徵納雙方與法院見解彙整分析

本文檢視外商服飾分公司及合作店間之相關判決後，茲整理徵納 雙方與法院之見解作以下歸納分析：

外商服飾分公司(下稱原告)主要有五大主張歸納整理如下：

1. 契約之定性遭國稅局扭曲：

原告主張與合作店之交易係採買賣模式，主要係以商標授權及技 術輔導之模式下，所衍生之特別買賣合約⁴⁷。依雙方合約意旨，解釋 開宗明義之主旨，合作合約書之主旨為合作店銷售原告所有品牌服 飾，並約定買賣延伸之商標授權、技術轉導相關議題。且原告並舉最 高法院 39 年台上第 1053 號判例：「解釋當事人之契約，應以當事人 立約當時之真意為準，而真意何在，又應以過去事實及其他一切證據 資料為斷定之標準，不能拘泥文字致失真意」，主張其與合作店間之 交易契約本質係為買賣。並指控此雙方合意之契約，卻遭國國稅局曲 解為租賃，稽徵機關扭曲交易流程，於「事前」審核何種營業模式，

應踐行如何開立發票之程序，自行擴權侵入人民營業自由領域，有違 營業稅法規定，且應負責舉證責任。

2. 經營模式與百貨公司專櫃貼近，應予以援用其營業稅稽徵方式：

原告與合作店間之交易模式，係先由原告進口服飾後，再銷售予

46 於司法院法學資料檢索系統 http://jirs.judicial.gov.tw/FJUD/以”合作店”為關鍵字搜尋結果，最 後搜尋日期為101 年 2 月 14 日。

47 詳台北高等行政法院 95 訴字 3063 號判決。

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合作店，並由合作店銷售予最終客戶。原告與合作店之先銷後進的進 貨與對帳方式， 係與百貨公司專櫃銷售模式相同，故其發票開立流 程亦應比照財政部台財稅第761126555 號函釋，先由百貨公司開立發 票給消費者後，再由專櫃廠商每月對帳後開立發票予百貨公司。後表 為整理百貨公司專櫃與合作店銷售交易模式之比較：

表三 百貨公司專櫃與合作店交易及營業稅核課方式比較⁴⁸

百貨公司專櫃 合作店

先銷後進申請核准否 是 否

契約約定交易模式 買賣 買賣

約定交易模式 買賣 租賃

開立銷貨發票營業人 百貨公司 合作店 核定開銷貨發票營業人 百貨公司 合作店之供應商 3. 原告已按買賣方式申報營業稅多年，國稅局突然改變核定方式有

違信賴保護原則

原告主張營業稅為報繳制，而於行為時營業稅法並無法定核定 期間⁴⁹，故實務見解為申報時即已確定。原告與合作店間之合約書，

早在雙方合作當時即已簽訂完成，隨後並向國稅局申請營業登記之核 准及取得統一發票後，並依法開立統一發票及每期申報營業稅 401 表，結算進項稅捐及銷項稅捐，計算應繳納之營業稅及繳納營業稅，

此均經國稅局收件及確定，原告及銀鯨公司長期申報繳稅。即 本件 買賣關係之課稅行為，應受司法院釋字第 525 號解釋之信賴保護原 則及行政罰法第11 條之約制。

48 賴平和，百貨公司專櫃合作店的經營模式是買賣業或租賃業認定問題探討，稅務旬刊第2056

期，2008 年 11 月 10 日，頁 37。

49 營業稅法於 100 年 1 月 26 日增訂第 42-1 條，明定核定期間為申報期限屆滿之日起 6 個月。

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4. 原告與合作店間開立發票方式並無漏稅事實，而不應以營業稅法 第19 條否准進項稅額認列

原告主張其與合作店皆已依營業稅法第33 條第 3 款規定開立「載 有營業稅額之憑證」，並可由營業稅申報 401 表可證明即便開立發票 方式不同、開立金額不同，但仍不影響整體理論納稅金額，並轉嫁予 消費者，而無營業稅法第51 條短漏應納稅額結果。

且憑證在營業稅法之價值，主要供勾稽之目的，與該憑證之開立 形式，並無直接關聯，營業人之協力義務僅在提供可勾稽之憑證，故 本案並無營業稅法第 19 條第 1 項規定「未依規定取得並保存營業稅 法第 33 條所列憑證者」之情事，亦無原處分機關無法勾稽之問題，

而不應否准原告進項稅額之扣抵。

5. 原告與合作店間之交易並無漏稅結果不應處以租稅漏稅罰

首先，原告認為為租稅漏稅罰構成要件之主觀條件、客觀條件及 違法性、可責性等被告皆未依法舉證，故法院應以採證不足為由，駁 回國稅局之核定。

其次，原告與合作店間並無使政府有實質稅收減損之情況，原告 及合作店沒有任何租稅不法利益，且原告所開立之發票銷售額尚比國 稅局所主張之理論開立發票銷售額還多，非但無漏稅之可能，尚有多 開立銷售額之事實，應無租稅漏稅罰之存在。本案應是契約行為定性 之爭執，並無逃漏營業稅之意圖及逃漏營業稅之結果，國家應收取之 營業稅額亦無所減損，故原告並不該當租稅漏稅之處罰。

