臺灣與大陸租稅管理制度之研究 —以營利事業所得稅為例

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臺灣與大陸租稅管理制度之研究

—以營利事業所得稅為例

學生：李耀宗指導教授：賀力行博士

摘要

臺灣加入WTO及隨著國際經濟的發展和大陸市場開放，由於台商赴大陸投資又日漸成長之趨勢，兩岸經貿日趨白熱化，為了要讓台商瞭解大陸所得稅法與臺灣營利事業所得稅之異同，故將大陸外資企業適用之外商投資企業及外國企業所得稅與我國營利事業所得稅相比較，從租稅架構、對課稅所得額有重要影響之收入、成本、費用與營業外收支之認列、資產之評價及攸關納稅人權益之租稅優惠等方面進行比較分析及彙總，以做為台商赴大陸投資決策之參考以提升租稅管理制度，為本文之動機。本文針對臺灣所得稅法中有關營利事業所得稅及大陸外商投資企業及外國企業所得稅法部分作全面剖析，經比較之異同後俾有助於投資者對兩岸稅法的認識與瞭解做為投資者決策之參考，並進而從事租稅規劃管理以節省稅負成本，亦有助於兩岸學者

、專家及政府對兩岸稅制發展之研究，並作為日後修改稅法或訂定租稅協定之參考，進而改善兩岸之租稅管理環境，為本文之目的。

本文研究重點係以大陸之外商投資企業及外國企業所得稅法及其實施細則與臺灣所得稅法及其施行細則為基礎，其它相關規定為輔，加以實務經驗來比較兩岸所得稅法之異同，以提供台商租稅管理制度之依據。

本文結論，係對臺灣、大陸、投資人及後續研究者提出之具體建議，對臺灣之建議，將所得稅及營利事業所得稅分別立法，避免造成納稅義務人之負擔，對投資者應實施再投資退稅等以鼓勵投資。對大陸之建議，內、外資企業所得稅應盡速統一，促使稅負公平；應嚴格實施稅制法制化，使稅法之執行更公平合理；應盡速訂定租稅協定等，使兩岸開創雙贏的局面。對投資人之建議，確實瞭解成本、費用及損失之認列標準，及應謹守法律規定勿存僥倖之心理。對後續研究者之建議，可針對兩岸實際稅負之比較，及大陸之

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內外資企業所得稅與我國營利事業所得稅相比較，實地訪談赴大陸投資之台商成功與失敗案例加以彙整、分析，以作為日後台商赴大陸投資之決策參考

。

關鍵詞：營利事業所得稅、所得稅、租稅架構、租稅優惠、損益認列、資產評價。

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The system of tax administration in Taiwan and China

—based on business income tax

Student：Yao-Tsung Li Advisor：Dr. Li-Hsing Ho

Abstract

The business transactions between Taiwan and Mainland China grow dramatically since Taiwan joined WTO, It becomes a trend that more and more Taiwanese businessmen move their businesses to China due to the reason that the economy grows fast and the development of the markets in China, In order to improve the system of tax administration and give Taiwanese businessmen some rules when they are doing business in china, I write this thesis to compare the income tax that is suitable for foreign investors business and the foreign business in China to business income tax in Taiwan from the tax structure, and revenue､cost､expense and non-operating income and expense which has a great effect to taxable income, evaluation of assets and the tax preference to make analysis and conclusion.This article carries out a thorough analysis of Taiwanese Income Tax Law in the following sectors, the business income tax, the foreign investors in China, and the income tax law for foreign investor business. It would help investors understand the similarities and differences between Taiwan and China and be useful while they make decisions, and then to engage in tax administration in order to save the cost of tax. It would help professors､professionals, and the governments from both Taiwan and China do more research in regards of this issue. The purpose of this article is by analyzing all these aspects to modify the tax law and for reference, additional to improve the environment of tax administration between Taiwan and China.

The research guidelines in this thesis are based on the income tax law for the foreign investors and the foreign investor business in China and Taiwan, and with other related rules and practical experiences, to compare the similarities and differences between Taiwan and China, in order to set an example for the System of Tax Administration of Taiwanese businessmen.

