同之稅表假設進行試算，以其得到較適合我國的一組遺產及贈與稅稅表，如同陳恭平（2006)之研究，黃耀輝（2009)也以所提出的稅表，加入了相關遺產及贈與稅資料的計算，以模擬之方式計算了在這些稅率結構表下對稅收的影響，得到之結論認為模擬稅表中的四級累進稅率表會有最佳的稅收，可使遺產贈與稅之稅制更為合理。當然除了以上政府委託案外，學界也有對於我國遺產及贈與稅稅率之研究，以現有模型之方式，導入我國之實際數據，或以模擬方式計算我國遺產及贈與稅在不同假定之稅率下之影響。何艷宏、黃瓊如、林維思（2012)之研究，就是利. 政治大產及贈與稅稅制在最高稅率調降為 40%、單一稅率 10%、單一稅率 0%，以及在立. 用 Ramsey-Cass-Koopmans 成長模型，以 2007 年臺灣之經濟資料，針對臺灣遺. 資本存量保持不變的情況下模擬遺產及贈與稅的最適稅率，此四種假設下，進行. ‧ 國. 學. 模擬分析來探討遺產及贈與稅稅率對於經濟發展之影響。結果顯示現行 10% 之. ‧. 稅率對於增加資本存量、帶動經濟發展沒有顯著之影響，而根據第四種假設所計. y. Nat. 算出不影響現行資本存量的最低之稅率為 28.22%，因此要帶動資本存量的稅率. 連結了遺產及贈與稅稅率和經濟發展之間的關係。. al. er. io. sit. 不應低於 28.22%。可以說本研究以另一種角度切入了遺產及贈與稅稅率的探討，. n. v i n 由以上近年來有關遺產及贈與稅的論文中可以發現，遺產及贈與稅的稅率不 Ch engchi U. 論是對於社會整體，或是政府財政，以至於經濟體系皆有影響。這些研究結果雖看似是經由對於遺產及贈與稅之現制研究而得來，但另一方面在設計遺產及贈與稅的稅制時，也可以利用這些遺產及贈與稅稅率之研究來預設稅制可能會造成之影響，用以設計符合我國需求遺產及贈與稅之稅制，達到我國所預期遺產及贈與稅所設定要達到的目標。而提到稅率與稅制的訂定，Isenbergh（1984)之研究即針對遺產及贈與稅之稅率訂定在稅制上的影響提出過看法，在此文章中作者提到了同樣一筆財富可能因為移轉時點之不同而有不同之價值，進一步造成了課稅之價值不同。此價值的. 16.

(22) 不同可能會造成租稅規劃的誘因，是在設計稅率時需要重視的一個問題。舉例來說，在生前移轉一筆價值一百元之投資可能需課徵一百元乘上稅率所得之稅額，但此筆投資若延後至死後再以遺產之方式移轉，可能就因經過了到死前這段時間的增值，使此筆投資之價值提升到了一百五十元，如此在死後課徵之遺產稅稅額變為一百五十元乘上稅率所得到之積。這段期間所增加之財富價值，一方面藉由財富主的再投資而促進了社會資本的有效運用，另一方面更加顯著的就是增加了整體的稅收。因此這樣看來在設計稅率時，是否要將生前移轉之贈與稅稅率，和死後移轉之遺產稅稅率，做出高低之區隔，以誘使民眾能將財富在生前到死亡的. 政治大稅稅基相結合，變成類似終身財富移轉稅的制度，以釜底抽薪地杜絕利用生前及立期間多加投資，促進經濟也增加稅收，或進一步如同作者指出地將遺產稅及贈與. 題，也是作者認為在租稅設計時所應思考的重要因素。. 學. ‧ 國. 死後移轉在稅率上的不同造了租稅規避上的空間，都是值得注意與思考的重要問. ‧. Stephan Ш（1986)也對遺產及贈與稅之稅率與稅制訂定上之關係提出類似的. y. Nat. 看法。首先，作者同樣認為，因為同一物件之移轉可能因時點之不同而有不同的. er. io. sit. 價值，以生前移轉和死後移轉兩個時點來看可能就因為經過了死亡前的這段時間而造成價值上的變動，而此價值之變動多半為隨時間而使價值增加，因此作者認. al. n. v i n 為在稅制設計上，應該利用制度的設計，使民眾較有誘因在死後，也就是資產價 Ch engchi U. 值較高的時點移轉，這樣就可以使課稅上獲得較大的稅基，使稅收能進一步增加。據此作者提出了兩種做法，第一種是整合遺產稅及贈與稅的稅基，類似先前所提及的終身累進財富移轉稅。第二種則是可以對於生前和死後的移轉給予不同的稅率，生前之移轉適用較高之稅率，而死後之移轉適用相對較低之稅率，使民眾有死後再移轉財產的動機，但這部分要注意的是死後的稅率在訂定上不能過低，使得總稅收比生前移轉來的低，那將適得其反。至於有關遺產及贈與稅稅率與資金回流的關係，也是一個一直為各界所關注的議題，事實上，在談到 2009 年之遺產及贈與稅的改革時，財政部便以調整遺. 17.