第二項 國稅局主張

國稅局方面則是針對以上幾點論述回應如下：

1. 對於外商服飾分公司與合作店間之契約定性部分：

國稅局主張，原告與合作店銷售貨物模式，雖名為合作契約，亦 非由原告自行收款，惟因貨款之收取，應歸商品之所有權人，合 作店提供營業場所，但無人事、經營及管理之權限，合作店縱有

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裝修電機、燈光、電動門維修、並依法辦理該店之營業登記、購 買統一發票、並於銷貨時開立統一發票予買受人、並依規定申報、

繳交營業稅，且為營利事業所得稅結算申報，但仍無涉及店內主 要經營行為，且商品亦係由原告之銷售人員交付予消費者，不能 因此改變銷售貨物之買賣契約事實係存在於原告與消費者間，而 非存在於合作店與消費者間之事實，故其交易性質應認屬原告之 銷貨，是以，合作店向原告收取價金，以合作店所提供之營業場 所使用收益性質以觀，應屬租金之性質，故原告與合作店間並無 進銷貨關係，應屬租賃關係。

故依原告與合作店間之經濟實質認定，自不應依「買賣」之模式 開立發票，而非國稅局強制原告等與合作店間應採「租賃」模式。

如何開立發票，仍繫於原告等之交易模式，倘其契約形式及交易 實質均符合「買賣」之要件，自得依「買賣」之模式開立發票。

2. 對於外商服飾分公司與合作店間之交易不適用專櫃銷售貨物行為 之部分

國稅局認為，百貨公司採專櫃型態銷售貨物，係於其場地展售專 櫃廠商之貨物或勞務，俟消費者購買時，由該百貨公司向專櫃廠 商進貨並銷售與消費者，其進貨成本係按營業額之一定比例計 算，至其取得專櫃廠商進貨發票之時點，係按約定每次結帳（算）

之次日，屬交易上特殊之「先銷後進」行為。

原告與合作店銷售之經營型態，雖與百貨公司設置專櫃銷售之型 態類似，且均與合作店約定按銷售額之一定比率支付佣金，但因 原告與合作店之合約書中約定:「店面經營管理原告全權負責，合 作店不得干涉。…店面之貨品及人員由原告負擔。…原告所提供 之全部商品，其保留所有權，因此原告得因營業須要，調轉銷售 之商品給第三人。…原告每日實際銷售之商品數量，依商品價格 計算，依雙方約定之利潤分配比率計算所得之金額，即係合作店 應取之貨款…」等內容觀之，顯見合作店並無人事、經營及管理 等實質經營權，儘負責店面裝潢及提供原告使用而已，而原告始

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為實質負責經營管理店面營運者。且原告與合作店間之經營模式 與專櫃發票開立方式計有兩項重要不能適用之原因：

百貨公司扮演之角色包括場地提供者(類似本案中之合作店)及商 品所有者(類似本案之品牌業者)二種。百貨公司係「先銷後進」，

先向製造廠商取得商品之所有權，再將商品賣給消費者；惟本案 原告並未將商品所有權賣給合作店，是原告直接賣給消費者，合 作店卻錯誤地以自己之名義開立銷貨發票給消費者。

其次，欲採取百貨公司「先銷後進」之經營型態，依財政部台財 税 761126555 號函釋須符合一定條件，並先向稽徵機關報備獲 准，始能適用；原告與訴願人既未依先行依此程序獲准採用，自 難比照百貨公司採用專櫃銷售方式開立發票。

關於「國庫稅收未實際減少，財政部卻逕自認定原告等漏稅，並 以虛擬逃漏稅額予以補稅處罰」部分：

國稅局認為實際銷售人既然為原告，故合作店銷售總額與原告開 立予合作店之銷售額之差額，即是原告銷貨短開統一發票之銷售 額，據此認定原告逃漏營業稅。

以行政法院1998 年 7 月份第 1 次庭長評事聯席會議決議意旨，指 出現行營業稅法規定課徵之加值型營業稅，係採多階段銷售稅 制，各個銷售階段之營業人應分就收取之銷售額、銷項稅額與支 付之進項金額、進項稅額，計算應納或溢付營業稅額依法申報繳 納。是以，某一銷售階段之營業人是否按其開立與買受人之統一 發票申報銷售額及銷項稅額，與次一銷售階段之營業人是否依規 定開立發票及申報無涉。倘某一銷售階段之營業人短、漏開發票 及短、漏報銷售額、銷項稅額，而次一銷售階段之營業人已按實 際交易金額開立發票報繳，由於加值型營業稅之「追補效果」，可 於次一銷售階段追回逃漏之營業稅額，整體稅收縱無減損，但階 段營業人仍應依法核實開立發票報繳營業稅。

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第三項 法院判決見解

有關 4 家服飾外商在台分公司與合作店之營業稅案件，儘只有 bossini（捷領）及 HANG TEN（漢登）分別在臺北高等行政法院 95 年9 月 29 日 95 年度訴字第 00834 號判決獲得部份勝訴及臺北高等行

有關 4 家服飾外商在台分公司與合作店之營業稅案件，儘只有 bossini（捷領）及 HANG TEN（漢登）分別在臺北高等行政法院 95 年9 月 29 日 95 年度訴字第 00834 號判決獲得部份勝訴及臺北高等行