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The conclusion of this thesis is to offer some recommendations for Taiwan､for China ､for investors, and for the following researchers in this regard, For the recommendation to Taiwan, make different laws of income tax and business income tax, in order to make it easy for tax liability, also should carry out the tax rebate of reinvest to encourage the investors, For the recommendation to China, should unify faster the income tax of domestic and foreign to make tax equity; be strict to tax legislation in order to make it fair and reasonable when doing the taxes, to set up the tax agreement as soon as possible, to make Taiwan and China a win-win situation. For the recommendation to investors, be sure to understand the standards of costs､costs and losses, and do follow the laws, For the recommendation to the following researchers, focus on the comparison of actuality tax in China and Taiwan as well as the comparisons of the business income tax of domestic and foreign in China and the business in Taiwan. Do get the successful stories and failed examples from Taiwanese businessmen and analyze them, in order to give other people some ideas when they go to China and have their own businesses there in the future.

Keyword：business income tax、income tax、tax structure、tax reduction、profit & loss accrual、assets assessment.

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誌謝

在中華大學科技管理研究所的期間，承蒙指導教授賀力行博士耐心、悉心的指導，無論在課業或是生活上均給予最大的支持，其謙沖且嚴謹的待人處事與治學態度以及豐富且紮實的學識，皆令學生萬分敬佩，亦是學生的典範。能在恩師的帶領下學習與成長是學生莫大的榮幸。在這段時間內大家共同切磋、共同研究、

彼此分享、彼此照顧。那種重回校園充實自我的感覺，讓我更加珍惜這得來不易的機會。

本篇論文的完成，感謝黃慶隆博士、馬恆博士以及賀力行博士等口試委員於百忙之中撥空指導，提供諸多寶貴意見，使得本論文得以更加完善，在此一併誌謝。研究期間，亦感謝學長姊、學弟妹以及同窗好友的關懷。

最後要感謝我的家人，感激之情非筆墨能形容。最後僅以本論文獻給曾經關心、照顧我的師長、朋友以及家人。

李耀宗謹識於中華科管所中華民國９３年 7 月１7 日

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目錄

中文摘要...i

英文摘要……….iii

誌謝...v

目錄……….vi

圖目錄………...x

表目錄 ………xi

第一章緒論…..………..………1

1.1 研究背景與動機.………..………...1

1.2 研究目的………2

1.3 研究範圍………3

1.4 研究方法………3

1.5 研究架構………5

第二章文獻探討………6

2.1 所得稅之理論基礎……….6

2.1.1 所得之定義….………...6

2.1.2 所得稅之優點………8

2.1.3 課徵公司所得稅之理論依據………9

2.2 臺灣所得稅之立法沿革………...12

2.3 大陸外商企業所得稅之立法沿革………...14

2.4 兩岸所得稅未來發展趨勢………...17

2.4.1 臺灣所得稅未來發展趨勢………..17

2.4.2 大陸所得未來發展趨勢………..19

第三章兩岸所得稅法架構之比較………..21

3.1 課稅主體之比較………..22

3.1.1 臺灣稅制……….22

3.1.2 大陸稅制……….24

3.1.3 兩岸課稅主體之比較……….26

3.2 課稅客體之比較………..28

3.2.1 臺灣稅制……….28

3.2.2 大陸稅制……….30

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3.2.3 兩岸課稅客體之比較……….…32

3.3 減免範圍之比較………..34

3.3.1 臺灣稅制……….34

3.3.2 大陸稅制……….36

3.3.3 兩岸減免範圍之比較………..…...37

3.4 稅率之比較………..41

3.4.1 臺灣稅制……….41

3.4.2 大陸稅制……….44

3.4.3 兩岸稅率之比較……….45

3.5 稽徵程序之比較………..46

3.5.1 臺灣稅制……….47

3.5.2 大陸稅制……….49

3.5.3 兩岸稽徵程序之比較……….52

3.6 租稅救濟之比較………..56

3.6.1 臺灣稅制……….56

3.6.2 大陸稅制……….60

3.6.3 兩岸租稅救濟程序之比較……….62

3.7 相關罰則之比較………..65

3.7.1 臺灣稅制……….65

3.7.2 大陸稅制……….70

3.7.3 兩岸罰則之比較……….74

第四章兩岸損益認列與資產評價之比較………..80

4.1 收入認列之比較………...80

4.1.1 臺灣規定………..81

4.1.2 大陸規定………..86

4.1.3 兩岸收入認列之比較………..89

4.2 成本認列之比較………...94

4.2.1 臺灣規定………..94

4.2.2 大陸規定………97

4.2.3 兩岸成本認列之比較……….98

4.3 費用認列之比較……….100

4.3.1 臺灣規定………101

4.3.2 大陸規定………107

(12)