(23) 產及贈與稅可以吸引資金回流為其一大理由。但遺產及贈與稅的稅制和資金回流到底有沒有關係？主張遺產及贈與稅與海外資金回流間有關係者認為，有錢人為了避免死後留下鉅額的財富被課徵過多的遺產稅，因此便利用生前慢慢將財富移轉至海外，藉以規避遺產及贈與稅，也因此許多資金便留滯海外，而非於國內參與各項投資，使國內的產業發展停滯。以上說法具有一定的邏輯，但支持調整遺產及贈與稅已吸引資金回流的論點者，其實並未於當時提出相關資料佐證其說法。但是此議題的確引起我國學者之注意而針對此議題曾提出相關之研究，陳恭平（2006)透過中央銀行提供之 2003 年至 2006 年之資金匯出入資料以及香港廢除. 政治大流的說法提出佐證，但得到之結果卻與上述預期中的不太相同。根據所得到資料立. 遺產及贈與稅後之資金流動資料分析，試圖對調降遺產及贈與稅可以吸引資金回. 做出的實證分析指出遺產及贈與稅和吸引海外資金回流之關係並不顯著。此後，. ‧ 國. 學. 黃耀輝（2009)再次對此議題有所討論，並得到調整遺產及贈與稅對於吸引海外. ‧. 資金回流之作用並不大的結論。至此，有關遺產及贈與稅和吸納海外資金間的關. y. Nat. 係已經不具有說服力。. er. io. sit. 2. 遺產及贈與稅租稅規劃之研究. 接著來看，除了基本的稅制討論外，另一大遺產及贈與稅研究類型，就是遺. al. n. v i n 產及贈與稅在實務上之租稅規劃研究。不論是哪一種稅，對於負有租稅負擔者， Ch engchi U 都有想要減輕其租稅負擔的念頭，對於高租稅負擔者來說，此情況尤其明顯，市. 面上之書籍與雜誌，都可見到對於某種稅目的節稅或避稅方式介紹，租稅規劃已成一熱門話題。當然除了社會媒體上的討論外，租稅規劃之研究也可見於學術論文中，對於移轉財富所被課徵之遺產及贈與稅亦是如此。話雖如此但近來在我國遺產及贈與稅改制為單一稅率且稅率降為 10% 後，民眾租稅負擔大為減少，因此對與遺產及贈與稅租稅規劃之動機也因此下降，與其多花時間進行複雜的規避，不如依規定繳稅。因為稅率下降後負擔之租稅也下降，與租稅規劃的成本相比，遺產及贈與稅的稅額可能還更低，進行租稅規劃可. 18.

