第六章 會計師賠償責任之實務案例
第二節 正義食品案
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第二節 正義食品案
正義食品股份有限公司（以下簡稱：正義食品），於民國 58 年 4 月 設立，主要從事於食品油脂類及健康食品等產品之製造加工買賣。84 年 2 月經財政部證券管理委員會核准上櫃。
正義食品為了掩飾大量存貨堆積，乃虛開發票偽作正義食品經銷商 購貨憑證之事實。將應收帳款、應收票據據以登帳，虛飾銷貨與盈餘。
同時，正義食品使用關係企業正義，維力、維貿公司之資金購入定期存 單存放公司，而該定期存單已遭融資變現，使現金及約當現金虛增。
正義食品 85 年 11 月，發生財務困難，並因所開立票據遭退票，經 票據交換所公告拒絕往來，違反證券櫃台買賣中心業務規定，自 86 年 2 月起終止股票櫃台買賣。
正義食品發生在 92 年之博達案之前，但其纏訟多年，自 95 年方由 台北地方法院判決，台灣台北地方法院 87 年度重訴字第 1347 號民事判 決（95 年 11 月 30 日）。本案較特殊者，乃在於首度會計師被判與發行 人及發行人之負責人等負連帶賠償責任。
一、法院論述正義食品財務報表不實之事實：
﹙一﹚至 85 年 10 月 30 日止之財務報表虛列有新台幣（下同）12 億 1,500 萬元，以無記名式可轉讓定期存單方式存在之現金週轉金，但事實 上係屬虛偽。
﹙二﹚至 85 年 10 月止「材料進、耗、存」月報表仍列載庫存 7 億 8,890 餘萬元，實際上空無一物，正義食品鉅額跳票前虛開發票與其人頭 公司隆澤、慶旺、宜廣、…等 13 家公司，事實上則無交易行為。
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二、法院對會計師賠償責任之判決見解：
﹙一﹚被告朱立容未將其調查正義公司 81 年度至 83 年度內部控制制度 之覆核情形及結論記載於工作底稿，無從證實其所執行之評估過程 及結論部分：
查被告於 81 年度工作底稿填完問卷後，僅在問卷上打「ˇ」
記號，未見渠等對內部控制程序之優劣及完整與否作任何評述，亦 未載示擬將採行之審計範圍與審計技術。
另 82 年度及 83 年度內部控制問卷工作底稿，除了填上 82 年 6 月及 7 月與 83 之外，未見其他任何標記及評估結論，依查核 規則第 15 條及審計準則公報第 3 號第 2 條及第 10 條規定，會計師 應將其查核過程確實作成工作底稿以證實其已依審計準則公報規 定執行查核工作，而被告於 81 年度至 83 年度調查正義公司內部控 制程序未將調查結果等作成結論，並決定是否擬信賴其內部控制程 序，核有未確實依規定內部控制之調查評估過程及結論作成工作底 稿之情事。
（二）被告朱立容對 82 年度及 83 年度銷貨循環遵行測試所抽查之樣本 不足以代表母體部分：
（1）按審計準則公報第 4 號「查核之證據」第 5 條規定，查核人 員 為獲取 證據 通常 係應用 抽樣 方式 ，惟應 對證 據之 足夠與適 切加以考慮，並將查核結果作成結論。
（2）查正義公司 82 年度及 83 年度大宗物資貨物之營收約占其總 營收之半（82 年：百分之 45．88；83 年：百分之 52．98）， 然被 告抽查時，82 年度未予選樣，83 年度卻僅抽選一筆，其樣本明顯 不足；
再正義公司大宗物資之交易筆數雖較油品交易筆數少，惟其每筆交 易之量及值均重大，且正義公司大宗物資之進、銷貨程序及存貨之 管理，均與自製油品之控制程序有重大差異，又被告所抽核樣本之 出貨單，並未依受查公司「大宗物資管理辦法」規定應經客戶簽認，
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是以，被告顯未對受查公司 82 年度及 83 年度大宗物資銷貨交易內 部控制作業取具足夠適切之證據，以判斷其內部控制作業是否有效 且依規定運作。
又被告雖辯以期末證實查核時，業已針對應收帳款執行函證等 程序且回函結果亦無不合，惟該查核程序僅係評估應收帳款於 82 年底及 83 年底時之所有權及存在性，不足以證明受查公司大宗物 資銷貨交易之真實性及是否確實符合受查公司所訂之內部控制程 序，被告所辯，並不可採。
（三）被告朱立容執行銷貨循環遵行測試抽查時，未針對選樣抽核提貨 單，亦未發現受查公司出貨單未經客戶簽認部分：
依受查公司「大宗物資管理辦法」規定，銷售存放在外大宗 物資時，除應開立出貨單經客戶簽認外，應另開立提貨單由買方至 倉庫向理貨單位領貨，惟查渠等會計師執行銷貨循環遵行測試交易 抽查時，未針對選樣抽核提貨單，亦未發現受查公司出貨單未經客 戶簽認，核有違反前揭規定之情事，被告所抽查受查公司大宗物資 銷貨交易內部控制循環樣本之出貨單未經客戶簽認，且未抽核提貨 單，是被告所辯查核程序僅屬其他科目或交易循環所應執行之查核 測試程序，並無法確認受查公司內部控制是否有效遵行，是被告此 部分之所辯，仍不足採。
