中國大陸增值稅法制之研究─以稅制轉型為重心 - 政大學術集成

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(1)國立政治大學法律學系在職專班碩士學位論文. 中國大陸增值稅法制之研究─. 治政以稅制轉型為重心大立. ‧ 國. 學. Research on Mainland China's law system of value－added tax －Focus on transfer of the tax system. ‧ er. io. sit. y. Nat. al. n. v i n Ch engchi U 指導教授：王文杰博士研究生：倪振亞. 撰. 中華民國一〇二年九月.

(2) 摘. 要. 隨著經濟蓬勃發展，中國大陸不僅成為金磚四國，更從金融海嘯中脫穎而出，成為目前引領世界潮流之經濟體，許多企業競相前往中國大陸投資與設廠，企業以牟取最大利益為前提的情況下，節稅亦成為重視議題。從中國大陸的所有稅收中，以「增值稅」比例最高可知，若增值稅無法從生產型增值稅轉型成消費型增值稅，將會嚴重影響中. 政治大. 國經濟發展及其稅收。2009 年 1 月 1 日，全面轉型為消費型增值稅。. 立. 遺憾的是，此次轉型仍存有重複課稅的問題，遂於 2011 年 3 月中國. ‧ 國. 學. 大陸人民代表大會上通過的第十二個五年計畫，簡稱「十二五」計畫，. ‧. 當中將增值稅取代營業稅列為重要的規劃之一，不僅希望能夠徹底解. y. Nat. er. io. sit. 決重複課稅和稅負不公的弊病，同時更能提升國際競爭力。. n. al 本文以稅制轉型為主軸，討論修法前後增值稅的差異及影響，輔 iv. n U engchi 以增值稅的演進及各國增值稅的比較，此外，台灣實施統一發票制度. Ch. 防止商家逃稅，更規劃每兩個月開獎一次的對獎制度，成為發票制度中值得學習之標竿，故以台灣為例針對大陸發票制度進行比較研究。綜觀而言，中國大陸於增值稅的推行已有初步的成效，在沿海地區的試辦試行亦已逐漸具規模，但全面推行仍有幾點須克服： 1. 轉型地區的行業特性是否合宜 II.

(3) 2. 稅制的制定是否與國際接軌 3. 稅法的制定是否能真正的落實 4. 增值稅法應儘速擬法，以提高立法位階綜合以上四點，大陸的增值稅法才能真正落實租稅法定主義及符合公平原則，同時也能夠真正提升國際的競爭力。. 政治大. 關鍵詞：中國大陸增值稅法、增值稅轉型、消費型增值稅、增值稅擴圍. 立. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. III. i n U. v.

(4) Abstract With the booming economic development, china not only experienced the glorious area of the BRIC countries, but also became the leading league from the financial turmoil in 2008.Many companies compete to invest and set up factories in mainland China in order to make maximum benefit; automatically, “tax. 政治大. mitigation “ is to be taken into consideration. The rate of highest in. 立. fiscal revenue is “Valued-add tax” ; therefore, only the production. ‧ 國. 學. value-added tax transformed consumption value-added tax, it. ‧. would be better in economic development and fiscal revenue.. sit. y. Nat. Unfortunately, it existed double taxation and violated principle of. er. io. equity. China's legislature, the National People's Congress,. al. n. v i n C hFive-Year Plan endorsed the country’s 12th e n g c h i U on 14 March 2011. One of the main priorities is replaced business tax with value-added tax; as a result, china will solve the malady in double taxation and promote the national competitiveness. This study is emphasized on transition of valued-added tax, and then researched the difference before and after amending the law. Besides, it is excellent in performance of the uniform invoice IV.

(5) system in Taiwan, so comparison of uniform invoice system between in Taiwan and Mainland China is another research. All in all, the mainland China in the transformation of Value-added tax has preliminary results; however, there are still some points to be overcome as follow: 1. The desirability in industry characteristics of transition region.. 政治大. 2. The relevance in tax system compared with the international. 立. trends.. ‧ 國. 學. 3. The degree of implementation in tax system to avoid tax. ‧. evasion.. sit. y. Nat. 4. The review of constitutionality in value-added tax. er. io. Base on the above four points, the mainland China will fulfill. al. n. v i n C h of equity; simultaneously the form doctrine and principle , mainland engchi U China will be more competitive than ever before.. Keywords：The law of the Peoples republic of China on Valued-added Tax rate、transition of valued-added tax、 consumption-type valued-added tax、 the expanding reform of value-added tax. V.

(6) 謝辭「流淚撒種的，必歡呼收割」。(聖經詩篇 126:5) 能夠在進入職場二十年左右再回研究所進修，實在是意料之外。回想從覺察到工作中法律素養的不足而大膽決定報名在職專班，在入學考試筆試和口試時的戰兢緊張，入學後非法律科班出身的自己在研讀各項課程，以及準備考試與報告的壓力後，最終終於完成本論文並. 治政通過口試。實在是人生難得充實的經驗。大立 ‧ 國. 學. 本論文能夠如願完成，最要感謝的當然是指導教授王文杰老師耐心的指教，若非如此則實難以達此成果。同時也要特別感謝郭土木教. ‧. 授和徐崑明教授兩位口試委員在口試的過程中多所啟發，讓我受益匪. sit. y. Nat. 淺。另外也要感謝法學院各課程講授老師對於像我這樣的初學者之細. er. io. n. al 心教導，除了增進在此專業領域之素養以外，也同時加強並豐富了在 iv 論文撰寫內容的深度。. Ch. n U engchi. 最後要感謝是我摯愛的家人，沒有她們的支持與陪伴，恐怕難以在規定的時程內完成各科課業與論文。也期許自己在完成法學院碩士在職專班的學業後，無論在工作或生活中更能發揮所長，榮神益人。. VI.

(7) 目錄緒論 ............................................................................................4. 第一節第二節第三節. 理論探討與增值稅制度 .......................................................... 11. 第一節第二節第三節第四節. 大陸增值稅轉型及擴圍後之現況分析 ..................................52. ‧. 大陸增值稅之發展沿革...................................................................... 52 大陸增值稅轉型之背景及內容.......................................................... 58 大陸增值稅之擴圍試點...................................................................... 68 大陸增值稅之立法階層...................................................................... 77. y. Nat. 大陸增值稅改革之比較研究 ..................................................86 大陸增值稅與台灣之比較.................................................................. 86 大陸增值稅與國際之比較................................................................ 103 大陸增值稅轉型後之利弊分析........................................................ 123 大陸增值稅之試點評析.................................................................... 134. io. al. n. 第一節第二節第三節第四節. 第五章. 學. 第一節第二節第三節第四節. 第四章. 立. 政治大. sit. 第三章. 稅法基本理論探討.............................................................................. 11 增值稅制度之起源.............................................................................. 35 增值稅之原理及特點.......................................................................... 40 增值稅之計稅原理及類型.................................................................. 44. er. 第二章. 研究動機與目的.................................................................................... 4 研究範圍與研究方法............................................................................ 7 研究架構................................................................................................ 9. ‧ 國. 第一章. Ch. engchi. i n U. v. 結論 ........................................................................................154. 參考文獻.................................................................................................159 附錄一台灣加值型與非加值型營業稅法 ..........................................166. 1.

(8) 附錄二. 中華人民共和國增值稅暫行條例 ....................................184. 附錄三. 中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則 ....................194. 立. 政治大. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. 2. i n U. v.

(9) 圖目錄圖 1-1 圖 1-2 圖 3-1. 中國大陸 2012 年中央財政收入結構 ........................................... 6 論文架構圖 ................................................................................... 10 中國大陸增值稅演進流程圖……………………………………72. 表目錄表 4-1 表 4-2 表 4-3 表 4-1. 美國聯邦政府 2005-2011 收入結構 ......................................... 111 各國增值稅稅率一覽表 ............................................................. 117 增值稅暫行條例轉型前後新舊條文主要變動比較表 ............. 123 中央與地方政府事權之劃分支出項目………………………. 172. 立. 政治大. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. 3. i n U. v.

(10) 第一章緒論第一節. 研究動機與目的. 由於增值稅覆蓋了大陸生產流通的各個環節，在生產、流通、消費等生產經營領域，實行普遍徵收，只要有增值額即須繳納增值稅。自 1994 年國務院頒布《中華人民共和國增值稅暫行條例》後，雖然稅目種類繁多，然而增值稅已成為大陸稅收的主體稅目。2010 年 3. 政治大. 月 5 日，在第十一屆全國人民代表大會第三次會議上，中國大陸財政. 立. 部提出「關於 2011 年中央和地方預算執行情況與 2012 年中央和地方. ‧ 國. 學. 預算草案的報告」更指出：中國大陸國內的所有稅收中，以「增值稅」. ‧. 1. 比例最高，佔所有稅收的 22.7%。而增值稅在大陸並非一開始即採用. y. Nat. er. io. sit. 消費型增值稅，而有其時空背景。在稅制改革之際，經濟增長快速、. n. 固定資產投資過熱以及財政收入下降，政府為了控制企業過渡膨脹的 a v. i l C n U h e n g1994 c h i年國務院頒布的《中華人民非理性投資、保證財政收入，於是. 共和國增值稅暫行條例》之制度乃是採用「生產型」消費稅。隨著改革的深化和經濟社會的發展，經濟增長促使格局的改變、市場經濟體. 1. 新華社，http://www.gov.cn/2012lh/content_2086079.htm，最後瀏覽日期：2013/09/26。. 4.