(24) 能反而必須付出更高的成本。此外近年來的遺產及贈與稅改革，也對與以往遺產及贈與稅實務上常用之租稅規劃方式，進行了更嚴格之條件認定，所以在遺產及贈與稅改革後，遺產及贈與稅在實務上的租稅規劃方式相對於以往有減少的情況。不過由於遺產及贈與稅之租稅規劃對於擁有龐大資產的人來說仍有租稅規劃的誘因，故此部分之研究仍是具相當之重要性。對於我國遺產及贈與稅之租稅規劃之研究，其中一種研究方式是廣泛的介紹各種實務上租稅規劃的方法。例如曾仲慧（2008)之研究，內容整理了實務上遺產及贈與稅較為常見的租稅規劃方式，包括把原本可能被課徵遺產稅的財產以生. 政治大配偶利用剩餘財產分配請求權、辦理捐贈、善用抵繳之規定等方式，來達到減少立. 前分年贈與之方式分轉、把現金換成不動產、把現金轉為保險給付移轉、生存之. 死後的遺產稅之目的；至於贈與稅的部份，原則上利用每年贈與的免稅額，將財. ‧ 國. 學. 產拆分成多年移轉，而非一次性移轉大筆財產，假使此方式利用得當，可能移轉. ‧. 財富不需要被課徵任何的贈與稅，是最常見的一種租稅規劃。另外也可配合將現. y. sit. io. er. 定來節稅。3. Nat. 金換為不動產再贈與之方式，利用現今不動產之公告價值低於實際市場價值之規. 而除了廣泛地介紹各種遺產及贈與稅租稅規劃方式外，也有的研究是聚焦在. al. n. v i n 單一之遺產及贈與稅租稅規劃手法，以較為詳細之篇幅介紹此單一種類之租稅規 Ch engchi U 劃方式。此部分之研究因近年來我國遺產及贈與稅較有租稅規劃空間的方式，為. 透過成立信託來達到減少遺產及贈與稅租稅負擔的效果，所以單一遺產及贈與稅租稅規劃方式的研究便以信託之運用為主，深入聚焦在利用信託方式來規避遺產及贈與稅。較為典型的如：傅銀柔（2009)之研究，比較了英、美、日與臺灣之信託制度，並透過一個假設個案說明在臺灣現行之稅制下如何利用信託，達成減少遺產及贈與稅。此論文介紹了許多實務上可行之方法，包括：信託結合保險、. 3. 因為目前不動產課徵遺產及贈與稅，是以不動產之公告價值（房屋為評定現值，土地為公告地價)為基礎核定其稅額，而我國現行之不動產公告價值低於實際之市價，故具有減少課稅資產價值的空間。 19.

(25) 本金自益孳息他益以及本金他益孳息自益之手法，配合利率高低，利用實際利率與信託課稅時採用之郵政儲金一年期定期存款利率間之利率差，達到節稅的目標。而對於此規避現象，研究提出了相對的因應之道，建議政府可仿效美國財產價值凍結之估價方式，縮小實際利差以杜絕這種利用折現率差異以規避稅賦的方法。因此若要進行遺產及贈與稅改革時，可以參考此研究列舉之信託避稅方式，省思關於信託在遺產及贈與稅的課稅現況上，是否有造成我國遺產及贈與稅稅基侵蝕，或是因此產生課稅待遇上的不公平現象，有無改革的需要及如何改善可能之問題。. 政治大究發展的趨勢是配合實務上所常用的節稅方式進行，十分的貼近現實中的狀況。立. 以上就是關於遺產及贈與稅的租稅規劃方式之兩種文獻類型的介紹，整個研. ‧ 國. 學. 二、. 有效稅率之文獻回顧. ‧. 本研究中所指的有效稅率指的是用於評估一個納稅人實際上所負擔之租稅. sit. y. Nat. 占其被課徵之稅基的比例，也就是平均稅率的概念，與另一種邊際有效稅率並不. al. er. io. 相同，邊際有效稅率指的是一納稅人增加一單位的課稅標的時，所增加的稅額。. v. n. 在本研究中所使用之有效稅率皆為前者，因此以下文獻之探討將以有效稅率為主。. Ch. engchi. i n U. 有效稅率往往和其在法條上所訂定名目稅率不同。名目稅率其實並不一定是納稅人所實際負擔的稅率，納稅人實際上負擔之稅率，須經過另外的計算所得到，而這種實際上負擔之稅率被稱為有效稅率。有效稅率的研究是被大眾所關注的，因為從實際上之有效稅率可以判斷出一個稅目對其納稅人的實際負擔為何，進一步看到稅制實際運作情況是否合理。此外有效稅率的研究也可以延伸至稅率的累進性研究，討論納稅能力與稅賦間的關係，因此有效稅率是評估一個稅制負擔的基礎。關於有效稅率的計算公式往往會隨著所需要評估的目標做調整，因此其分子 20.

