公司最低稅負制之研究方法

本研究對於公司最低稅負(Alternative Minimum Tax, AMT)之研究，係 擷取美國、南韓等國家實施最低稅負制之經驗，充分考量我國兩稅合一制 度之特殊國情，並斟酌公平、簡便、節省徵納成本等因素而提出本文研究 方法與設計。本研究關於公司最低稅負的模擬計算，係逐步採用以下之研 究方法：

一、 本研究統計之選取資料年度為 89 年、90 年及 91 年等三個年度，各 年度之樣本大小將在後面之表 3-2 中加以說明。

二、 統計模擬之範圍，並不包括獨資與合夥企業(本質上不適用 AMT 之 非法人組織)、免稅團體，以及稅基未滿二百萬元且未享受投資抵減 租稅優惠之營利事業(該規定將使眾多的中小型企業可以免除 AMT 之納稅義務，乃一簡政便民、節省徵納成本的設計)：

(一) 排除獨資與合夥之申報案件。

獨資與合夥之營利事業所得額，將歸併為資本主或合夥人 在同一個課稅年度之營利所得，直接適用資本主或合夥人之綜合 所得稅的邊際稅率課稅。因此，無須將獨資與合夥納入 AMT 之 適用範圍。

(二) 排除符合所得稅法免稅規定的消費合作社以及教育、文化、公 益、慈善機關或團體及其作業組織之申報案件。

消費合作社，以及教育、文化、公益、慈善機關或團體及 其作業組織之申報案件，分別適用所得稅法第四條第一項第十四 款與第十三款之免稅規定。

(三) 排除稅基未滿二百萬元且未享受投資抵減租稅優惠公司。

本研究關於最低稅負之計算，係參酌美國、南韓等國家的 計算方式，原則上係以公司在未適用租稅優惠前之所得(包括一 般稅負下之應稅所得與免稅所得)為計算基礎。換言之，除了各 種必要的制度比較或敏感性分析之外，本文主要之設計為：AMT 之稅基＝課稅所得額(營利事業所得稅申報書第 59 欄)＋合於獎

勵規定之免稅所得(57 欄)＋停徵之證券與期貨交易所得(99 欄)。

本研究採納財政部賦稅署之內部研議意見，將「稅基未滿二百萬 元且未享受投資抵減租稅優惠之營利事業」排除於 AMT 的適用 範圍之外，此一規定將使眾多的中小型企業可以免除 AMT 之納 稅義務，乃一簡政便民、節省徵納成本的設計²⁰。

上一段所稱之「合於獎勵規定之免稅所得(57 欄)」包括下 列各法律條文之免稅所得：依原獎勵投資條例第 6 條（生產事業 四、五年免稅）、第 9 條（承受其他生產事業已核准免稅設備之 免稅）、修正前產升條例第 8 條之 1（重要科技事業及重要投資事 業五年免稅）、促進產業升級條例第 9 條（新興重要策略性產業 五年免稅）、促進產業升級條例第 9 條之 2（製造業及其相關技術 服務業五年免稅）、第 10 條第 2 項（承受其他新興重要策略性產 業已核准免稅設備之免稅）、第 15 條第 3 項（公司專案合併，承 受消滅公司已享有而尚未屆滿之免稅）、修正前科學工業園區設 置管理條例第 15 條第 1 項、第 2 項第 1 款（科學工業四、五年 免稅）、科學工業園區設置管理條例第 18 條（因合併而承受之免 稅所得）、獎勵民間參與交通建設條例第 28 條（獎勵民間參與交 通建設五年免稅）、修正前農業發展條例第 18 條（農業企業機構 開發土地五年免稅）、修正前九二一震災重建暫行條例第 40 條（民 間機構參與災區公共建設免稅）、促進民間參與公共建設法第 36 條（民間機構參與重大公共建設免稅）、企業併購法第 37 條（繼 續承受、併購財產或營業之免稅所得）、企業併購法第 39 條（讓 與營業或財產取得股份產生之所得免稅）及其他法律規定免徵營 利事業所得稅之所得額。