(11) 制的確立和產業結構的優化升級，國家的經濟形式開始產生顯著的變化，生產型增值稅弊端日益凸顯，於是增值稅的運行模式，乃逐漸由生產型增值稅過渡到消費型增值稅，從一開始僅部分東北實施試點，逐漸擴大到中部、西部，進而全面推廣。2009 年 1 月 1 日在全國範圍內實施增值稅轉型，採用消費型增值稅，然而消費型增值稅乃是因應大陸實際情況，實施了具有中國特色的消費型增值稅，相較於國際. 政治大. 潮流的消費型增值稅仍有差異，因此在現況體制下仍有許多不完善的. 立. 地方需要改進。. ‧ 國. 學. 中國大陸為了擴大內需、獎勵投資，訂立許多租稅優惠政策，吸. ‧. 引廠商進駐，為了因應大陸兩套並行之間接稅體系，許多企業將職能. y. Nat. er. io. sit. 單一化，規劃數種性質的公司，如研發中心、服務外包……等。2009 年增值稅轉型取消進口設備免徵增值稅和外商投資企業採購國產設 a. n. iv l C n hengchi U 備增值稅退稅政策，逐步統一國內與外資企業稅負。2011 年 3 月中. 國大陸人民代表大會正式通過第十二個五年計畫，為 2011 年至 2015 年的發展設定藍圖，而稅務作為國家財政收入的主要來源和宏關經濟的有力管理工具，被認為是「十二五」規劃的關鍵議題。由於十二五. 5.

(12) 稅改傾向於整合營業稅與增值稅，雖然目前正處於修正草案階段，然而當修法完成時，必定會影響甚劇。本研究透過「稅制轉型」並輔以十二五計畫，討論增值稅制度立法前後之轉變，分析增值稅轉型產生的成效和其中存在的問題，同時並探討十二五計畫的實施是否真能解決服務業承擔的稅負比工業還沈重之稅收不公問題。. 立. 政治大. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. i n U. v. 圖 1-1 中國大陸 2012 年中央財政收入結構. 6.

(13) 第二節. 研究範圍與研究方法 2. 中國大陸目前按照稅目徵收對象的不同，可分成下列五種： 1. 商品和勞務稅：主要包含增值稅、營業稅等法。這類稅法的特點是與商品的生產、流通、消費有密切的關係。 2. 所得稅：主要包含企業所得稅、個人所得稅，其特點是可以直接調節納稅義務人的收入，發揮公平稅負、調整分配關係. 立. 的作用。. 政治大. ‧ 國. 學. 3. 財產、行為稅：主要包含房產稅、車船稅、印花稅、契稅，. ‧. 能夠對於財產的價值或行為產生調節作用。. y. Nat. er. io. sit. 4. 資源稅：主要包含資源稅、土地增值稅和城鎮土地使用稅，乃是為了保護和合理使用國家自然資源而課徵的稅負，能夠 a. n. iv l C n hengchi U 針對因開發和利用自然資源所產生的差異收入，發揮調節作用。 5. 特地目的稅：包含城市維護建設稅、車輛購置稅、耕地佔用. 2. 中國註冊會計師協會，《稅法》，經濟科學出版社，2013 年 3 月一版。頁 16-17。. 7.

(14) 稅及菸葉稅，主要是對特定對象和特定行為發揮調節作用。本文研究範圍主要著重在中國大陸商品和勞務稅法中的增值稅法，採取文獻分析及及比較法方式探討中國增值稅法制度改革前後之差異，透過廣泛收集期刊、論文、政府刊物、報章雜誌等文獻資料，針對增值稅法制度層面之議題加以整理，並參酌台灣及國際經驗之借鑒，來探討中國增值稅法制. 政治大. 度轉型後產生之成效及現存問題，以便對於十二五計畫中「增. 立. 值稅擴圍」試點給予適當之建議。. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. 8. i n U. v.

(15) 第三節. 研究架構. 本研究共分五章，各章節之內容分述如下：第一章緒論說明研究動機與目的、研究範圍、研究方法與論文架構。第二章. 理論探討與文獻回顧. 政治大探討稅法基本相關理論及增值稅法制度之起源、特點及其類型加立. ‧ 國. 中國大陸增值稅法之沿革與現況分析. Nat. y. ‧. 第三章. 學. 以彙整並針對稅法理論於中國大陸之施行狀況加以評析。. er. io. sit. 探討大陸增值稅從建立到全面轉型的歷史沿革及轉型後所產生之利弊分析，同時分析 a 2012 年實施擴圍後仍存在之弊病。此外，. n. iv l C n hengchi U 評析大陸增值稅法之立法位階之適法性。第四章. 中國大陸增值稅法制度與台灣、國際之比較研究. 由於目前國際上徵收徵值稅的國家多半採用消費型增值稅，故以法國、瑞典、英國、韓國等國家為例加以比較並總結增值稅制度. 9.

(16) 中的共有特點；此外，消費型增值稅最適宜採用發票扣抵法，而台灣統一發票制度是目前世界各國稅務制度上特有的賦稅稽徵工具，故將台灣之營業稅法之制度加以比較。第五章. 結論與建議. 針對增值稅法之比較對於目前現況提出現存之弊病，提供適當建議以落實稅法基本原則及增值稅真正解決重複課稅之問題。. 立. 治政大研究動機與目的. ‧ 國. 學. 研究方法與研究範圍. ‧. n. al. 蒐集與整理資料. Ch. engchi. i n U. 比較分析. 結論與建議圖 1-2 論文架構圖. 10. er. io. sit. y. Nat. 相關體制及文獻探討. v.

(17) 第二章理論探討與增值稅制度第一節. 稅法基本理論探討. 一、稅收中性理論稅收中性理論源自於 17 世紀英國古典經濟學派的亞當‧斯 3. 密，在其著作《國民財富的性質和原因的研究》中，提出自由放任和自由競爭的經濟政策，認為政府的最佳角色是「守夜人」，. 政治大. 因而成為市場經濟理論構成稅收中性原則的理論基礎。而 19 世. 立. 4. ‧ 國. 學. 紀末由新古典學派的代表人物馬歇爾，利用供需曲線和消費者剩餘的概念提出「均衡價格理論」。當商品的需求曲線和供給曲線. ‧. 相交時的價格，即為均衡價格；反之，影響價格均衡者即為「非. y. Nat. er. io. sit. 中性」而將產生超額負擔，因此提出純粹理想狀態的稅收中性原. n. a 則，即稅收自由在市場經濟發展過程中發揮對資源的配置作用， iv l C hengchi Un 政府徵稅使納稅義務人因為納稅而承擔稅額負擔之外，不會承擔. 其他額外負擔或遭受其他經濟損失，而使超額負擔為零。然而稅收中性原則在世界資本主義經濟發展過程當中，遭受到兩大學派 3 4. 楊洪，論稅收中性原則，法制典社會，2007 年 4 月，頁 101。黃仰玲，由相對稅收重性原則綜觀我國增值稅發展之路，生產力研究，2009 年 2 月，頁 49-50。. 11.

(18) 5. 的嚴峻挑戰。在 20 世紀初期爆發的世界經濟大恐慌，依靠著市場「看不見的手」自發調節經濟而達到均衡的傳統理論宣告破產，凱恩斯提出國家應採取稅收手段、拉動投資幅度、刺激消費以擴大總需求，強調稅收對於穩定經濟和減輕經濟期的波動性，而美國羅斯福總統更開始對經濟大規模調整，透過高邊際稅率和各式各樣的優惠政策，使美國經濟得以恢復並高度發展，因此稅收成. 政治大. 為調控經濟不可或缺的方式。20 世紀 70 年代資本主義經濟面臨. 立. 「滯漲」的局面，以供給學派為代表的經濟理論因運而生，認為. ‧ 國. 學. 在影響儲蓄、投資和勞動供給的各種政府政策當中，稅收政策乃. ‧. 是主要關鍵，透過減稅政策可以增加社會儲蓄、投資和勞動的有. Nat. io. sit. y. 效工具，重新發揮市場的自動調節功能。因此市場雖然在配置資. n. al. er. 源方面具有重要功能，但僅僅依賴市場看不見的手，會帶給經濟發展重大損失。. Ch. engchi. i n U. v. 從稅法制度層面觀看，即是指國家徵稅以不干預市場經濟正常運作而平等對待納稅人為目標，因此稅收中性理論特別強調普. 5. 陳金池，2006 年第 5 期，正確認識稅收中性原則，現代經濟探討，頁 85-87。. 12.

(19) 遍原則以及效率原則。由於國家徵稅會引起納稅人與國家之間的經濟利益轉移，影響各利益主體的經濟活動之能力與行為，故在現實生活中不可能存在絕對中性，故盡量避免稅收對市場機制的干擾和扭曲而使經濟活動得進行下產生的相對中性的稅收政策。由於增值稅從銷售稅演變而來，增值稅針對貨物生產流通的. 政治大. 各個環節或提供勞務所取得的增值額課徵稅負，因此增值稅相較. 立. 於一般銷售稅而言，不具有多階段徵稅的特徵而使得增值稅對於. ‧ 國. 學. 企業具有平等稅負之外更可促進企業效率。然而生產型增值稅對. ‧. 購置固定資產不扣抵進項稅額使得增值稅對於納稅義務人產生. y. Nat. er. io. sit. 偏差而並非平等對待，特別是大量購置固定資產之產業影響更為劇烈，由於購置固定資產不得扣抵而對生產要素價格產生扭曲作 a. n. iv l C n hengchi U 用而產生非均衡價格的出現，使稅收產生額外負擔。隨著貨物的. 流轉環節日益增多，生產型增值稅價格扭曲程度越大，重複課徵現象更行嚴重，價格無法真實反應資源配置進而不利於進行投資決策。目前大多數國家實施的消費型增值稅與生產型增值稅相比. 13.