(26) 和分母所使用之標準，會依照研究的不同而有所差異，但最終的概念卻仍是一樣的，也就是將負擔的稅額除上相關之稅基，以下將整理幾種不同研究中所出現之有效稅率計算公式及定義。 Fullerton（1983)中提到，稅率的研究主要可分為兩類，第一類為有效稅率平均數，第二類為邊際有效稅率。而在此基礎上此研究進一步將稅率的研究分為四種類型，分別為平均企業有效稅率（average effective corporate tax rate)、平均總有效稅率（average effective total tax rate)、企業邊際稅契與企業邊際稅率（marginal effective corporate tax wedge tax and marginal effective corporate tax. 政治大 marginal effective tax rate)四大類型。這四種類型是作者整理了有關稅率的研究後立. rate)、邊際總稅契與邊際總有效稅率（marginal effective total tax wedge tax and. 所歸納出來的結果，作者在研究中詳細的介紹了這四種類型的基本定義。首先，. ‧ 國. 學. 第一種平均企業有效稅率是以企業的稅賦除上企業實際之所得。第二種平均總有. ‧. 效稅率是將企業的所得稅加上財產稅以及個人之利息及盈餘分紅之稅額後，再除. y. Nat. 以企業之總資本收入所得到的。第三種企業邊際稅契與企業邊際稅率，企業邊際. er. io. sit. 稅契指的是企業預期的稅前邊際投資收益減去稅後實際的稅後收益，而企業邊際稅率則是指將企業的邊際稅契除上稅前收益或是稅後收益所算得。最後，第四種. al. n. v i n 的邊際總稅契，指的是預期的邊際投資收益減去資金提供者的稅後實際收益，而 Ch engchi U. 邊際總有效稅率，則是將邊際總稅契除上資金提供者的稅前或稅後收益。而為了能更具說明這四種類型在學術上的實際應用，此研究舉出了這四種研究類型在學術上較具代表性的研究成果，供讀者能進一步延伸細讀。以上是 Fullerton（1983)對於有效稅率的基本介紹，因接下來的實證部分是奠基於有效稅率計算，所以接著探討之文獻將較偏重於有關有效稅率的部分。以下本研究再接續介紹幾篇有關有效稅率之研究，使讀者能更了解有效稅率的應用。 Zimmerman（1983)利用了美國國稅局系統內之企業課稅資料所計算之企業. 21.

(27) 有效稅率，以及使用公司公布之財務報表內之資料計算之企業有效稅率，探討不同資料來源對於有效稅率研究結果的影響。在經過分析後，此研究得到了以下結論，使用美國國稅局之稅務資料與使用企業公布之財報資料計算之有效稅率，兩者間雖存有差異，但是以這兩種方式計算出之有效稅率所進行的研究結果是十分相近的，因此當無法取得國稅局之企業實際課稅資料時，使用公司財務報表之內容進行有效稅率的實證分析，在一定的程度上是可以代替國稅局所掌握之企業實際申報資料的。此結果影響了日後許多關於企業所得之有效稅率研究。在這份研究中所定義的有效稅率計算，是利用公司的所得稅額為分子，除上企業的總所得. 政治大 Shevlin and Porter（1992)評估美國於 1986 年實施租稅改革法案（Tax Reform 立. 額。. Act of 1986)前後企業之有效稅率變動的研究。這份研究指出在實施租稅改革法. ‧ 國. 學. 案後，企業之名目稅率雖降低了，但是有效稅率卻顯著的提高了。研究中對於有. ‧. 效稅率的定義，是以企業在聯邦政府中所被課徵之所得稅額費用除上企業之稅前. y. Nat. 淨利來計算企業之有效稅率，與先前 Zimmerman（1983)中之有效稅率平均數之. er. io. sit. 分子和分母定義類似，分母雖不同，但總所得額與稅前淨利在概念上十分相近。接著看到國內關於有效稅率的研究，陳明進（2002)針對營利事業有效稅率. al. n. v i n 決定因素之實證研究，利用 1994 C h年到 1996 年之我國營利事業課稅資料為基礎， engchi U 以實證角度討論我國影響企業有效稅率的因素。研究結果發現，企業規模、固定. 資產比率、收入多寡、舉債融資是影響企業有效稅率的重要因素。股份有限公司與非股份有限公司間，也呈現股份有限公司之有效稅率，較非股份有限公司之有效稅率為高的現象。這份研究關於有效稅率的的定義是將應納稅額扣除投資抵減稅額後，接著除上全年所得額，和先前 Zimmerman（1983)及 Shevlin and Porter （1992)的研究中出現的有效稅率定義略微不同，根據了研究需要，將分子中的應納稅額排除了有關投資抵減的部分，再來衡量企業的有效稅率。從此可以知道，有效稅率的定義是可以隨著研究需要而調整，並非一成不變。. 22.