三、 最低稅負之稅額計算，係依序採取下列之計算步驟：

(一) 暫時性最低稅負（tentative minimum tax）

＝(59 欄課稅所得額＋57 欄合於獎勵規定之免稅所得＋99 欄 停徵之證券與期貨交易所得)×AMT 稅率(將按 5%、6％、7％

20 本研究最初係將 AMT 的適用範圍排除「全年課稅所得額在十萬元以下且未享受租稅獎勵之營 利事業」，研究結果發現各年度、各種 AMT 稅率下之稅收變動，與排除「稅基未滿二百萬元 且未享受投資抵減租稅優惠之營利事業」之模擬結果比較，稅收金額相差不大；但後者之設計 可以排除甚多 AMT 補繳金額甚小之公司。

等每隔 1％模擬至 15%)。

但若暫時性最低稅負<0，則視為 0。

(二) 一般稅負(regular tax)實際負擔稅額＝應納稅額(60 欄)－產升 條例等之投資抵減金額(95 欄)，其中

應納稅額(60 欄)＝課稅所得額(59 欄)×稅率－累進差額。

(三) 比較「一般稅負實際負擔稅額」與「暫時性最低稅負」²¹，若

「一般稅負實際負擔稅額」≧「暫時性最低稅負」，則按一 般稅負納稅，不必負擔最低稅負 AMT。

若「一般稅負實際負擔稅額」＜「暫時性最低稅負」，則企 業應就其差額補繳最低稅負（此亦即政府可補徵之 AMT 稅 款）。因此，最低稅負 AMT 應補徵稅額可以公式表示如下：

AMT 應補徵稅額＝暫時性最低稅負－[應納稅額(60 欄)－產 升條例等之投資抵減金額(95 欄)]。

但若 AMT 應補徵稅額<0，則視為 0。

說明：本研究將「暫時性最低稅負」和[應納稅額－產升 條例等之抵減稅額]比較，而不是直接將「暫時性最低稅負」

和應納稅額(L60)進行比較之原因，乃 AMT 之立法精神，即 係為了消除企業享受「免稅」優惠以及「投資抵減」優惠二 者所共同造成之租稅不公平。舉例說明如下，若某企業之「暫 時性最低稅負」＝＄100 萬、應納稅額(L60)＝＄120 萬、產升 條例等之抵減稅額(L95)＝＄50 萬，則該企業在未實施 AMT 制度下，其全年稅負僅為＄70 萬元，但實施 AMT 時，該企 業將被補徵 AMT 的稅款為 100 萬元─70萬元＝30 萬元，總 共負擔＄100 萬之稅負²²。

圖 3-1 係將以上 AMT 之計算步驟，以流程圖之方式加以

21 現行營所稅申報書之稅額計算係採用下列之計算方式：應納稅額(欄 60) －產升條例等之抵減 稅額(95 欄)－本年度暫繳稅款(62 欄)－扣繳稅款(63 欄)－國外稅額扣抵(112 欄)－行政救濟留抵 稅額(113 欄)＝應自行向公庫補繳稅款(64 欄)或申請應退還稅款(65 欄)。方程式的各個減項中，

除了「產升條例等之抵減稅額(95 欄)」以外，都應該繼續列為 AMT 的減項，因為它們都是企 業實際已經繳納、已經負擔之稅負。換言之，在決定企業是否應適用 AMT 時，攸關的比較項 目是企業之「暫時性最低稅負」和[應納稅額(60 欄)－產升條例等之抵減稅額(95 欄)]，兩者取 其較大者，再減去本年度暫繳稅款(62 欄)、扣繳稅款(63 欄)、國外稅額扣抵(112 欄)、行政救 濟留抵稅額(113 欄)，其結果就是採行 AMT 稅制下，企業最終應自行向公庫補繳之稅款（或申 請應退還稅款）。

22 關於 AMT 制度下稅額抵減所應受到之限制，將於本章第七節中予以詳細說明。

顯現。

(四) 加總步驟（三）各個企業應補徵之「AMT 應補徵稅額」，從 而得到在各種 AMT 稅率下所增加的各年度稅收總額。

(五) 本研究並進行被補徵 AMT 的企業之產業別分析。所稱之產業 別，依據 89 年度至 91 年度營利事業所得稅結算申報書所附 之六位數字「稅務行業標準代號」，各公司所屬行業分類如下：