(20) 下，縮小重複課稅的可能性，可避免損失的產生，充分體現稅收中性理論。而中國大陸自 2004 年增值稅轉型試點到 2009 年增值稅全面轉型乃是對稅收中性原則有了進一步的還原，雖然僅允許扣除固定資產中所購進機器設備的增值稅，而對佔固定資產四分之三的房屋及建築物等不動產不能納入扣抵範圍，而使得增值稅的徵管有所缺失，而存在增值稅納稅人與營業稅納稅義務人稅負. 政治大. 繳納不公平之情況，然而將營業稅納入增值稅徵收範圍而能消除. 立. 將能夠使稅收中性原則徹底還原。. ‧. 二、稅式支出理論. 學. ‧ 國. 重複課稅的現象，將成為中國大陸下一步努力的方向，如此一來，. y. Nat. er. io. sit. 1967 年美國財政部部長助理、哈佛大學教授薩里首先提出 6. 稅式支出概念，在稅制結構正常部分之外，凡不以取得收入為 a. n. iv l C n hengchi U 目的而是放棄一些收入的各種減免稅收優惠的特殊條款就是稅. 式支出；其後，稅式支出概念和理論迅速在世界範圍內得以接受並廣泛加以研究。稅式支出是指政府通過稅制體系把一部份稅收. 6. 席思，稅式支出對高技術產業發展的激勵效應研究─以湖北省為例，武漢理工大學經濟學院碩士論文，2008 年 11 月，頁 6-7。. 14.

(21) 收入讓渡給納稅義務人而形成的一種間接性政府支出，對於納稅義務人來說，是稅收負擔的減輕；而對於政府來說，則是稅制基本結構中囊括的稅收收入以法定形式放棄或讓與。政府為了實現社會經濟目的，透過以稅收制度的形式來執行法令或政策，使特定納稅義務人得以租稅減免，雖然偏離一般課稅準則，造成稅基之侵蝕與稅收之損失，但卻能促進經濟發展的政府支出。稅式支. 政治大. 出主要是採取投資抵減、納稅扣除、退稅、加速折舊、優惠稅率. 立. 學. ‧ 國. 等形式減免納稅人稅款支出額。事實上，稅收優惠為稅式支出的 7. 主要實現形式，因此稅收優惠是稅式支出總量的決定因素，其. ‧. 具備條件為：1.可用財政支出替代且適用於稅收優惠項目。2.. Nat. io. sit. y. 稅制中有規範性條款其及相對應之稅收優惠項目。3.有明確社會. er. 經濟政策為目的之稅收優惠項目。在正常情況下，稅收優惠和稅. al. n. v i n Ch 式支出相等；若稅收優惠無法構成稅式支出時，將會產生差異。 engchi U 至於稅式支出對於經濟及產業的影響，在效益部分如同減稅效果，在供給面可使廠商獲利提高，提高產業的附加價值；在需. 7. 鐵衛，稅式支出制度及相關理論問題，西部財會，2004 年 2 月第 2 期，頁 8-10。. 15.

(22) 求面則對家計及投資的稅式支出可提供誘因而增加最終需求，造成個別企業及整體經濟的增加。所以朱澤民、孫克難、郭迺鋒與 8. 尚瑞國（2006）利用投入產出模型以計算稅式支出之效益，該研究將稅式支出效益之研究區分為兩個階段：第一階段：主要在釐清稅式支出政策所造成之成本降低效果。將確定之產業別稅式支出金額輸入模型後，透過價格型產業關聯. 政治大. 模型及相關分析工具，可以得知價格變動下產業投入係數會產生. 立. 何種變化。. ‧ 國. 學. 第二階段：為成本降低加上需求擴張的最終效果。將第一階. ‧. 段得到之投入係數變動影響帶入數量型產業關聯模型中，並將之. sit. y. Nat. 前確定之產業別最終需求變動金額輸入模型，透過數量型產業關. er. io. n. al 聯分析，可以瞭解價格變動所引起之投入係數變動會對最終需求 iv 產生何種衝擊。. Ch. n U engchi. 9. 在大陸增值稅制度中，稅式支出主要有下列幾種方式：. 8. 林育和，稅式支出稅收影響數及替代財源評估模式之研究，政治大學會計研究所碩士班，2007 年 6 月，頁 11-12。 9 許秋花，我國增值稅轉型後的相關問題研究，吉林財經大學碩士學位論文，2010 年 4 月，頁 7-9。. 16.

(23) 1.. 起徵點方面根據大陸增值稅法第十七條規定：「納稅人銷售額未達到國務院財政、稅務主管部門規定的增值稅起徵點的，免徵增值稅；達到起徵點的，依照本條例規定全額計算繳納徵值稅。」而增值稅的減免權在「國務院」，任何地區、部門均無權減免，但各省級國稅局可. 政治大. 在規定幅度內根據該地實際情況確定適用起徵點。此. 立. 種租稅優惠實際上屬於稅基式免稅，簡化增值稅的稅. ‧ 國. 學. 收管理同時又扶持經營規模小、繳納稅負能力較低的. ‧. 納稅義務人。. sit. y. Nat. 稅率方面. io. er. 2.. n. a. v. l C 在現行增值稅制度當中，原則上基本稅率為 17％， ni. hengchi U. 例外則可使用 13％的稅率。而適用 13％稅率乃當納稅 10. 義務人銷售或進口下列幾種貨物：（1）農產品 10. 財政部財稅[2009]9 號。. 17.

(24) 糧食、食用植物油、自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化器、天然氣、沼氣、居民用煤炭用品、圖書、報紙、雜誌、飼料、化肥、農藥、農機。（2）音像製品正式出版錄有內容的錄音帶、錄像帶、唱片、. 治政激光唱盤和激光視盤。大立 ‧ 國. 學. （3）電子出版物. ‧. 指以數字代碼方式，將圖文聲像等內容信息編. Nat. io. sit. y. 輯加工後儲存在具有確定物理型態的磁、光、電等. er. 介質上。通過內嵌在計算機、手機、電子閱讀設備、. al. n. v i n Ch 電子顯示設備以及其他具有類似功能的設備上讀 engchi U. 取使用，用來表達思想、普及知識和積累文化的大眾傳播媒體。（4）二甲醚. 18.

(25) 常溫常壓下為具有輕微醚香味，易燃、無毒、無腐蝕性的氣體。 3.. 免稅方面大陸增值稅稅式支出在免稅方面主要採用直接免徵一定稅額，從有無扣抵權層面來看，可以區分為無扣抵權的免稅項目和有扣抵權的免稅項目。所謂有扣. 治政抵權的免稅即是對商品或貨物採用零稅率的方式，此大立 ‧ 國. 學. 乃確保貨物不含稅的最佳方法；至於無扣抵權的免稅則是國家針對某些特定的生產經營項目免稅，但該免. ‧. 稅項目相關而外購的商品或勞務所繳之增值稅則不允. sit. y. Nat. 許扣抵。由於不允許扣抵以前所繳納的增值稅是屬於. er. io. n. al 增值稅正常免稅的形式，相較於有扣抵權的免稅形式 iv n U engchi 的情況下，不允許扣抵繳納的增值稅為一種不徹底的. Ch. 免稅形式。 2009 年增值稅轉型，從生產型增值稅改為消費型增值稅，固定資產項目的進項稅額從不允許扣抵到允許扣抵，減輕納稅義. 19.

(26) 務人的稅收負擔，因此增值稅轉型乃是稅式支出的一種形式。隨著經濟的發展，增值稅收入從長期來看必定會增加，稅收收入補償亦能實現而提高整個社會的福利水平。增值稅的轉型對於企業投資將掀起一陣漣漪，由於固定資產的進項稅額得以扣抵，將能降低企業設備投資的稅收負擔，促進產業結構的調整和經濟增長方式的轉變，增值稅轉型可當成國家對經濟投資的一種方式。三、稅制優化理論. 立. 政治大. 稅收優化理論是指稅收制度的不斷優化、完善的過程當中，. ‧ 國. 學. 11. 政府適度干預下所獲取稅制優化狀態的重要性與現實性，需考. ‧. 慮稅制優化過程中稅收效率目標、公平目標與收入目標的並重，. y. Nat. er. io. sit. 並注意分析稅制在不充分信息條件下對於經濟行為主體決策的刺激作用問題。因此稅制優化理論是假設政府在建立稅收制度和 a. n. iv l C n hengchi U 制定稅收政策時，對於納稅義務人的經濟訊息無所不知，即便需要代價亦相當低廉，同時政府具有徵管能力，使得稅收對於經濟. 11. 唐雅儀，西方稅制優化理論及中國稅制改革，柳州職業技術學院學報，2004 年 3 月第 4 卷第 3 期，頁 21。. 20.

