第一章 緒 論 第一節 研究動機
我國行政罰法於94年經立法三讀通過，並經總統公布自95年2月5日起開始施行，
為因應行政罰法施行後，對現行租稅法規及實務運作可能產生之衝擊，實有對「行政 罰」及「租稅罰」之理論與實務加以研究之必要。
鑑於我國行政罰法法制初行之始，故相關租稅體制及實務之運作得否密切配合，
尚待驗證。有關行政罰法所制定之適用原則，如有責原則、便宜原則、處罰從新從輕 原則、一行為不二罰原則、刑事罰優先原則等，及有關單一行為與數行為之處罰、共 同違反義務行為之處罰、裁處之審酌及加減、處罰時效及没入物之限制規定等，與現 行租稅罰之認定原則與實務作法大有扞格之處；另外新的規定，如陳述意見、聽證之 採行及例外，為防止脫法及填補制裁漏洞，併同處罰私法人有代表權人之人及不當得 利之追繳等制度，對於租稅罰之裁處，勢必帶來相當的衝擊。因此，稽徵機關在租稅 罰則之適用上，有無配合調整之需要？實務運作有無窒礙難行之處？有無配合修正或 增訂相關法規以應實際之需？等諸多問題，皆為本研究出發之動機及研究之重要範 圍。
第二節 研究目的
我國目前之稅制係採「分稅立法」之法制，故各稅之規範未盡一致，雖就「共通 事項」有另定稅捐稽徵法加以規範，惟與外國立法例比較分析，尚有甚多法制不備之 缺憾。諸如，行政罰與租稅附帶給付之探討，牽涉滯納金、滯（怠）報金是否為租稅 秩序罰之問題，應否論究「責任」之問題，應加以釐清。所得稅法第108條第1項規 定，有關加徵滯報金未有上限之問題，司法院大法官釋字第616號解釋略以：「……滯 報金……乃對納稅義務人未於法定期限內履行申報義務之制裁，其違規情節有區分輕 重程度之可能與必要者，自應根據違反義務本身情節之輕重程度為之。上開規定在納 稅義務人已繳納其應納稅款之情形下，行為罰仍依應納稅額固定之比例加徵滯報金，
又無合理最高額之限制，顯已逾越處罰之必要程度而違反憲法第23條之比例原則，與 憲法第15條保障人民財產權之意旨有違，應自本解釋公布之日起，至遲於屆滿一年 時，失其效力。」，此關行為罰處罰未設上限違憲之問題，實有檢討修訂相關規定之 必要。
另外，稅捐稽徵法第48條之3有關「處罰從新從輕原則」之規定，因財政部函釋行 政救濟中之案件皆有適用，致使罰鍰案件向有救濟利益等問題存在，徒增行政救濟案 件，行政法罰施行後是否存廢即有加以探討之必要。其次，有關「稅務違章案件裁罰 倍數參考表」應有再加以類型化之必要，避免發生違反行政罰法規定之虞。再者，現 行稅法規定之裁罰權期間為5年或7年，而行政罰法第27條規定之裁處時效為3年，兩者 間規定不同，如何適用之問題？法務部雖有解釋，惟是否妥當？容有探討之空間。其 他尚有「自動補報補繳免罰之問題」、「裁處沒入之問題」、「一行為不二罰與數罪 併罰」、「刑事罰與行政罰競合」之問題等節，皆為本研究之核心重點，期對租稅秩 序罰相關久存之問題，經研究後能助益探求有效的解決之道，冀圖於行政罰法實行 後，配合相關理論與實務之發展，健全租稅罰之體制及實務運作。
我國憲法第19 條規定：「人民有依法律納稅之義務」。國家之發展與公共事務之
權利或設定負擔，因此租稅之課徵必須有法律之依據，此即「租稅法定原則」之體 現。但法律之制定係立法機關依憲法之規定為之，且其內容不得牴觸憲法，否則無 效。因此，憲法乃為民主法治國家課徵租稅之最高法律依據，透過對國家課稅權的設 定與限制，憲法始具有人民權利保證書之功能。依「租稅法律原則」嚴格而言，非依 法律國家不得以命令或其他方式使人民負擔租稅，故除立法院通過之法律外，便不得 令人民負有納稅之義務，故租稅之課徵及處罰自應有憲法之界限，否則便有違憲之 虞。