4.3.3 兩岸費用認列之比較……….111

4.4 營業外收支認列之比較……….118

4.4.1 臺灣規定………118

4.4.2 大陸規定………124

4.4.3 兩岸營業外收支認列之比較……….125

4.5 資產評價之比較……….130

4.5.1 臺灣規定………131

4.5.2 大陸規定………134

4.5.3 兩岸資產評價之比較………137

第五章兩岸租稅優惠之比較………140

5.1 臺灣現行之租稅優惠概況……….140

5.2 大陸租稅優惠之概況………157

5.3 租稅優惠之比較……….165

5.3.1 相同部分………165

5.3.2 相異部分………167

5.4 兩稅合一制度介紹……….170

5.4.1 臺灣現行兩稅合一制度概述………170

5.4.2 大陸稅制………179

第六章結論………181

6.1 節結論……….181

6.1.1 所得稅法立法方式不同………181

6.1.2 臺灣所得稅制較符合國際租稅潮流………181

6.1.3 臺灣企業稅負較大陸公平………....181

6.1.4 大陸租稅刑事範圍較臺灣廣泛………182

6.1.5 臺灣租稅處罰較大陸人性化………182

6.1.6 臺灣所得稅名目稅率較大陸低………184

6.1.7 兩岸對未分配盈餘之課稅方式南轅北轍………184

6.2 研究限制……….185

6.3 研究建議……….185

6.3.1 對臺灣方面之建議………185

6.3.2 對大陸方面之建議………186

6.3.3 對投資人的建議………186

6.3.4 對後續研究者之建議………186

(13)

參考文獻………..188

(14)

圖目錄

圖 1.1 研究架構………5

(15)

表目錄

表 3.1 兩岸課稅主體比較表...27

表 3.2 兩岸課稅客體比較表………33

表 3.3 兩岸減免範圍比較表………37

表 3.4 九十二年度營利事業所得稅稅率計算表………42

表 3.5 兩岸稅率比較表………45

表 3.6 兩岸稽徵程序比較表………53

表 3.7 兩岸租稅救濟程度比較表………62

表 3.8 兩岸所得稅罰則比較表………74

表 4.1 兩岸所得稅法收入認列比較表………89

表 4.2 兩岸所得稅法成本認列比較表………99

表 4.3 兩岸所得稅法費用認列比較表………..111

表 4.4 兩岸所得稅法營業外收支認列比較表………..126

表 4.5 兩岸資產評價之比較表………..137

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第一章緒論

1.1 研究背景與動機

臺灣加入 WT O 及隨著國際經濟的發展和市場開放，原本臺灣只有夕陽工業或是中小企業轉赴大陸市場發展，逐漸由於兩岸之間經貿政策已有鬆綁的跡象，以致臺灣大型企業也紛紛轉赴大陸投資熱潮，因而在 2001 年 8 月舉行的經發會亦有開放大陸投資之敏感項目，目前台商赴大陸投資約有四萬多家，滯留在大陸的台商業者､幹部及其家屬約有五十萬多人，經中華人民共和國商務部對臺灣經貿關係之統計顯示【 63】，截至 2002 年底，累計兩岸貿易總額達 2,679.3 億美元，其中大陸對臺灣出口 426.3 億美元，自臺灣進口 2,253 億美元，

大陸累計逆差達 1,826 .7 億美元，目前臺灣為大陸第四大貿易伙伴，

大陸成為臺灣最大出口市場和最大的貿易順差來源地，兩岸經濟貿易的依存度不斷提高，2002 年止大陸批准台資項目 58,798 家，合同台資金額 614.1 億美元，目前台商佔大陸外來的第四位僅次於美國､日本､