(27) 12. 效率不會產生任何扭曲作用。稅制優化理論發展至今，比較系統的理論闡述和科學的研究方法主要發展於國外，而西方國家財稅理論先後形成三大具有代表性的理論流派，分別是最優稅收理論、供給學派的稅制優化理論以及公共選擇學派的稅制優化理論，這三大理論成為西方稅制優化理論發展的主線，以下就三大理論加以闡述：. 政治大. （一）最優稅收理論. 最優稅收理論在 20 世紀 20 年代開始發展，到 70. 學. ‧ 國. 立. 年代初進入鼎盛時期，該理論採用大量數學方法研究. Nat. n. al. er. io. （1）最優商品稅理論. sit. y. ‧. 13. 稅制優化問題，其核心理論為：. v i n C 傳統上認為最優商品稅理論是針對所有商 hengchi U. 品以相同稅率徵收，由於單一稅率不影響相對價格，而差別稅率會扭曲相對價格，故單一稅率較 12. 肖亮亮，論優化稅制理論對中國稅制改革的啟示，廣東財經職業學院學報， 2004 年 8 月第 3 卷第 4 期，頁 5-8。 13 郝春虹，《多元目標約束下的中國稅制優化研究：理論與實務》，中國財政經濟出版社，2005 年 12 月一版，頁 13-15。. 21.

(28) 優。1927 年英國劍橋大學福利經濟學家拉姆賽做出開創性貢獻，在《經濟期刊》上發表「對稅收理論的一個貢獻」中說明在一系列假設條件下，為了確保政府的收入而不得不對商品和勞務課稅時，消費者對於每一種產品的實際消費應等比例減少，使稅收的扭曲作用降到最低程度，因此. 政治大. 14. 最優商品稅具有一套差別稅率結構，每種商品. 立. 稅率的高低與該商品的供需價格彈性成反比，即. ‧ 國. 學. 政府對於價格彈性低的商品課予高稅率；對於價. ‧. 格彈性高的商品課予低稅負，然而拉姆賽僅考量. y. sit. io. 與生產效率理論。. n. al. er. Nat. 效率目標而未考慮分配目標，故發展出最優稅收. i n U. C. hengchi （2）最優稅收與生產效率理論. v. 拉姆賽假設政府僅徵收商品稅建立最優稅收理論，因此在扭曲稅存在的條件下，如何保證 14. 劉建民、雷振，論優化税制理論與中國稅種結構優化，財經理論與實踐，1999 年第 1 期，頁 73。. 22.

(29) 生產的高效率成為首要探討議題。1970 年代戴蒙德和米爾利斯提出：只要政府能夠獲得充分信息而不受約束制訂出最優商品稅方案，徵稅能力不受限制且對所有企業徵收 100％純利潤稅，此時最優商品稅可以保證其生產效率，政府也不需對廠商徵收扭曲性稅收。若政府因訊息獲取程度受. 政治大. 到限制或無法課徵 100％的純利潤稅，則直接對. 立. 能性曲線上。. Nat. sit. y. ‧. （3）最優所得稅理論. 學. ‧ 國. 最終消費者課稅，依然能夠保證經濟處於生產可. 最優商品稅雖然能夠保證生產的效率，然而. er. io. n. al 有一重大前提乃在於忽略再分配問題，因此一旦 iv n U engchi 納入考量，最優商品稅就必須結合需求彈性和再. Ch. 分配因素，因此使得最優商品稅的結構更加複雜。隨著個人所得稅在現代稅收制度中的重要性日益增加，因此考察最優個人所得稅的核心問題是. 23.

(30) 15. 在稅制設計中如何均衡公平與效率的關係。由於收入達到某個層級後，當事人所有增加的收入將會使高收入者選擇放棄工作而將時間用於娛樂上，因此政府稅收收入採取高稅率反而低於課徵低稅率的收入。斯恩特通過稅收與勞動供給的研究，得出最優所得稅率與勞動供給彈性呈現負相關。. 立. 政治大. 學由於傳統的稅收理論強調多重目標，舉凡效率、. ‧. ‧ 國. （二）供給學派的稅制優化理論. 公平、經濟成長、收入再分配、改善環境、禁止浪費. sit. y. Nat. 16. 等等，供應學派則以「效率原則」為最重要，故認為. er. io. n. al 透過大幅度降低稅負可以有效調節供給，刺激經濟發 iv n U engchi 展，著名的「拉弗曲線」即反應供給學派的稅收思想：. Ch. 「當稅率達到一定程度，稅收會隨著稅率的提高而減. 15. 吳俊培、張青，我國稅制改革的優化路徑─最優稅收理論模型及政策分析，稅務研究，，2003 年 5 月第 5 期，頁 8。 16 王德忠，西方稅制優化理論及對我國的啟示，四川師範學院學報，2001 年 3 月第 2 卷第 2 期。頁 42-44。. 24.

(31) 少，形成稅率禁區。因此，當稅率處於禁區內，降低稅率可以促進供給，反而擴大稅基，增加財政收入，同時也能夠刺激儲蓄和投資，提高生產力而創造就業機會和收入，故長期來看，降低稅率會促使稅負公平，同時能夠減少逃漏稅的情況發生。世界銀行曾做過實證分析：在一個國家裡，稅負在 10.3％～30.9％時，. 政治大. 稅收每提高 1％GDP 就會下降 0.36％；而稅負每增加 1. 立. ％，國內投資就會下降 0.66％，而大陸稅收在尚未轉. ‧ 國. 學. 17. 型為消費型增值稅時，其稅負約為 20.56％，因此存. ‧. 有負相關的關係，企業稅負沈重，增加企業生產營運. Nat. io. sit. y. 成本並影響企業投資能力。2009 年轉型將能使稅負降. n. al. er. 低，最終帶來經濟與稅負呈現正向之關係。. i n U. C. hengchi （三）公共選擇學派的稅制優化理論. v. 公共選擇學派理論起源於財政交換理論，又稱為「政治學的經濟理論」，介於經濟學和政治學之間的邊 17. 高國強，增值稅轉型的經濟效益分析─以濟南市為例，山東經濟學院碩士班論文，2011 年 5 月，頁 17。. 25.

(32) 18. 緣性理論。不同於一般傳統以增進社會福利為目標，而是基於契約主義，將個人作為分析的基本單位而非國家，所有納稅義務人預計從政府那裡取得公共服務收益將會大於通過稅收轉移給政府的成本，且公共產品的偏好顯示真實反應其偏好下，參與公共選擇的個體便能夠在理論上獲得一致同意的稅。. 政治大. 然而現實情況下並非存在著理想的最適優化稅制理論，20 世紀. 立. 80 年代，各國減稅而產生財政收入銳減，強調效率原則而忽視公平. ‧ 國. 學. 原則的稅制結構調整加劇社會再分配的矛盾，因此西方稅收理論界致. ‧. 19. 力於對供給學派稅收理論進行反思，而產生新的稅制優化理論。新. y. Nat. er. io. sit. 稅制優化理論從現實層面探討，不片面強調稅制的最優化，而是通過 20. 各種特定的約束條件 a，包含分析市場機制中存在不充分、不完全信. n. iv l C n hengchi U 息及不確定性等現實因素，因此政府必然透過「扭曲性」稅收工具進. 行調節，應在此種客觀現實基礎上對於稅制進行改革與優化，同時注 18. 林敏，稅制優化理論與稅制優化建設，浙江大學公共管理學院碩士論文，2004 年 4 月，頁 13-15。曹燕萍，從西方國家的新稅制優化理論看我國國內商品稅，財經理論與實踐，，2000 年 1 月第 21 卷第 103 期，頁 85。 20 張慧玲，當代稅制優化理論下的企業稅收分析，山西財政稅務專科學校專學報，2001 年 8 月第 16 卷第 4 期，頁 16。 19. 26.

(33) 重研究稅制對於經濟行為主體決策刺激作用的問題，論證不充分訊息條件下對於經濟決策過程中提供刺激的方法、目標與約束條件；此外，新稅制優化理論引入不同的「社會福利函數」而協調效率與公平的目標，透過制訂稅收優惠措施，矯正現行體制下對經濟造成的扭曲 21. 作用。. 最優稅制理論標準必須適應特定國家的經濟、政治、管理、文化、. 政治大. 歷史等各方面的實際條件，因此中國大陸為一發展中國家，「如何提. 立. 高效率、促進經濟成長」仍然是主要政策目標，現行情況下流轉稅仍. ‧ 國. 學. 是主體稅目，故完善增值稅制是稅制優化的主要任務。稅制優化改革. ‧. 可以從下列幾個方面進行： 22. io. er. 拓寬稅基. sit. y. Nat. 1.. n. a. v. l C 在增值稅部分，可透過逐步轉化為消費型增值稅， ni. hengchi U. 而產業範圍不僅限於製造業，應拓展至建築業、運輸業等營業稅課稅範圍之產業，才能夠真正拓寬稅基並符合公平。 21 22. 涂占新，試析優化稅制理論的運用，財經論壇，1998 年 12 月第 220 期，頁 7。溫桂榮，關於最優稅理論與中國稅制優化改革思考，財會研究，2001 年 1 月第 1 期，頁 42-43。. 27.

(34) 2.. 降低增值稅稅率，優化稅負結構中國大陸增值稅法定稅率為 17％，若換算成國外 23. 消費型增值稅其稅率高達 23％，然而大部分消費型增值稅國家之稅率低於 20％，應考慮將其稅率降低，以符合國際潮流。綜觀世界上多數國家的稅制改革與稅負水平來看，無論國家稅制改革如何進行，總稅負水. 政治大. 平應保持不變，稅收收入與 GDP 保持同步增長且稅收. 立. 24. 非使增值稅稅率居高不下。. 學. ‧ 國. 的絕對數額應保持逐年上升，故應另行開闢新稅源而. ‧. 四、稅收法律主義. sit. y. Nat. 稅收法律主義可溯自西元 1215 年英國大憲章第十二條確認. er. io. n. al 「禁止不承諾課稅原則」，對國王課稅權有所限制。1628 年權 iv 利請願書、1689. 25. n U engchi 年權利法案均表明國王未經國會同意不得任意. Ch. 徵稅之規定；1789 年法國大革命中之人權宣言亦重申各國均於. 23. 24 25. 吳俊培、張青，我國稅制改革的優化路徑-最優稅收理論模型及政策分析，稅務研究，2003 年 5 月第 5 期，頁 7-13。羅昕，優化稅制理論與我國的稅收政策，稅務與經濟，1999 年 11 月第 6 期，頁 5-7。莊義雄，《我國實質課稅原則析論》，凱侖出版社，2008 年 9 月，頁 23。. 28.