(28) 三、. 累進性之研究文獻回顧. 當然進一步的，稅率之研究還可更深入探討有關累進性的問題。累進性可以只是一個單純的現象，只是中性的，但也可能隨著各稅制在租稅上的目的不同，而使累進性具有正面價值。累進性的意義在遺產及贈與稅上出現即是代表正面的指標，尤其是遺產及贈與稅十分重要之促進財富重分配目的，即是越具備累進稅率越能夠達成。因此我們可以了解到遺產及贈與稅之有效稅率有沒有具累進性，是遺產及贈與稅稅率研究關心的一大重點，遺產及贈與稅稅率具不具有累進性，成為了遺產及贈與稅課稅目的的達成與否的評估關鍵，因此接下來我們要來回顧. 政治大 Gale and Slemrod（2000、2001)的兩篇研究，即對於累進性有所著墨。研究立. 有關此部分，也就是對於遺產及贈與稅累進性之研究。. ‧ 國. 學. 開頭先提及了美國之遺產及贈與稅稽徵狀況，並以此展開了研究，內容以 1997 年美國國稅局之遺產及贈與稅資料為基礎，進行了當時美國遺產及贈與稅課稅現. ‧. 況分析。研究結果指出了當時之遺產及贈與稅之租稅結構，為擁有前 0.1% 多財. sit. y. Nat. 富的人，負擔了整體課稅收入 51% 之稅負，也就是國家過半之遺產及贈與稅是. al. er. io. 由前 0.1% 的人所支付。重要的是，在進一步的計算了遺產及贈與稅在當時制度. v. n. 下之累進性後，發現了在加計了免稅額及扣除額後會使遺產及贈與稅之累進性更. Ch. engchi. i n U. 勝於所得稅，以資料來看，1% 之遺產及贈與稅納稅人負擔了約 64% 之遺產及贈與稅稅額，相較之下 1% 之所得稅納稅人之只負擔約 25% 之所得稅稅額。此研究對於 1997 年之美國遺產及贈與稅之有效稅率及累進性做出了詳細的分析，讓美國遺產及贈與稅實際之租稅負擔及累進情況能為大家知悉。此外，Piketty and Saez（2007)也在其研究中進行關於遺產及贈與稅之累進性的討論。此研究中比較了美國 1960 年及 2004 年之遺產及贈與稅資料，依個人之所得作為衡量每個人納稅能力的依據，並以此將所得排列分層，計算出各層間之有效稅率，得出遺產及贈與稅的分位有效稅率。研究發現 1960 年之遺產及贈與稅與 2004 年之遺產及贈與稅相較，更具累進性。且進一步分析全體所得前 5% 23.

(29) 之群體的租稅負擔情形，以每人繳納之遺產及贈與稅稅額占個人所得之比率為指標來看，1960 年約為 0.8，而 2004 年則為 0.35，其比率有顯著下滑，可見高所得之族群所負擔之遺產及贈與稅與所得相比，在 2004 年之負擔與 1960 年相較減輕了許多。其後此研究進一步比較了美國、英國及法國在 1970 年及 2000 年後（美國 2004 年、法國 2005 年、英國 2000 年)之遺產及贈與稅資料，發現與 1970 年相較，美國及英國在遺產及贈與稅之累進程度有減少的現象，而法國之遺產及贈與稅累進程度卻是增加。此研究推論會有此結果可能是和這些國家之稅率變動趨勢有關，英國及美國之遺產及贈與稅之稅率，在 1970 年到二十一世紀初這段期. 政治大整，因此才會出現其研究結果所呈現之累進程度有相當不同之變化。文章最後也立. 間內是由高而低逐漸下調的，法國卻相反，是由 1970 年之較低稅率逐漸向上調. 點出了，免稅額、扣除額，以及所得前 1% 的群體之租稅負擔，對於整體之累進. ‧ 國. 學. 性有著很大的影響，可以說這些因素都是在考慮稅制時不能忽略，應多加以重視. ‧. 的。. y. Nat. 在看完了這兩篇遺產及贈與稅的累進性研究後，可以了解到對於遺產及贈與. er. io. sit. 稅的累進性研究，能看出一國之遺產及贈與稅在名目稅表外的實際租稅負擔與納稅能力間的情況。但也因各國的遺產及贈與稅稅制本來就有獨特性，所以若想要. al. n. v i n 探討我國之遺產及贈與稅累進性問題，勢必要以我國之遺產及贈與稅實際核定資 Ch engchi U 料為基準計算，才能夠真正的了解到我國之遺產及贈與稅累進情形。. 四、. 小結. 以上就是本研究所整理關於遺產及贈與稅之研究回顧與有效稅率及累進性較具代表性的文獻整理。從近年遺產及贈與稅的研究回顧看來，可以知道我國在 2009 年將遺產及贈與稅改為單一稅率後社會上對於遺產及贈與稅的討論，是屬於對遺產及贈與稅在名目上或模擬下的制度討論。然如同本研究所提及，在評估一稅制時，若能以實際資料計算之有效稅率為討論基礎，將能夠以貼近實際狀況 24.

