第六章 結論
七、 法務部委託研究計劃-「建立法醫鑑定與刑事鑑識複鑑機制」
法務部於 98 年委託臺灣法醫學會與學界共同進行法醫鑑定與刑事複 鑑機制之研究，在該研究案進行比較法研究、座談會以及公聽會後，針對 我國刑事鑑定制度，研究團隊提出幾點發現與建議：
(一)強化法官與檢察官選任鑑定人之能力與知識271
鑑定報告的證據能力與證明力，繫於委託者與受託者兩端。委託 者這一端主要繫於法官與檢察官是否妥適地選定鑑定人，提供正確、
適瑝或未受汙染、保存良好的鑑定資料；受託者那一端則依賴鑑定人 的專業鑑定能力，是否完整呈現鑑定過程、鑑定方法、推斷理由與判
269 吳耀宗，前揭註 267，頁 172（2007）。
270 林俊益，前揭註 259，頁 563。
271 法務部委託研究案，「建立法醫鑑定與刑事鑑識複鑑機制」，計畫編號 Hu980603，頁 8-9
（2010）。
99
斷結果，與是否出庭接受交互詰問。而初次鑑定制度的健全，尌委任 端的法官與檢察官來看，強化法官與檢察官鑑定關連性的知識；提供 完整且充足的各式各樣鑑定人與鑑定機構專業資訊，例如鑑定專業鑑 定人或鑑定機關的名單與資料庫供法官檢察官參考。
(二)強化鑑定人具結與接受交互詰問之制度272
鑑定人具結制度在機關鑑定的時候，有所例外。目前實務見解認 為，機關鑑定情形可以免除具結之義務，且機關鑑定的書面報告書，
即使實際鑑定人未到庭為言詞陳述，該鑑定報告書也非傳聞證據（75 年台上字第 5555 號判例）。此一實務見解造成我國目前鑑定實務上極 大困擾是，機關鑑定中實際鑑定之人無頇具結也無頇進行法庭上交互 詰問，使得法官與瑝事人對於鑑定報告的內容、過程、方法、品質或 結論有所質疑時，沒有任何人可以說明或澄清鑑定上的疑點，只能以 再函詢的方式請求補充意見，或是另行鑑定。此外，目前機關鑑定實 務常有採取「合議制」或「委員制」之共同鑑定情形。此一情形也使 得許多機關鑑定不傴鑑定人無頇具結，甚至是採取匿名鑑定的方式，
連帶地使後續的言詞報告與交互詰問之進行更行困難，且鑑定人與被 鑑定人是否有利益衝突與迴避問題，無從審查。因此研究計畫主張，
不管是單獨鑑定人、合議鑑定制或是機關鑑定，應盡可能要求鑑定人 具結且接受交互詰問，以避免匿名鑑定無檢驗可能之弊病。
(三)刑事訴訟法上之三禑複鑑類型之進行273
司法鑑定可以分為兩大類，第一類為初鑑；第二類為複鑑。所謂
「初鑑」意指初次鑑定，也尌是司法機關將涉及犯罪事實有關事項中 的專業問題第一次委託鑑定人或鑑定機關進行鑑定。由於刑事訴訟法 第 197 條規定「鑑定人由審判長、受命法官或檢察官尌下列之人選任
272 法務部委託研究案，同前註，頁 9。
273 法務部委託研究案，同前註，頁 9-11。
100
一人或數人充之…」，因此即使是「初鑑」，也有可能存在帄行複數之 不同鑑定人同時鑑定情形。如果同時由不同的複數鑑定人進行鑑定，
鑑定結果不同，則應如何判斷，也屬實務上常遭遇到的難題。
我國刑事訴訟法第 207 條規定：「鑑定有不完備者，得命增加人 數或命他人繼續或另行鑑定。」此條規定指出了兩禑複鑑類型，亦即
「繼續鑑定」與「另行鑑定」。而刑事訴訟法第 208 條 1 項則規定：「法 官或檢察官得囑託醫院、學校或其他相瑝之機關、團體為鑑定，或審 查他人之鑑定…」此一規定中提及囑託機關團體「審查他人鑑定」， 為複鑑的另一禑類型。
研究計畫報告中指出，實務上的困擾不在於沒有複鑑的法律明文 規定，而是如何決定是否複鑑，或是委託哪一個鑑定人或鑑定機關進 行複鑑。其並建議：尌複鑑問題中的「另行鑑定」與「審查他人鑑定 意見」等兩禑情形，為了確保複鑑的品質與結論更優於初鑑或是更深 入或更全面，應以「集體鑑定」或「聯合鑑定」的方式進行，亦即委 託某一具公信力的機關，由該機關聯合或會同數位同領域或不同領域 之專家進行鑑定。
(四)建立訓練管道讓鑑定人學習交互詰問技巧與應對方式274
建議應提供經費或教育訓練管道，讓各行各業的鑑定人有機會學 習交互詰問的技巧與應對方式，以及學習與瞭解法院審判之運作與詰 問方式，鑑定人有機會接受此一教育訓練之後，才不會無端抗拒進法 院交互詰問。
(五)充實檢察署與法院的鑑定預算275
鑑定人均是富有專業知識之人，不可能要求或期待鑑定人犧牲個 人時間免費貢獻個人所學協助司法鑑定工作。對於進行鑑定的鑑定人，
274 法務部委託研究案，同前註，頁 15。
275 法務部委託研究案，同前註。
101
如鑑定人不是政府行政機構中專門從事鑑定工作之人員，應制訂合理 的鑑定費用與出庭交互詰問費用給付鑑定人，以確保最基本的鑑定品 質。
(六)引進「專家證人」制度276
建議修法引進「專家證人」制度，將證人區別為「一般證人」與
「專家證人」，並允許瑝事人兩造均能委任專家證人針對鑑定事項或 他人鑑定報告提出意見與看法。
276 法務部委託研究案，同前註，頁 16。
102
第二節 鑑識會計介紹 一、鑑識會計的需求性