(35) 憲法中明定租稅法律主義之規範。我國憲法亦可從第 19 條規定：「人民有法律納稅之義務」中看出，租稅法律主義之基本根據。稅收法律主義又稱稅收法定主義、稅捐法定主義、稅收法定主義，其意義為稅負之課徵僅能由法律明確規定，換言之，若無法律之規定，不得對納稅義務人行使徵稅或減稅。所謂「有稅必 26. 有法」被認為是稅收法定主義的經典表達。探究需以法律規範. 政治大. 之原因，主要為稅收對納稅義務人而言，乃是將私有財產無償轉. 立. 讓給國家，因此需由納稅義務人所選出的民意機關，透過制訂法. ‧ 國. 學. 律來規範，否則便淪為國家對於納稅義務人的財產權利之非法侵. ‧. 權。. sit. y. Nat. 目前通說對租稅法律主義之內容，有「課稅要件法定主義」、. er. io. n. a l 、「合法性原則」及「程序保障性原則」「課稅要件明確主義」， iv 茲將分述如下： 1.. Ch. n U engchi. 課稅要件法定主義根據大法官解釋釋字第 217 號解釋中提出：「憲法第 19. 26. 李鵬飛，稅收法定主義問題研究，東北財經大學經濟所碩士論文，2004 年 12 月，頁 1-2。. 29.

(36) 條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項目負有納稅之義務」，明確解釋出稅法課稅要件之項目內容，此項規範乃是比較刑法中「罪刑法定主義」所建立之原則，用來限制國家介入納稅義務人之財產；因此，若無法律依據，行政命令不得為課稅要件之規定。根據大法官釋字第 622 號解釋理由書提出：「憲法第 19 條規定人. 政治大. 民有依法納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予. 立. 人民減免納稅之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率、. ‧ 國. 學. 納稅方法及納稅期間等租稅構成要件，以法律明文規定。是應以. ‧. 法律明定之租稅構成要件，自不得以命令為不同規定，或逾越法. Nat. io. sit. y. 律，增加法律所無之要件或限制，而課人民以法律所未規定之租. er. 稅義務，否則即有違租稅法律主義。」至於有關稅捐之賦課徵收. al. n. v i n Ch 之規定，國會亦得委任行政機關以行政命令定之，但授權制定委 engchi U. 任命令應限於具體的、個別的委任，至於一般的、空白的委任則 27. 為法所不允許，實屬無效，其據以發佈之行政命令亦屬無效。. 27. 陳清秀，《稅法總論》，元照出版公司，2012 年 10 月七版，頁 44-45。. 30.

(37) 2.. 課稅要件明確主義. 28. 課稅要件明確原則是指稅法對於納稅主體、納稅客體、稅率等事項均能詳細規定，使納稅義務人可以預見其法律負擔，稅務機關亦能客觀適用。法治國家雖要求稅捐構成要件之明確性，但不排除法律規定之單純解釋之需要，因此，法治國家原則不禁止稅捐立法者使用不確定法律概念做成構成要素。但不確定法律概. 政治大. 念，若過於抽象而違背原本立法目的，會造成不易依照稅法解釋. 立. 方法做成稅法解釋，容易導致公權力恣意濫用的情況，因此在稅. ‧ 國. 學. 法中，採用不確定法律概念之判斷標準在於納稅義務人必須能遇. ‧. 見可能的租稅後果，若租稅法律或其授權命令無法明確定義，將. y. Nat. er. io. al 合法性原則（程序法上合法性原則） iv n. 3.. sit. 會使課稅要件明確性原則失去其意義。. Ch. n U engchi. 租稅法係屬強行法而非任意法，於滿足課稅構成要件時，稅捐稽徵機關不僅無減免稅捐之自由，且亦無不予徵收之自由，換言之，稅捐稽徵機關必須依法律規定之稅額徵收，此稱為合法性 28. 廖本吉，由租稅法律主義及實質課稅主義析論我國房屋稅判決案例，逢甲大學財稅研究所碩士論文，2009 年 6 月，頁 6-8。. 31.

(38) 29. 原則；若無法律之根據，稅捐之減免或延緩徵收均非所許，且對納稅內容或徵收方法、期間，均不得由納稅稽徵機關與納稅義務人達成協議。此外，稅法不宜考慮徵稅效果而予以便宜行事，除非法律有明訂或授權範圍才能列入考量。 4.. 手續之保障原則. 稅捐的稽徵乃是公權力之行使，故稽徵機關必須依照法律所. 治政規定之稽徵程序執行且對租稅行政救濟程序亦需公正處理，故稽大立 ‧ 國. 學. 徵程序各個環節均有公正程序予以保障，所謂「實體合法、程序正當」，即是手續保障原則之體現。. ‧. sit. y. Nat. 2000 年中國大陸頒佈實施《立法法》，確定立法體制，其實. er. io. 施稅收基本制度的立法由全國人民代表大會及其常委會專屬，對. n. a. v. l C 於其中部分事項授權國務院根據實際需要先行制訂行政法規。然 ni. hengchi U. 而時至今日，國務院及財稅主管部門在稅法制定方面依然處於主導地位，主要乃是中國大陸在稅收立法體制方面採取共享模式，包含幾個方面：（1）根據全國人民代表大會及其常委會的授權， 29. 顏慶章、薛明玲、顏慧欣，《租稅法》，國家圖書館出版品，2010 年 8 月三版，頁 67-70。. 32.

(39) 擬定有關稅收條例，以草案形式發佈試行，待條件成熟後，才由全國人民代表大會或常委會制訂法律。（2）國務院享有的稅收立法權有：A.根據全國人民代表大會及常委會的授權，擬定有關稅收條例，以草案形式發佈試行。B.根據全國人大及常委會制定的稅收法律實施細則。C.根據憲法規定，向全國人大及其常委會提出稅收立法議案。（3）國務院財稅主管部門除根據國務院稅收行. 政治大. 政法歸的授權制定實施細則、制定有關稅收的部門規章外，還在. 立. 授權不明確的情況下，訂定大量的「通知」、「批復」、「辦法」。（4）. ‧ 國. 學. 省、自治區、直轄市人民代表大會及其常委會可以制定地方性稅. ‧. 收法規。. y. Nat. er. io. sit. 由於中國大陸地區發展不均，在高度集中的立法體制下，地方稅收若無法滿足地方財政的支出，地方政府往往透過濫用收費 a. n. iv l C n h e n g c h i U 。在稅制改革過程中所權的方式或以權力代替法律的方式徵收 30. 產生一系列稅收相關暫行規定，國務院往往無完全的法律依據，依照稅收法律主義規定，此乃空白授權而不應發生效力。. 30. 魯衛星，稅收法律主義在中國的困境與出路探析，武漢工程大學碩士論文，2012 年 5 月，頁 28-29。. 33.

(40) 立. 政治大. ‧. ‧ 國. 學. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. 34. i n U. v.

(41) 第二節. 增值稅制度之起源. 增值稅乃是為了適應社會生產力發展，在稅收制度發展到一定階段所逐步形成的。由於營業稅是商品經濟發展的產物，隨著經濟不斷發展，弊端日益明顯，舉凡稅上加稅、稅負難以預測、企業出口商品的退稅額和進口商品的徵稅額過於困難，為了克服這些缺點，不斷尋求既能夠保有國家財政收入同時又能夠適應發展商品經濟需要的稅制，因而產生增值稅。. 立. 政治大. ‧ 國. 學. 增值額為課稅依據的發想來自於德國和美國。1917 年，由美國 31. 耶魯大學教授托馬斯．亞當斯（Thomas S. Adams）在全美租稅學會. ‧. 中所提出的「商業稅」一文中即討論對增值額課稅的概念。透過毛利. sit. y. Nat. 潤在財務角度看為工資、資金、利息和利潤的總和，也就是國民所得. er. io. n. al 價值的增加部分，因此應將增加額作為增值稅的稅基將會比直接對利 iv. n U engchi 潤課稅的公司所得稅較佳。1921 年亞當斯在美國經濟季刊中發表《聯. Ch. 邦所得稅的基本問題》進一步提出，將企業負擔的租稅改為銷售額的型態，准許銷售稅與購入稅相互扣抵，換言之，企業在購買貨物時，. 31. 鍾竹枝，兩岸增值稅最優稅基稅率設計之研究，濟南大學財政所碩士論文，2008 年 6 月，頁 9。. 35.