(30) 的角度切入討論遺產及贈與稅稅制。細看所回顧之近年遺產及贈與稅研究還未出現以實際上的資料所計算之實際遺產及贈與稅有效稅率研究，故本研究希望能在這部分有所著墨，以所取得之遺產及贈與稅核定資料，計算出遺產及贈與稅的有效稅率並討論累進的情況。而在參考與配合有效稅率及累進性的文獻後，本研究根據研究需要將遺產及贈與稅的有效稅率計算定義為： 1. 遺產稅有效稅率=應納遺產稅稅額/核定之遺產總額； 2. 贈與稅有效稅率=應納贈與稅稅額/核定之贈與總額。此外為評估納稅能力和租稅負擔間的關係，本研究規劃將遺產及贈與稅之資. 政治大在有了以上的討論後本研究接下來之資料分析部分將以此上列兩式以及定立. 料依照納稅能力的不同而分層，計算各層之有效稅率。. 義為基礎進行。. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. 25. i n U. v.

(31) 參、資料分析本研究依據財政部財稅資料中心所提供之 2011 年至 2014 年之遺產及贈與稅核定資料，分別計算出 2011 年至 2014 年之遺產稅以及贈與稅有效稅率。其中有效稅率的定義依照上一章之結論，遺產稅是應納遺產稅額除以核定遺產總額；贈與稅的部分則是以應納贈與稅額除上核定之贈與總額。本研究為了深入研究有關於遺產及贈與稅之有效稅率，並顧及遺產及贈與稅在每一年度可能因實際的情況差異所產生之影響，因此本研究之有效稅率計算，是分為 2011 年到 2014 年之四年整體資料計算之遺產稅有效稅率，及 2011 年、2012 年、2013 年、2014 年四. 政治大外因一年內或資料期間內單一贈與人可能存有多次贈與的情況，故本研究另外依立. 年資料分年計算之遺產稅有效稅率。在贈與稅的有效稅率計算，比照遺產稅。此. ‧ 國. 學. 照同一贈與人為單位，合併同一贈與人之贈與資料計算其有效稅率，以及依照贈與次數分組計算之分組贈與稅有效稅率。有效稅率之比較分析，可以了解到遺產. ‧. 及贈與稅在 2009 年改為單一稅率 10% 後之實際租稅負擔，而透過分位有效稅率. sit. y. Nat. 的計算則檢驗我國之遺產及贈與稅是否具有累進性。. al. er. io. 接下來就進入我國遺產及贈與稅的有效稅率討論，本研究之遺產及贈與稅使. v. n. 用的是 2011 年到 2014 年之遺產及贈與稅核定資料。選用這段期間的原因為我國. Ch. engchi. i n U. 之遺產及贈與稅曾經於 2009 年進行大幅度的改革，將我國之遺產及贈與稅由原先之累進稅表改為單一比率，稅率 10%。因改革前後之制度差異大，且討論舊制之有效稅率對於當今之遺產及贈與稅沒有太大的助益，因此本研究希望將焦點集中於改革後之遺產及贈與稅有效稅率的探討。另一方面為避免遺產及贈與稅之申報時間和核定時間產生之時間性差異，造成核定資料中存有舊制下的資料，因此本研究更進一步把時間範圍縮小到 2011 年至 2014 年之資料，相信透過此四年的核定資料，可使大家瞭解我國遺產及贈與稅有效稅率。. 26.