稅法中對違反租稅法規定事項者所訂定之處罰規範，即為租稅罰法。租稅罰法之 處罰對象不限於納稅義務人，而其處罰之性質又可分「租稅行政罰」與「租稅刑事 罰」，凡對於違反租稅法規定之行為處以刑名以外之制裁者，即為租稅行政罰；反 之，其處以自由刑或罰金等刑名之制裁者，即為租稅刑事罰。處罰並非僅為制裁之手 段，實應兼及預防之目的與教育之功能。行政罰法就處罰程序有嚴格之規範，而納稅 人的程序性權利是處罰程序保障的重點，也是真正的程序保障的核心，是以租稅課徵 除滿足財政收入外，亦不可忽略社會公正目標之達成，及重視租稅公平正義原則之實 現。故本論文不僅係以租稅處罰之規範基礎、規範目的及現行相關租稅法令之規定，
研究探討是否與行政罰法之規範意旨相符；並將探討相關司法判解等及實務運作是否 符合正當性與必要性，有無與行政罰法相抵觸而生爭議之處；另關租稅處罰對納稅人 基本權之限制、有無違反比例原則、平等原則、一行為不二罰，及是否符合法治國原 則之要求等問題，皆為本論文研究之重點。
因我國租稅體系之「稅制」及「稅政」相較於外國之法制，實皆未臻完備，尚有 甚多值得探討研究之處，俾供作為學術研究及稽徵行政實務運作參考之用。故本論文 將歸納分析「國稅部分」之「租稅處罰法規」現況，並參酌國內外相關學術論著，就 理論與實務行政經驗及相關司法判解，作為研究探討之方向。最後，將研究所發現之 問題，試圖探求解決之道，並作成具體修法之建議，以圖為新制整備，克服及減輕相 關問題延伸之衝擊。
第三節 研究範圍
我國租稅處罰體系包括「租稅刑事罰」與「租稅秩序罰」二類，其中租稅秩序罰 又區分為「漏稅罰」與「行為罰」，因本論文研究之核心重點為「租稅秩序罰」之相 關問題，故「租稅刑事罰」之部分，僅於探討相關理論與實務時扼要論述，合先敘 明。
另因我國稅制係採分稅立法，按現行財政收支劃分法之區分，稅課收入分為國 稅、直轄市及縣（市）稅。「國稅部分」計有所得稅（含綜合所得稅及營利事業所得 稅）、遺產及贈與稅、關稅、營業稅、貨物稅、菸酒稅、證券交易稅、期貨交易稅、
礦區稅等九種。「直轄市及縣（市）稅」計有土地稅（含地價稅、田賦、土地增值 稅）、房屋稅、使用牌照稅、契稅、印花稅、娛樂稅、特別稅課等七種，因稅目過於 廣泛，無法逐一精研，為求研究體系之一致性，故本論文主要研究稅目之範疇，界定 於財政部國稅局所職掌內地稅之「國稅部分」為主軸，惟研究範圍以外之稅目，若有 探討相關理論及實務適例之需時，仍將併入研究，以資完備。另因，「國稅」與「地 方稅」之法理與適用行政法之原理原則，並無二致，故本文研究探討之結論，當亦一 體適用於各租稅法規。
第四節 研究方法
本研究係採「質性的研究」方式進行，循文獻探討、比較分析法規及相關解釋之 研析方式逐步進行，俾瞭解研究主題問題所在，最後綜合整理結果及建議，以提供切 實可行之建議。
一、文獻分析法
本研究以中外專書、期刊論文、政府出版品、以及學術研討會論文集等相關文 獻，歸納整理與分析後，據以作為本論文研究之參考。藉由文獻分析釐清各國對行政 罰及租稅罰之形成理念與發展沿革，從兩者之體系、本質、基本原理原則等面向出 發，並蒐集相關外國法文獻資料，以供研析與理解我國行政處罰及租稅罰之內涵。
二、比較分析法
有關外國法制部分，囿於筆者之語文能力及資料蒐集限制，主要透過譯著專書及 期刊論文資料，參考德、日等外國之立法例，試圖釐析我國租稅秩序罰制度，冀求解 決實務困境之方法。
三、法規及相關解釋之研析
本研究嘗試從學術研究、稽徵實務、司法判解三類面向，蒐集相關專家、學者之 見解，就現行相關法令加以瞭解與釐清，並就稅捐機關現行稽徵實務之適用情形予以 說明，另以司法院大法官之解釋為導向，歸納整理司法實務上行政法院所表示之法律 見解，作一系統性之整理與分析，以供分析「租稅秩序罰」理論與實務上所面臨之問 題及嘗試提出解決之建議。
四、綜合整理、結果及建議
將研究結果歸納整理並提出具體建議方案。