（四）關於被告朱立容違反上開規定，顯有廢弛其業務上應盡義務之情，
除經會計師懲戒委員會懲戒在案外，並經最高行政法院以 94 年度 判字第 11655 號判決認定在卷。
（五）此外，櫃檯買賣中心於 86 年 7 月 30 日提報有關正義公司之專案 報告中亦指出，在正義公司大宗物資買賣部分，經查正義公司驗收 單非由倉管人員所開立，且該單據之開立亦無倉儲公司或理貨公司 之外部單據為憑，而會計師未能經由深入觀察進貨流程而發現此一
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內控疏失並加以揭露外，亦未能藉由實地進貨收料之觀察而確知存 貨帳載之真實性，致銷貨流程之收入承認與存貨扣減，均僅憑內部 單據即統一發票與出貨單，且亦未依內控要求由客戶在出貨單上簽 收，造成該公司之虛列銷貨情形行之多年，則會計師不但未確認客 戶簽回出貨單，卻僅憑理貨公司之函證回函即相信帳載之存貨數 量，其查核方式顯有重大疏失等情，高雄高分院 95 年度重金上更
（三）字第 1 號判決，因之亦認本件會計師之查核確有疏失之處（本 院卷 9 第 63 至 64 頁），足見被告確有未盡善良管理人注意之查核 義務，其等應注意上情且能注意而不注意，自應負過失之責。
（六）按證交法第 20 條之規範對象非僅限於「發行人」及「故意責任」
為限，公司之財務報告及財務業務文件，其主要內容有虛偽或隱匿 之情事時，發行人、發行人之董事長及總經理，除能證明原告非善 意外，係採結果責任主義之無過失責任，縱無故意或過失亦應負賠 償責任，而在文件上簽章之職員，及簽證會計師則負過失推定責 任，必須證明已盡相當注意，並有正當理由確信之基礎者，始能免 負賠償責任。查被告未依上述規定，即對於正義公司之財務報表簽 證，顯有過失，已如上述，依證交法第 20 條規定，自應對原告負 損害賠償之責。
三、法院駁回對會計師事務所負連帶賠償之判決見解：
（一）按「合夥人依約定或決議執行合夥事務者，於執行合夥事務之範 圍內，對於第三人，為他合夥人之代表。」、「合夥財產不足清償合 夥之債務時，各合夥人對於不足之額，連帶負其責任。」民法第 679 條、第 681 條分別定有明文。又執行業務之合夥人，對外所為 營業上之法律行為，其效力直接及於合夥人全體（最高法院 18 年 上字第 959 號判例意旨參照）。
（二）經查：
１、會計師辦理公開發行公司財務報告查核簽證核准準則第 2 條規
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定公開發行公司之財務報告，應由聯合會計師事務所之開業會計師 二人以上共同查核簽證，第 6 條第 2 項規定查核簽證所出具之查核 報告，應載明聯合會計師事務所之名稱等，堪認正風事務所係屬合 夥組織無訛。
２、依上開民法第 679 條規定，被告朱立蓉等執行本件會計師簽證 合夥事務，就第 3 人言，朱立蓉等為正風事務所其餘合夥人之代 表，且依最高法院 18 年上字第 959 號判例意旨，朱立蓉等受正義 公司委任辦理正義公司財務報表簽證等之效力亦及於正風事務 所，惟上開之規定，乃係就執行業務合夥人所為「法律行為」，其 效力及於合夥之規定，而非係執行業務合夥人所為「侵權行為」， 其效力及於合夥之規定，是民法第 679 條之規定，當非執行業務合 夥人與合夥，應負連帶損害賠償之責之請求權基礎，原告依該規定 請求被告正風事務所負連帶損害賠償之責，自無理由。
３、民法第 28 條366乃係就法人侵權行為所為之規範，而被告正風 事務所係屬合夥組織，均已如前述，茲被告正風事務所既屬合夥之 組織，並非法人，其應負責任如何，當應適用民法合夥相關責任之 規定，而非屬民法第 28 條規範之範疇。另被告朱立蓉等係被告正 風事務所之合夥會計師，與被告正風事務所間並非係僱傭關係，核 與民法第 188 條規定之要件不符，故原告此部分之請求，亦無理 由，應予駁回。
四、對會計師賠償責任判決之評析：
（一）虛列無記名可轉讓定存單 12 億多元部分：
依高雄地檢 86 偵字第 11311 號不起訴處分書所述，會計師已執行 定存單之盤點，但正義公司卻要求中華票券配合，將已提供擔保之 定存單送到一銀保管箱，再配合會計師盤點時間取出供盤點，此部 份會計師實難以發現異常，應免負過失之責。
366民法第 28 條法人侵權責任規定：「法人對於其董事或其他有代表權人因執行職務所加於他 人之損害與該行為人連帶負賠償之責。」
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（二）虛增存貨部份：
本案對於會計師賠償責任之判決理由，在於存貨之真實性，銷貨之 真實性，包括進銷貨內部控制制度之評估。本案會計師若能遵行一
本案對於會計師賠償責任之判決理由，在於存貨之真實性，銷貨之 真實性，包括進銷貨內部控制制度之評估。本案會計師若能遵行一