(32) 一、. 遺產稅之有效稅率分析. 1. 以遺產總額分位之有效稅率計算本研究以財政部財稅資料中心提供之遺產稅核定資料，依據核定遺產總額作為每一租稅主體的納稅能力評估基礎，以遺產總額之金額作為分組的依據。本研究將遺產總額由小到大排列後，分別將遺產總額依十等分及五等分兩種不同的分位，接著進一步計算出每分位中的有效稅率。計算時如同先前提到的是以核定之應納遺產稅額除以核定之遺產總額算出有效稅率。此外因遺產稅之有稅案件只占整體遺產稅的核定案件的極小部分，約只佔 4%，為避免免稅案件在計算分位有. 政治大件進行計算。在根據了以上的條件計算出有效稅率後，本研究將以上資料整理做立. 效稅率時影響了整體有稅案件之有效稅率，故依分位計算有稅率時，只以有稅案. ‧ 國. 學. 成下列各表，以利接下來的討論。. 表 3-1 是 2011 年到 2014 年我國之遺產稅有效稅率表（十分位)，表 3-2 則. ‧. 是 2011 年到 2014 年我國之遺產稅有效稅率表（五分位)。表的前兩欄為每一分. sit. y. Nat. 位的遺產總額上下限，接著為分位的遺產總額平均數金額及其分位遺產總額中位. al. er. io. 數，此四欄提供了有關於各分位遺產總額分配的情況。以表 3-1 中的第一分位為. v. n. 例：該分位遺產介於新臺幣 12,100 千元至新臺幣 178,000 千元之間；分位的平均. Ch. engchi. i n U. 遺產金額為新臺幣 16,000 千元；和該分位遺產總額中位數新臺幣 16,100 千元十分接近，但平均值略低。若再看到表 3-2 中的第一分位來看也可發現此情況，也就是平均數和中位數接近，但略小於中位數。繼續往下看到其他分位的遺產總額，表 3-1 在第三、第四分位時出現了平均數等於中位數的現象。但此現象到了下一分位，也就是第五分位後，分位平均數開始略高於中位數。不同於先前在第一及第二分位間所發現的平均數略低於中位數，在經過了第三和第四分位平均數和中位數兩者相等的結果後，第五分位開始出現相反的現象，接下來的分位也是平均數和中位數十分接近但平均數接略高於中位數。到了第十分位，遺產總額平均數和分位遺產總額中位數出現了較大的差異，平均數高於其中位數，應是其組內中 27.

(33) 位數後的資料，出現了較高額的遺產總額，以至於將其遺產總額平均數拉高。當我們將分位數縮小來看時可以更明顯的看出來，3-2 之五分位表中，其第二分位、第三分位之遺產總額平均數也和中位數十分接近，但也於第五分位出現此平均值遠大於中位數的現象，因五分位的各個分位所含之案件為十分位的兩倍，所以當我們以五分位來看各遺產總額的分位分布情形時，可以發現其分位與分位間及分位本身中之各案件差異，將較十分位來的明顯。在有效稅率的部分，本研究將分位有效稅率的部分同樣分為四個欄位，分位有效稅率平均數、分位有效稅率中位數，及分位有效稅率的最大及最小值。2011. 政治大 6.1%，低於現行我國之遺產稅名目稅率 10%，第一分位至第四分位之有效稅率立. 年至 2014 年之整體有稅案件中以表 3-1 來看，分位有效稅率平均數介於 0.8% 至. 平均數皆略高於中位數，但兩者十相近。第五分位至第六分位，有效稅率平均數. ‧ 國. 學. 和其分位有效稅率中位數之差距更為縮小，且中位數開始略大於平均有小稅率，. ‧. 有效稅率平均數和中位數的大小關係出現了反轉。第七至第十分位中位數都大於. y. Nat. 平均數且差距逐漸拉大。以表 3-2 五分位來看，同樣的在第一分位、第二分位也. er. io. sit. 是出現有效稅率平均數略大於中位數的現象但兩者差異不大，至五分位的中間分位也就是第三分位，有效稅率之中位數開始反轉大於有效稅率平均數，最高分位. al. n. v i n 第五分位依然中位數大於平均數，且兩者之差距為 0.4%。而整體來看，2011 年 Ch engchi U. 至 2014 年總平均數為 3.2%，中位數約為 2.78%，一半以下的案件其負擔的有效稅率是在 2.78% 以下，另一半案件的有效稅率則將整體的有效稅率平均數拉高到超過中位數，故可以發現遺留較高遺產之民眾其負擔之有效稅率是高於留有較少遺產之民眾的，遺產總額前半和後半之案件其有效稅率是有差異，而非如同現行之遺產稅名目稅率是呈現單一比率。再來看到 2011 年至 2014 年遺產稅之分位間有效稅率的情況，為了方便討論，本研究另外將分位有效稅率畫成了圖 3-1 及圖 3-2 之 2011 年至 2014 年有效稅率折線圖（十分位)及 2011 年至 2014 年有效稅率折線圖（五分位)。可以發現有. 28.

(34) 效稅率，隨著分位的演進而增加，呈現出了分位越高，有效稅率越高的現象，整體折線圖呈現一由左下往右上升起的線形。如同先前所介紹的，此處之分位是依照各核定案件之核定遺產總額來排序分組的，核定遺產總額是作為各案件的納稅能力基礎，因此依照本研究所畫出的 2011 年至 2014 年遺產稅分位有效稅率折線圖來看，不論是十分位或五分位的折線圖，我國之遺產稅負擔是隨著個人之納稅能力而增加，也就是遺產總額越多，有效稅率越高，顯示出我國遺產稅稅制是具有累進性。. 立. 政治大. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. 29. i n U. v.