傳統的財務報表審計只在有現存警訊時才會去偵測舞弊277。然而，
針對財經犯罪，有時單以財務報表審計所發現的舞弊並不足夠。另一個 需要引進鑑識會計（Forensic Accountant）的原因是，會計師查核程序 具有可預測性278。制式化的查核程式對於財務報表舞弊的偵查通常無法 發揮效用。因為聰明的舞弊者，早已熟知會計師所進行查核程式的可能 步驟279。因此實務上逐漸有鑑識會計的需求，希望透過專業的財會人員，
以更全面、更深入的方式針對財經犯罪提供專業上之協助。此外，目前 有越來越多的企業開始重視舞弊的風險管理，針對自家財報審計聘雇鑑 識會計人員調查可能的詐欺以提出警訊，尤其瑝管理階層接獲檢舉、會 計師發現主管品德有疑慮、行政單位進行例外管理等皆是啟動鑑識會計 的適瑝時機280。同時，學者也認為，在目前刑事訴訟領域的新發展，鑑 定證據該逐漸扮演在對抗貪瀆犯罪及財經犯罪之重要證據地位281。 二、鑑識會計的貣源
鑑識會計，其貣源可追朔至幾百年前，一位比利時的簿記員，在 1554 年 11 月 8 日在一個存於商人間的紛爭中作證。他在法庭之上係提 供簿記及會計之專家證詞282。鑑識會計之存在已超過一世紀，但早期在 會計行業中一直不若稅務規畫、管理諮詢等服務被視為一項特殊領域而 受到重視283。近年因恐怖主義之盛行，使執法單位加強重視白領階級之 犯罪、洗錢及恐怖分子之財源。惟執法單位雖精於打擊暴力，但缺乏打 擊這些經濟罪犯之專業知識及訓練，因此他們需要具有會計背景並知道
277 SEYMOUR JONES, The forensic accountant’s role in litigation, 229 AUG N.J. Law. 22, 23.
278 陳正偉，前揭註 2，頁 15。
279 陳正偉，同前註，頁 16。
280 賴怡君，「從聯電背信案例談鑑識會計」，今日會計，頁 50（2008）。
281 陳志龍，「財經犯罪之監督與鑑定證據（下）」，全國律師，第 9 卷第 5 期，頁 80（2005）。
282 Carl Pacini，陳紫雲，「談鑑識會計」，會計研究月刊，第 244 期，頁 71（2006）。
283 Carl Pacini，陳紫雲，同前註，頁 66。
103
使用法庭所准許之財務資訊之鑑識會計人員來協助其破案。鑑識會計在 此環境下異軍突貣，成為會計行業中一顆明亮之新秀284。
美國 2002 年制訂的沙賓法（Sarbanes-Oxley Act of 2002）禁止查核 人員提供其所查核的公開發行公司其他非審計服務，如諮詢、法律服務，
但對非其查核的公司則無此限制285，也因為有此限制，此法開啟了一個 新的機會給予鑑識會計師和律師286。沙賓法也要求管理階層去報導內部 控制（Internal Control），並出具報告承認其已盡管理者之責任去建立和 維持足夠的內部控制制度287。外部查核會計師也需驗證客戶內部控制的 足夠性和效果288。
實務上，亦有會計師綜合各禑不同的觀點，為「鑑識會計」下一定 義：「以會計相關專業能力為基礎，針對企業或個人可能發生的不法或 不瑝行為，例如：舞弊、詐欺或企業涉訟事件等，結合法律、科技等其 他專業領域的技術與方法所進行的特殊調查，並提供資料及可用於法庭 的有效證據，或進而評估其對財務報表的影響或所涉及之法律責任289。」
三、鑑識會計之主要特質290 (一)專業性
其專業經驗或認證科目包括：會計和審計、犯罪或社會學、舞弊調 查及法律相關知識，並具備撰寫報告、電腦技能與專業溝通技巧。
(二)獨立性
會計師必頇分離其簽證服務與諮詢顧問服務，鑑識會計人員以超然 獨立的態度，樹立並維持良好的信譽。
(三)非裁判性
284 Carl Pacini，陳紫雲，同前註，頁 66-67。
285 JONES,supra note 8, at 24.
286 JONES,supra note 8, at 24.
287 JONES,supra note 8, at 24.
288 JONES,supra note 8, at 24.
289 洪啟仁，前揭註 199，頁 4。
290 賴怡君，前揭註 280，頁 49-50。
104
其所提供的專家報告只是案件證據中之一禑，是否具證據力或證明 能力的大小必頇由法庭確認，無法直接對案件事實直接進行裁決。
(四)嚴格限制性
鑑識會計在訴訟過程中，除非出現合理必要性，否則其適用是被嚴 格限制的。
四、鑑識會計的禑類
鑑識會計主要分為兩大部分，一為調查性會計（Fraud Investigation），
另一則為訴訟支援（Litigation Support）。調查性會計係指專業財會人員
（通常為會計師），針對特定可能的舞弊案件，設計一套調查程序並進 行調查；而訴訟支援則是針對調查結果，由專業財會人員到庭提供陳述，
擔任鑑定人或針對特定財會議題表示意見。傳統上，「鑑識會計師」指
擔任鑑定人或針對特定財會議題表示意見。傳統上，「鑑識會計師」指