(42) 已經付出的稅收在應納銷貨稅額中得以扣除，這種營業毛利的發想已經初步具有增值稅的雛形。1939 年，美國學者保羅史圖登斯基（Paul Studenski）指出，多階段交易稅會隨著交易次數而成金字塔的累積作用（Pyramiding effect），因此建議改為增值稅。至於在德國，則於 1918 年由擔任政府顧問的工業資本家威爾威爾漢姆．馮．西門子（C. F.V. Siemens）博士在「改進的流轉稅」一文當中，則提出「以 32. 政治大. 一種精巧的銷售稅」來取代當時的營業稅，不僅明確提出增值稅的. 立. 名稱，還提出對工業單項生產過程中進行課徵增值稅的建議。西門子. ‧ 國. 學. 主張增值稅應取代過去流轉稅中對產品的全部產值課稅以避免多環. ‧. 節重複課稅，適應工業產品中實現專業化生產的需要性，同時在文中. Nat. er. io. sit. y. 也詳細列舉稅制的基本內容。. 雖然最初發源地源自於美國和德國，然而增值稅的設想最終沒有 a. n. iv l C n hengchi U 被當時政府決策部門採納，使得真正增值稅的發源地在法國。二次大. 戰後，法國遭受戰爭掠奪下經濟幾乎面臨崩潰的命運，之後在美國大 33. 力支持下，經濟才得以好轉，透過生產的高速發展，法國原來的營. 32 33. 王曦，當前中國增值稅轉型研究，中央民族大學經濟學院碩士論文，2010 年 4 月，頁 6-7。胡靚，增值稅法律制度研究，華東政法大學法律碩士論文，2008 年 4 月，頁 2-3。. 36.

(43) 業稅稅制多階段、階梯式的徵收方式造成重複課稅的情況，使得經濟的發展受到阻礙而停滯不前，因此，法國的稅制在過度到增值稅之前進行一系列的改善政策。首先實施一次徵收制，各種貨物只對最終消費者課稅，中間生產、經營環節皆不需要課稅，雖然解決最終稅負不平的問題，但是又出現新的問題，即為「組裝場與零配件廠」供應稅負不平的現象，由於零件製造完成後才會送到組裝場加以組合，因此. 政治大. 零件廠不需要納稅，但是組裝廠卻需要繳納全額稅負，使得組裝廠的. 立. 稅負過重，對於經營將更為不利。1948 年法國將一次徵收制的生產. ‧ 國. 學. 稅改成分階段徵收且稅率不變，不論是生產的製成品、半成品或原材. ‧. 料，均按銷售金額乘上規定稅率求出整體稅負，接著將以前環節所產. Nat. io. sit. y. 生的稅負予以扣除，雖然沒有將購入的固定資產已納稅款計入扣除範. er. 圍，但已經為世界稅制發展史上帶來莫大的改變。1954 年在經濟學. al. n. v i n Ch 家莫里斯．萊斯的努力下，法國政府進一步把扣除範圍擴大的固定資 engchi U 產已納稅款，將生產稅（營業稅）改成增值稅，也就是將增值稅推廣到批發階段，因此這次改革不僅讓課稅擴展到批發階段同時也讓原材料、零物件、以及本期內購進的資本設備均不課稅。雖然企業中用來. 37.

(44) 從事生產和提供勞務的物品，除了機器、工具、熔爐廠房和建築物…… 等，然而廠房和建築物仍要課稅，但是對於國際稅制改革的意義是有新的稅目產生。 1954 年，法國成功把生產稅改成增值稅之後，使人們認為當時實行多階段課稅的徵收與歐洲共同市場相互矛盾，因此 1962 年歐洲經濟共同體的財政和金融委員向所有成員國建議轉向增值稅，獲得歐. 政治大. 洲經濟共同體部長理事會的同意並開始逐漸施行在各個國家。1968. 立. 年德國、奧地利、比利時、丹麥、荷蘭、英國到 1973 年義大利也紛. ‧ 國. 學. 紛採納，增值稅的制度更成為加入歐盟的重要條件之一。20 世紀 70. ‧. 年代和 80 年代，增值稅為多數其他南美洲國家、中美洲國家、加勒. y. Nat. er. io. sit. 比海地區國家和亞洲國家所採納，雖然增值稅課徵範圍僅限於進口和製造業部門，但對於引進增值稅的課徵制度仍跨越一大步。赤道非洲 a. n. iv l C n hengchi U 的塞內加爾、象牙海岸、馬達加斯加、北非的阿爾及利亞、摩洛哥紛. 紛在 1960 年代實行增值稅。在拉丁美洲則於 1970 年代開始實施增值稅。由於增值稅為一中性稅目，具備稅基寬、消除重複課稅等優越性，. 38.

(45) 讓國家財政、經濟和外貿等方面帶來綜合積極效應，因而倍受各國歡迎，短短 40 多年就已成為全球化浪潮，截至 1990 年，全世界實施增值稅的國家和地區只有 53 個，到了 1995 年則為 100 個；目前則多達 140 多個國家和地區實施增值稅。增值稅在半個世紀的時間裡能夠得到如此廣泛的國家認可和推行，在世界稅制發展歷史是罕見的，國際上著名的增值稅專家愛倫․A․泰特對此曾評論：「增值稅的興起堪稱. 政治大. 世界一絕，沒有任何稅目能夠想增值稅那樣，在短短的三十年左右的. 立. 時間裡從理論到實踐橫掃世界，使許多原本對其抱著懷疑態度的學者. ‧ 國. 學. 34. 回心轉意，令不少將其拒之門外的國家改弦更張。」因此被稱為 20. ‧. 世界人類在財稅領域中一個最重要的改革和成就。增值稅得以推廣，. Nat. n. al. 35. er. io. 成重複課稅的現象得以改善。. sit. y. 探究最主要的原因乃在於改變了傳統流轉稅由於按照全額課徵而造. 34 35. Ch. engchi. i n U. v. 愛倫˙A˙泰特，《增值稅國際實踐和問題》，中國財政經濟出版社，1992 年 7 月，頁 5。中國註冊會計師協會，《稅法》，經濟科學出版社，2013 年 3 月，頁 25。. 39.

(46) 第三節. 增值稅之原理及特點. 增值稅（value-added tax）簡稱 VAT，是對在一國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配、勞務以及進口貨物的企業和個人，就其貨物銷售或者提供勞務的增值額和貨物進口額為徵收對象所徵收的 36. 稅目。所謂增值額可以從理論和實務運行兩個層面來理解：從理論上這個層面來說，是指生產者或經營者在一定期間的生產經營過程中. 政治大. 37. 所創造出來的新價值。增值額相當總商品價值 C+V+M 中的 V+M 部分，. 立. C 是指商品生產過程中消耗的生產資料轉移價值的餘額；V 是指工資，. ‧ 國. 學. 即勞動者自己創造的價值；M 則為剩餘價值或營利，是勞動者為社會. ‧. 創造出來的價值。大體上來說，增值額為淨產值或國民收入；若從生. y. Nat. er. io. sit. 產單位來看，增值額是這個單位商品銷售收入額或經營收入額扣除非增值項目價值後的餘額，相當於該單位活動或勞動所創造出來的價值， a. n. iv l C n hengchi U 而根據定義來看，台灣的加值型營業稅，僅就銷售中之加值額課徵， 38. 因此亦屬於此種計算方式。若從商品的生產經營過程來看，不論生. 36. 付廣軍，《中國增值稅轉型效應分析》，中國市場出版社，2010 年 10 月 1 版，頁 1-24。劉豔杰，增值稅轉型對我國石油化工業的影響研究，北京交通大學經濟管理學院碩士論文，2011 年 7 月，頁 9。 38 王建煊，《租稅法》，華泰文化，34 版，2012 年 8 月，頁 369。 37. 40.

(47) 產經營經過幾個環節，最後的銷售總值，應該等於商品從生產到流通各個環節的增值額之和，即商品最後銷售價格＝各環節增值額之和。然而從稅收實務運行中來看，增值額則為體現法定的增值額，各國政府在增值稅法制度當中會根據實際情況和選擇增值稅類型的不同，對於增值額做出法律的具體規定，明確規範哪些屬於增值項目，那些屬於非增值項目，因此，法定增值得與理論增值額可能存在著差異性。. 政治大. 增值稅之所以能夠風靡全球，使各國積極實施的原因，在於增值. 立. 稅具有其優越性，尤其是普遍採用稅額扣抵排除流轉稅重複課稅的弊. ‧ 國. 學. 端，因而具有調節中性、稅負公平、收入有效、徵管嚴密等優點，這. ‧. 些都是流轉稅無可比擬，茲將優點分述如下：. er. io. sit. y. Nat. （一）稅收中性，具有公平保護作用. n. a. v. l C 根據增值稅的計稅原理，流轉額中的非增值因素在課 ni. hengchi U. 徵稅額時會被扣除。因此，對於同一商品而言，無論流轉環節的多寡，只要增值額相同，稅負就會一致而不會產生差異，因此課徵稅負不會影響商品本身的生產結構、組織結構和產品結構，更能夠有利於企業在平等的基礎上展開. 41.

(48) 競爭，對於企業生產的社會化和專業化更有助益。此外，增值稅向企業徵收，而企業在銷售商品時透過價格將租稅負擔轉嫁到下一個生產流通環節，雖然由最終消費者負擔，但基於納稅義務人在生產經營過程中的增值稅稅負應相等，對於所有徵收對象和納稅義務人給予基本相同的稅收待遇，因此增值稅的課徵不僅不會影響納稅義務人的經營活動，. 政治大. 同時也不會影響到消費者的消費選擇。. 立. （二）普遍徵收，具有穩定財政收入作用. ‧ 國. 學. 從增值稅的徵稅範圍來看，對於從事商品生產經營和. ‧. 勞務提供的所有單位和個人，在商品增值的各個生產流通. sit. y. Nat. 環節向納稅人普遍徵收，因此具有寬廣的稅源，而增值稅. er. io. n. al 實施每一個環節都徵稅，從製造、批發、零售的環節均課 iv n U engchi 稅而使得財政收入更加穩定。. Ch. （三）徵管嚴密，有利防止逃漏稅由於每個環節均課稅且採用已徵稅款扣抵的計算方法，. 42.