(35) 表 3-1.. 單位：千元；% 分位遺產總額分位遺產總額分位遺產總額分位遺產總額分位有效稅率分位有效稅率分位最低有效分位最高有效下限上限平均數中位數平均數中位數稅率稅率 17,800 20,700 23,300 26,700 30,700 36,200 44,500. 20,700 23,300 26,700 30,700 36,200 44,500 58,500. 19,400 22,000 25,000 28,700 33,300 40,100 50,800. 9 10. 58,500 92,600. 92,600 53,500,000. Total. 12,100. 53,500,000. ‧ 國. 立. 72,500 310,000. io. 61,800. 0.0000%. 3.2330%. 0.0000% 0.0000% 0.0022% 0.0033% 0.0008% 0.0073% 0.0014%. 4.1514% 4.7774% 5.4676% 6.0825% 6.6670% 7.2044% 7.7907%. 22,000 25,000 28,600 33,200 39,900 50,400. 1.7649% 2.3158% 2.7722% 3.3020% 3.7926% 4.4559%. 71,200 143,000. 5.1273% 6.1832%. 5.5582% 6.5808%. 0.0011% 0.0009%. 8.4909% 9.8968%. 30,700. 3.1989%. 2.7816%. 0.0000%. 9.8968%. n. al. 0.7862% 1.3546% 1.4361% 2.1972% 2.9330% 3.6022% 4.2057% 4.9283%. y. 2 3 4 5 6 7 8. 治 0.8869% 政16,100 19,400 1.3868% 大. sit. 16,000. ‧. 17,800. 學. 12,100. Nat. 30. 1. er. 分位. 2011 年至 2014 年遺產稅有效稅率表（十分位). i n U. v. 備註：案件數 24,658；因案件皆為有稅案件，其有效稅率皆不為 0，此處顯示之有效稅率為 0 是因數字極小，而小數點之位數只取四位故使其顯示為 0。. Ch. engchi. 資料來源：遺產及贈與稅核定檔（2011 年至 2014 年)，本研究製表。. 30.

(36) 表 3-2.. 分位. 2011 年至 2014 年遺產稅有效稅率表（五分位). 單位：千元；% 分位遺產總額分位遺產總額分位遺產總額分位遺產總額分位有效稅率分位有效稅率分位最低有效分位最高有效下限上限平均數中位數平均數中位數稅率稅率 12,100. 20,700. 17,700. 2 3 4 5. 20,700 26,700 36,200 58,500. 26,700 36,200 58,500 53,500,000. 23,500 31,000 45,400 191,000. Total. 12,100. 53,500,000. 61,800. ‧ 國. 立. 治 1.1368% 政17,800 23,300 2.0403% 大. 0.9334%. 0.0000%. 4.1514%. 0.0000% 0.0008% 0.0014% 0.0009%. 5.4676% 6.6670% 7.7907% 9.8968%. 0.0000%. 9.8968%. 30,700 44,500 92,600. 3.0371% 4.1243% 5.6554%. 1.8529% 3.1744% 4.5538% 6.0352%. 30,700. 3.1989%. 2.7816%. 學. 1. ‧. 備註：案件數 24,658；因案件皆為有稅案件，其有效稅率皆不為 0，此處顯示之有效稅率為 0 是因數字極小，而小數點之位數只取四位故使其顯示為 0。. y. Nat. io. n. er. 31. al. sit. 資料來源：遺產及贈與稅核定檔（2011 年至 2014 年)，本研究製表。. Ch. engchi. 31. i n U. v.

(37) 10%. 8%. 有效稅率. 6%. 4%. 2%. 0% 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 政治大資料來源：遺產及贈與稅核定檔（2011 年至 2014 年)，本研究製圖。立分位. 圖 3-1.. ‧ 國. ‧ y. sit. n. al. er. 6%. io. 有效稅率. Nat. 8%. 學. 10%. 2011 年至 2014 年遺產稅有效稅率（十分位). 4%. Ch. engchi. i n U. v. 2%. 0% 1. 2. 3. 4. 5. 分位. 資料來源：遺產及贈與稅核定檔（2011 年至 2014 年)，本研究製圖。圖 3-2.. 2011 年至 2014 年遺產稅有效稅率（五分位). 32.