表 3-1： 行業分類與稅務行業標準代號

行業分類 稅務行業標準代號 91 年度 企業家數 農林漁牧業 011400～032299

礦業及土石採取業 050000～099099 水電燃氣業 420000～420099

3,962 製造業 111000～399999 167,827 營造業 450100～490099 82,083 商業 511000～579999 285,932 運輸倉儲及通信業 611300～632099 19,998 金融保險不動產 651200～682099 21,492 工商服務業及其他 711000～899999 68,157

合 計 649,451

說明：本研究也特別從製造業中擷取電子、資訊與光學等三個業別(代號 314111~314999，317111~319099，331111~331999；91 年度之企業 家數為 10,389 家)，以大略瞭解高科技產業之稅負變動情形。

但由於農林漁牧業、礦業及土石採取業、水電燃氣業等 三個行業應補繳 AMT 之企業家數甚少，因此本研究將此三者 合併為「農林漁牧礦石水電燃氣業」，以方便列表比較。此外 本研究也特別從製造業中擷取電子、資訊與光學等三個業 別，以大略瞭解高科技產業之稅負變動情形(請詳表 3-1 之下 的補充說明)。

圖 3-1：最低稅負之計算流程圖 若 A≦B 若 A>B

是

AMT 之稅基＝課稅所得額

＋合於獎勵規定之免稅所得

＋停徵之證券與期貨交易所得 最低稅負之計算流程

不適用 AMT 是否為

獨資、合夥 或免稅團體

否

是

步驟 A:

暫時性最低稅負＝

AMT 稅基×AMT 稅率

步驟 B:

一般稅負實際負擔稅額＝

應納稅額－產升條例等之投 資抵減金額

需補繳之 AMT 稅額＝

暫時性最低稅負－

一般稅負實際負擔稅額

不需補繳 AMT 稅額 是

否

否 AMT 之稅基是否 小於二百萬元

是否享受 投資抵減租稅

優惠

研究資料

在公司 AMT 制度的研究資料方面，財政部財稅資料中心歷年來皆將 各營利事業所得稅結算申報書的「損益及稅額計算表」與「資產負債表」

以及經稅捐機關審查後之「核定」損益及稅額計算表的每一會計科目餘額 予以登錄，並利用電腦磁碟或磁帶加以儲存。自我國於民國 87 年實施兩 稅合一之後，上述之資料儲存更擴及「未分配盈餘申報檔」以及「未分配 盈餘核定檔」。

本文即利用財稅資料中心提供之民國 89 年度至 91 年度之各年度全體 營利事業的上述申報「損益及稅額計算表檔」之電腦磁帶資料，進行 AMT 之各項計算與模擬²³；並依申報書所顯示之產業別（商業、製造業、金融 保險業、…），分析各產業別受 AMT 影響之家數以及補徵 AMT 稅款的稅 收增加量（請詳以下分析）。由表 3-2 可知，89 至 91 年度申報有「損益 及稅額計算表」之企業分別有 645,342、644,921、649,451 家，但在排除「獨 資與合夥、免稅團體、稅基未滿二百萬元且未享受投資抵減之營利事業」

後，需進行 AMT 計算（以與一般稅負比較）之企業家數，則分別僅有 32,225、28,246 與 29,719 家，每年佔總家數之百分比都低於 5％。因此，

我國實施公司最低稅負制，若將「稅基未滿二百萬元且未享受投資抵減租 稅優惠之營利事業」排除於 AMT 的適用範圍之外，則約 95％的企業都無 庸完成 AMT 之計算，可收簡政便民、節省徵納成本之功效。

請注意：表 3-2 所稱「需進行 AMT 計算之家數」所包括的各個公司，

將就其一般稅負與各種 AMT 模擬稅率（5％～15％）下的暫時性 AMT 進 行比較，若一般稅負小於暫時性 AMT，則該公司將被補徵 AMT。因此表 3-2 所顯示的各年度「需進行 AMT 計算之家數」，也就是本研究進行 AMT

將就其一般稅負與各種 AMT 模擬稅率（5％～15％）下的暫時性 AMT 進 行比較，若一般稅負小於暫時性 AMT，則該公司將被補徵 AMT。因此表 3-2 所顯示的各年度「需進行 AMT 計算之家數」，也就是本研究進行 AMT