(49) 使增值稅各個環節形成自動、交叉的審計關係，加上世界各國多半實行憑購貨發票進行扣抵的方式來計算，使得稅收徵管信息化的程度不斷提高，稅務部門容易透過買方的進貨發票掌握賣方的已繳納稅款，使稅收徵管的工具具有嚴密性而有利於防範各種逃漏稅行為。（四）實現徹底退稅，促進貿易發展. 治政在貿易發展上，增值稅實施稅款扣抵制度完全體現大立 ‧ 國. 學. 出口得以徹底退稅，真正達到出口產品零稅率的目標。由於對出口產品實行零稅率，使出口產品能夠以零稅率進入. ‧. 國際市場，大大提高國內市場的競爭力，對於出口貿易產. sit. y. Nat. io. n. al. er. 生極大的推動作用。. Ch. engchi. 43. i n U. v.

(50) 第四節. 增值稅之計稅原理及類型. 增值稅針對貨物銷售或勞務收入額中屬於新創造、尚未課稅的部分加以課徵，若以公式表示，則為：應納增值稅額＝增值額×增值稅稅率至於增值額的計算方法有加法和減法兩種，可以用公式表示： 1.. 加法：增值額＝折舊＋工資＋利潤＋利息＋直接稅. 2.. 減法：增值額＝銷售額－外購貨物及勞務支出. 立. 政治大. 學. ‧ 國. 若以直接法和間接法計算，其應納增值稅的計算方法可以衍 39. 生為以下四種：. ‧. （1）直接相加法：. Nat. io. sit. y. 應納稅額＝（折舊＋工資＋利潤＋利息＋直接稅等）×稅率. er. （2）間接相加法. al. n. v i n Ch 應納稅額＝折舊×稅率＋工資×稅率＋利潤×稅率＋利息×稅率 engchi U ＋直接稅等×稅率（3）直接減除法（扣抵法）. 39. 覃永清，關於中國增值稅轉型問題的探討，廣西大學政治經濟學院碩士論文，2007 年 6 月，頁 16-17。. 44.

(51) 應納稅額＝（銷售稅－外購貨物及勞務支出）×稅率（4）間接減除法（扣稅法）應納稅額＝銷售稅×稅率－外購貨物及勞務支出×稅率理論上計稅方法雖有多種方式，但各國普遍採用發票證明上的稅款產生的扣抵額以計算增值稅，而不是直接透過計算增值額來計算增值稅，原因是折舊、利潤、利息、外購貨物及勞務支出等項目的認. 政治大. 定，計算較為困難，因此發票憑證法成為準確可靠且為大多數國家採. 立. 用的方式。. ‧ 國. 學. 在實務運行中，各國實行的增值稅都是以法定增值額為課稅對象，. ‧. 而法定增值額和理論增值額往往不相一致，主要表現在各國對外購投. Nat. io. sit. y. 入物品的減除或扣抵規定不相一致。生產商品和外購勞務的投入物品. er. 包括以下幾種：（1）原材料及補助材料（2）燃料、動力（3）包裝物. al. n. v i n Ch 品（4）低值易耗品（5）外購勞務（6）固定資產。各國增值稅法通 engchi U. 常允許將上述五項列為扣除項目，從貨物或勞務的銷售額中予以扣除。但針對第（6）項部分則依照國情而有所差異，有的國家允許扣抵、有的國家則不允許扣抵。因此，基於計算增值稅額對於納稅義務人購. 45.

(52) 買固定資產價值的處理方式可以將增值稅劃分成生產型增值稅、收入型增值稅以及消費型增值稅，茲將分述如下： (一). 生產型增值稅生產型增值稅是指在徵收增值稅時，商品的銷售收入或勞. 務收入減除原材料、補助材料等中間性產品的價值，但不允許扣除固定資產價值及折舊中所含的稅額。由於需要扣除的項目. 政治大. 可以區分成兩部分，分別是勞動手段的轉移價值和勞動對象的. 立. 轉移價值，將勞動對象作為扣除項目是沒有疑義的，但是因為. ‧ 國. 學. 投入固定資產和折舊不予扣除，使得稅基變成（C+V+M）-C1。. ‧. 若從國民經濟總體來看，課稅基數上等同於國民生產總值 GNP，. Nat. 40. io. sit. y. 因此稱為生產型增值稅。在此種增值稅體制下，重複課稅情. er. 況將變得更為嚴重，不利於投資，目前實行這種類型的國家主. al. n. v i n Ch 要有中國、印度尼西亞，屬於一種過渡性增值稅 engchi U (二). 41. 。. 收入型增值稅收入型增值稅是指銷售收入減除投入生產的中間性產品. 40. 劉冬婧，2010 年 3 月，基於增值稅轉型的企業稅收籌劃問題研究，首都經濟貿易大學會計學院碩士論文，頁 12-17。 41 奚園，2010，中國消費型增值稅制度研究，蘭州大學會計研究所碩士論文，頁 8。. 46.

(53) 價值和固定資產折舊後的餘額為增值額課徵的增值稅，這時候的稅基為（C+V+M）-C1-C2，此時增值額和理論上相符合，屬於一種標準的增值稅。若從國民經濟整體來看，稅基相當於國民收入，因此稱為「收入型增值稅」。然而固定資產的提列方式不是一次提列完成，而是分期認列折舊費用且可以按照磨損程度相對應的扣除，在這樣的情況下無法獲得任何憑證，因此採. 政治大. 取該種稅制的國家較少，像是阿根廷、摩洛哥以及原本實施計. 立. 畫經濟的東歐國家。. ‧ 國. 學. (三). 消費型增值稅. ‧. 消費型增值稅主要是以銷售收入減除投入生產的中間性. Nat. io. sit. y. 產品價值和同期購入全部固定資產價值後的餘額作為課稅增. er. 值額徵收的增值稅，因此購置用於生產、經營的固定資產價值. al. n. v i n Ch 中所含的稅款，在購置當期得以全部一次扣除 engchi U. 42. 。這種類型的. 增值稅對於所有外購項目，即非企業新創造的價值都可以實施全部的購進扣抵法，因此最能體現增值稅的計稅原理，為最典. 42. 桂慶，當前我國增值稅轉型問題的研究─常州市武進地區增值稅轉型問題的研究，南京林業大學農業推廣碩士論文，2008 年 6 月，頁 6-7。. 47.

(54) 型的增值稅，此時稅基小於理論上的 V+M。若從國民經濟來看，由於社會總價值為 C+V+M，而扣除的不僅是 C，還包括 V+M 用於累積的部分，因此增值額相當於全部消費品的價值，故稱為「消費型增值稅」。由於該增值稅類型適用發票扣抵法，為一種先進而容易規範的增值稅制度，因而成為歐盟及許多已開發國家採用，為增值稅發展的主流。目前採用增值稅國家當中多. 政治大 43. 半採取「消費型」增值稅。. 立. 三種類型的增值稅對於不同層面有其不同影響，茲比較如. ‧ 國. 學. 44. 下：. ‧. 1. 稅收負擔. io. y. sit. Nat. 由於生產行增值稅存在嚴重的重複課稅，不允許. er. 固定資產進項稅額進行扣抵且流轉環節錯綜複雜，使. al. n. v i n Ch 得重複課稅現象問題嚴重，稅收負擔也更形嚴重。收 engchi U 入型增值稅雖然解決生產型增值稅扣抵稅額不徹底的缺點，然而其分期扣抵的特點造成扣抵不夠完整，仍 43. 袁玉玲，南昌市 D 區增值稅轉型後稅源管理研究，南昌大學公共管理學院碩士論文，2011 年 12 月，頁 7。 44 付俊珺，我國消費型增值稅的轉型效應及制度完善研究，江西財經大學財稅與公共管理學院碩士論文，2010 年 12 月，頁 8-13。. 48.

(55) 有重複課稅的問題，因此消費型增值稅才真正不存在重複課稅的問題，稅收負擔也在三種類型當中實際稅負最低。 2. 產業結構中國大陸實施生產型增值稅造成不同產業實際稅負水平各不相同，資本結構密集的產業實際稅負遠大. 政治大. 於勞動結構密集的產業，不利於產業升級和均衡發展，. 立. 有違稅收中性原則。推究其原因乃在於生產型增值稅. ‧ 國. 學. 不允許扣除固定資產所含稅金，然而收入型增值稅分. ‧. 期扣抵政策延長投資的回報期間，故對產業僅具有中. Nat. io. sit. y. 性作用而無法促進投資；至於消費型增值稅則有利於. n. al. er. 加速投資者更新設備、促進資本密集產業的發展亦能. Ch 符合稅收中性原則。 e. ngchi. i n U. v. 45. 3. 對徵收成本的影響. 由於生產型增值稅不允許固定資產所含稅額進行. 45. 何慶橋，我國增值稅法轉型改革之若干問題探討，華東政法學院法律碩士論文，2007 年 4 月，頁 10-12。. 49.