香港，加以臺灣加入世界貿易組織 ( WT O )後應開放兩岸直接貿易之跡象，兩岸經貿政策大幅開放指日可待。

再者，課稅收入是臺灣各級政府國庫收入中最重要的來源，而目前臺灣現行稅目約 20 多種之多，根據財政部全國賦稅收入統計資料

【 61】92 年( 2003 ) 6 月全國賦稅收入實徵淨額 1,769 億元，其中所得稅實徵淨額為 1,257 億元佔總實徵淨額 71%，其中營利事業所得稅實徵淨額 644 億元佔總實徵淨額 36%，可見營利事業所得稅之重要性，

其亦為投資者所重視的項目之一，台商赴大陸投資除分析各項投資風險外，營利事業所得稅亦是其重要考量因素之一。

兩岸人民雖為「同文､同種」，但分隔五十多年由於政治體制的不同､經濟文化制度的不同，其所制定的法律､會計制度及稅制等各項規定亦有若干之差異，大陸人民長久以來處於封閉的政治型態中，無論意識型態､價值觀及行事態度等均與自由國家不同，因此在人治重於法制之國家投資，法律之遵守甚為重要，故協助投資人對其稅法的

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暸解，使其免於罰則，亦為研究動機之一。

由於台商赴大陸投資有日漸成長之趨勢，為使台商便於暸解兩岸所得稅法之規定有何不同，以作為投資決策之參考，加以研讀過有關兩岸所得稅法之研究報告，多以兩岸所得稅法架構及租稅優惠居多，對收入､成本､費用､營業外收支認列及資產評價方面並未作比較，因此若能從實務面將臺灣營利事業所得稅法與大陸「外商投資企業和外國企業所得稅法」加以比較管理並分析其異同，且針對不同部份深入暸解其含意並分析有關內容，俾對台商赴大陸投資有所幫助，此乃本文主要的研究動機。

1.2 研究目的

由於國際競爭日趨白熱化及亞洲金融風暴後，加上臺灣政府近來 對戒急用忍之政策亦趨鬆綁，臺灣廠商赴大陸投資以蔚為風潮，因此為對大陸所得稅法更加深入暸解，遂將臺灣營利事業所得稅及大陸

「外商投資企業和外國企業所得稅法」管理加以比較。

目前對有關兩岸所得稅制之研究已有許多研究報告，但多屬於整體性及綜合性之探討，本文針對臺灣所得稅法中有關營利事業所得稅及大陸「外商投資企業和外國企業所得稅法」部份作全面的剖析，並就其稅法之架構､收入及費用之認定､資產之評價及租稅優惠等，加以比較並分析，因此本文主要研究目的：

一、經比較臺灣營利事業所得稅與大陸「外商投資企業和外國企業所得稅」之異同後，俾有助於投資者對兩岸稅法的認識與暸解作為投資者決策之參考，並進而從事租稅規劃管理以節省稅負成本。

二､有助於兩岸學者､專家及政府對兩岸稅制發展之研究，並作為日後修改稅法或訂定租稅協定之參考，進而改善兩岸之租稅管理環境。

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1.3 研究範圍

本研究係以比較兩岸營利事業所得稅之異同，藉以提供投資者前往大陸投資之參考，以作最有利之決策，而我國目前所得稅法係將所得稅分為營利事業所得稅及綜合所得稅兩部份，並於民國八十七年度起開始實施兩稅合一制度，營利事業所得為我國營利事業所得稅課徵之依據亦即不論國內企業或外商來台投資之企業均適用，故本文僅就所得稅法中營利事業所得稅部份加以研究，關於個人綜合所得稅部份並未納入研究範圍內。

1980 年以前在大陸地區係以國營事業為主，對營利事業所得稅之課徵甚少討論，直至 1980 年後大陸國務院正式發佈中華人民共和國國營企業所得稅條例､中華人民共和國中外合資經營企業所得稅法 (以下簡稱「中外合資經營企業所得稅法」 )，中華人民共和國中外私營企業所得稅暫行條例及外國企業所得稅法等，在 1991 年將中外合資經營企業所得稅法與外國企業所得稅法合倂為「外商投資企業和外國企業所得稅法」，並在 1994 年發佈中華人民共和國企業所得稅暫行條例統內資企業所得稅，亦即大陸所得稅制分為三部份，包括內資企業所得稅､外資企業所得稅、個人所得稅部份，分別立法各自適用。