(56) 扣抵，使得增值稅的扣抵鏈條機制發生中斷，增值稅的約束功能因而減弱，導致逃漏稅的現象層出不窮，因而大幅增加稅收徵管成本。收入型增值稅對於固定資產進行扣抵部分，在實務上往往無法辨別實際已經扣抵和尚未扣抵的差異，耗費更多人力區分已經扣抵部分，因此徵收管理成本更大。消費型增值稅由於對. 政治大. 於所有外購項目都能夠實施按照憑證上面註明的稅額. 立. 進行扣抵，使得徵收規範得以統一而提高徵收效率，. ‧ 國. 學. 故從稅收徵管成本來看，收入型產生的成本最高、生. Nat. io. sit. y. 4. 對貿易的影響. ‧. 產型次之，消費型最低。. er. 在國際貿易當中，各國在用進口環節多採用對國. al. n. v i n Ch 外企業徵收增值稅，出口環節則採用「徵多少、退多 engchi U. 少」使國內產品得以不含增值稅的價格進入國際市場，提高其國際競爭力。若採用生產型增值稅將會使得國. 50.

(57) 46. 內產品稅負極高，限制其出口，影響產業的發展；若採用收入型增值稅將會使得國內產品和進口商品稅負接近一致，處於公平競爭；至於採用消費型增值稅會使國內產品稅負低於進口產品，有利於限制進口，保護國內商品。在出口環節，生產型增值稅多重環節重複課稅而無法全額退稅，降低在國際市場上的競爭力；. 政治大. 收入型增值稅雖然能夠足額退稅，但是固定資產的折. 立. 舊額難以確定而使得退稅在實務操作上有一定難度；. ‧ 國. 學. 至於消費型增值稅真正能夠做到全額退稅，因而提升. ‧. 國內產品的競爭力。. n. er. io. sit. y. Nat. al. Ch. engchi. 46. i n U. v. 劉蓉，不同類型增值稅效應及轉型分析，天府新論，2000 年 6 月第 6 期，頁 28。. 51.

(58) 第三章大陸增值稅轉型及擴圍後之現況分析第一節. 大陸增值稅之發展沿革. 大陸增值稅法起源於 1970 年代末期，中國大陸開始介紹國外增值稅的原理以及運作方式，認為增值稅應能代替原有工商稅，於是在 1980 年開始在廣西柳州、上海等地的機器機械產業進行增值稅的試點。1981 年 7 月 11 日，財政部發出《關於對工業公司實施增值稅和. 政治大. 改進工商稅徵稅辦法的通知》，規定對機器機械、農業機具、日用機. 立. 47. 學. ‧ 國. 械三個產業進行增值稅的試點。1982 年中華人民共和國財政部制訂《中華人民共和國增值稅暫行辦法》，自 1983 年 1 月 1 日起，對生. ‧. 產機器機械、農業機具、縫紉機、自行車、電風扇的企業試行增值稅；. y. Nat. er. io. sit. 1984 年 9 月，國務院發佈《中華人民共和國增值稅條例（草案）》，. n. 同時頒布條例的實施細則，條例中明確規範增值稅納稅義務人、應稅 a v. i l C n hengchi U 項目及稅率、稅額計算方法、減免稅項目、繳納期限、徵納雙方的權利義務等項目。同時計稅方式則為扣稅法以及扣額法，分別適用於不同產品，增值稅體系採用價內稅而成為一個中國大陸獨立的稅目。然. 47. 國務院第 34 次常務會議修訂中華人民共和國國務院令第 538 號. 52.

(59) 而該階段的徵稅範圍僅限於生產環節課稅，主要針對機器設備、零配件、汽車、機動船舶、農業機具及其零配件、自行車、縫紉機、電風扇、西藥等十二項工業產品徵稅；1986 年對於紡織產品、日用機械、日用電器、電子產品開始徵收增值稅；1987 年財政部制訂《關於完 48. 善增值稅徵稅辦法的若干規定》，統一扣抵方式，擴大扣除項目的範圍，明確規範應稅額的計算方式，成為增值稅徵收管理方面重要的. 政治大. 規範化文件；1988 年將建築材料、有色金屬產品和玻璃及其製品改. 立. 徵增值稅；到了 1993 年 12 月 31 日由國務院頒佈的《中華人民共和. ‧ 國. 學. 國增值稅暫行條例》及批准頒佈的《中華人民共和國增值稅暫行條例. ‧. 實施細則》，成為中國增值稅法制上的重要轉捩點。《中華人民共和國. Nat. io. sit. y. 增值稅暫行條例》雖然擴大徵稅範圍、減輕稅率，卻沒有選擇國際上. n. al. er. 慣用的消費型增值稅，而是結合中國的國情需求選擇生產型增值稅，主要原因如下：. Ch. engchi. i n U. v. （1）財政收入大幅滑落中國財政收入佔國民生產毛額的比重不斷下降，從 1979 年. 48. 財政部財稅增[1987]9 號. 53.

(60) 的 31％下降到 1993 年的 13％，年平均下降 1.2％。同期中央財政收入佔全國財政收入的比重也不斷下滑，到了 1993 年，中央財政收入佔全國財政收入的比重僅為 33.7％，中央財力相當有限，隨之而來的是中央財政赤字壓力。因此為了使國民生產毛額和中央財政收入的比重提高，增強中央宏觀調控能力，採用生產型增值稅能夠使稅收收入較收入型和. 政治大. 消費型增值稅為多。當時固定資產投資為 13,072.3 億元，. 立. 國民生產毛額為 34,634.4 億元，固定資產投資佔國民生產. ‧ 國. 學. 毛額的比重為 37.74％，因此若選擇消費型增值稅，將會有. ‧. 37.74％的固定資產不能徵收增值稅，財政收入顯然將會大. Nat. io. sit. y. 幅減少而造成國民經濟的重大波動。而事實上證明 1994 年. er. 全國實現增值稅收入達 2,660.91 億元，與 1993 年相比而言. al. n. v i n Ch 增長了 87.23％，中央財政收入佔全國財政收入的比重亦提 engchi U 高至 58.9％。（2）抑制投資過熱. 49. 49. 匡龍飛，中國增值稅轉型問題研究─基於東北三省試點的實證分析，濟南大學經濟學院碩士論文，2008 年 5 月，頁 10。. 54.

(61) 20 世紀 90 年代，中國大陸出現經濟過熱的現象，由於固定資產投資過度膨脹，使得通貨膨脹不斷攀升，因此抑制投資膨脹進而能夠抑制通貨膨脹，成為中國大陸宏觀調控的目標。在此目標下，採用生產型增值稅乃是當時經濟情況下的較佳選擇，由於固定資產不能抵扣已經繳納的增值稅，雖然產生重複徵稅的現象卻能有效抑制過熱的固定資產投資之作用。. 立. 政治大. （3）徵收管理模式尚未健全. ‧ 國. 學. 長期以來，中國大陸稅收徵管模式採用政治動員的方法，. ‧. 使徵管效率十分低落。90 年代以來，國家對於徵管體制雖. sit. y. Nat. 進行一連串的改革，但徵管模式仍屬相對落後，相關配套設. er. io. n. al 施跟不上，徵管水平難以在短時間內迅速提升。由於徵管方 iv. n U engchi 式乃是採用手工徵收為主，全國只有極少數的基層分局會採. Ch. 用計算機，應用領域主要是內部會計系統，基本上未涉及徵管訊息監控，不具備對企業經濟信息充分監控的基本條件，同時企業數量眾多、普遍規模較小、會計核算體系不健全、. 55.

(62) 納稅意識淡薄，也增加徵收管理的難度。因此，如果選擇消費型、收入型增值稅，稅款抵扣業務相當複雜，工作量勢必大增，是中國大陸原有的徵管水平所難以應對的；此外，消費型增值稅要求對企業的經濟訊息需具有充分的監控能力，要求稅務系統徵管對於商品流轉環節進行全程管理，只要有一個環節出現漏洞，增值稅法改革便難以成功，因而採用生產型增值稅。. 立. 政治大. 此次改革的主要內容有以下幾個層面：. 50. ‧ 國. 學. （1）若要針對商品的增值部分課稅，必須包含整個商品的生產、. ‧. 批發、零售過程，因此增值稅的徵收範圍擴大至生產、批. sit. y. Nat. 發、零售和進口商品及加工、修理修配各環節。然而中國. er. io. n. al 大陸為了鼓勵發展勞務產業，因此服務業、建築安裝和交 iv n U engchi 通運輸業保留課徵營業稅而非增值稅。. Ch. （2）將改革前的多種稅率整合成兩種稅率，標準稅率為 17％，低稅率則為 13％。根據中性原則，增值稅實施低稅率的 50. 孟憲宇，中國當前增值稅轉型問題研究，東北師範大學政治經濟學院碩士論文，2006 年 4 月，頁 13-14。. 56.

(63) 貨物宜越少越好，故改革後適用低稅率的產品主要為基本生活必需品。（3）採用價外稅模式，以不含增值稅的銷售額作為計稅依據，使得企業成本的核算不再受到稅款的影響，徵收增值稅不再侵蝕企業利潤，使稅款的最終負擔者更為明確。（4）取消帳簿法，建立憑發票註明稅款扣抵的方式，使得計算. 治政應納稅額時允許扣抵的稅款，僅限於增值稅憑證上註明的大立 ‧ 國. 學. 稅額以及購進免稅農產品時的規定扣除額。若發票遺失或取得的發票不合規定則不允許扣抵。透過發票註明稅款進. ‧. 行扣抵形成納稅人自我約束和相互制衡的機制，有效減少. sit. y. Nat. io. er. 逃漏稅的發生。. n. a. v. l C ，規定對於內資企業和外資企業一律實（5）統一內外兩種稅制 ni 行增值稅。. hengchi U. （6）簡化徵收方法，不僅使增值稅的推行更加順利，亦能保障稅收之收入，對小規模納稅義務人亦有特殊規定。. 57.