台商前往大陸投資之企業一律適用「外商投資企業和外國企所得稅法」，故本文討論之範圍，即以臺灣「營利事業所得稅」與大陸「外商投資企業和外國企業所得稅」之有關規定為比較研究的重點，關於兩岸營利事業所得稅法之探討研究係以實務為主對理論層面並未深入探討。

1.4 研究方法

本研究著重於臺灣所得稅法中之「營利事業所得稅」及大陸「外商投資企業和外國企業所得稅法」 (以下簡稱兩岸所得稅法 )重要規定之介紹及異同之比較研究分析，首先就所得稅法之法律規定加以探討研究，分別就兩岸所得稅法架構 (包括租稅主體、稅率、減免範圍、稽徵程序、租稅救濟及罰則 )及現行所得稅制 (包括收入、成本、費用、

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營業外收支之認列、資產評價、租稅優惠規定等 ) 進行整理，並以敘述性比較方式分析其異同，最後就研究過程中所獲得的心得，分別針對臺灣與大陸未來租稅管理制度的發展及投資人投資決策，提出建議及改進之道。

未來另本論文之研究方法係採「次級資料比較法」，以次級資料之分析與彙總為主，先就兩岸所得稅法之理論基礎及內容加以比較、整理、分析，並對所得稅之課徵現況作一序性之比較及分析，以說明臺灣與大陸有關所得稅制之異同及優缺點，做為日後改進之建議，關於有關資料之蒐集，係以臺灣與大陸之租稅法規、研究論文、期刊文獻、已發表或未發表之研究報告、有關所得稅之論著等加以研讀並將其整理、分析、比較、彙總，除以上述理論基礎外並配合累積之實務經驗，最後提出改善與建議。

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1.5 研究架構

確立研究主題

探討相關文獻

兩者所得稅法架構之比較

兩岸損益認列與資產評價之比較

兩岸租稅優惠之比較

結論與建議圖 1.1 研究架構

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第二章文獻探討

2.1 所得稅之理論基礎

租稅收入為國家施政最主要的財政來源，其中所得稅收入因稅基廣及稅源豐富等，現在已成為開發國家中最重要的稅收來源所得稅最早課徵源自於英國，在 1798 年英法戰爭時為籌措軍需所開徵之稅，德國自 1851 年起開始課徵「階級所得稅」，美國因南北戰爭爆發為因應國家財政之需要，於 1862 年開始徵收聯邦所得稅，日本於 1887 年明治維新時期為發展國家實力而開辦所得稅，法國遲至 1914 年才開始建立所得稅制度，而我國自清末起因甲午戰爭及八國聯軍戰敗割地賠款等，導致軍資殆盡，為充實國庫乃倡議所得稅制度。【 20】

所得稅在各國財政上均屬重要財政來源，所得亦被衡量為納稅能力的較佳指標，但所得的定義眾說紛紜，因此本節將就所得之定義、所得稅之優點、課徵公司所得稅之理論依據等，加以說明：

2.1.1 所得之定義

關於所得的定義：一般有財富增量說、勞務流通說、資本維護說及源泉週期說等，茲分述於次。【 20】

一、財富增量說 (Accretion of wealth Concept)

提倡此學說之學者以德國的熊滋教授 (G.V.Schanz)、美國的海格教授 (R.M.Haig)及西蒙士教授 (H.C.Simons)為代表，他們認為所得係指個人在某一期間內，新增加而可任意支配的財產總額，換言之，在某一特定期間內之淨資產的增加，即為個人的所得。

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財富增量說的定義如下：

(一 )．熊滋教授將所得定義為，個人在某段期間内，期末與期初資產價值的全部差額，並減去利息支出或資本損失後之所有增值。

(二 )．海格教授以熊滋教授的理論為基礎，認為所得是指在特定期間內，個人所有的貨幣收入及其淨增加的財貨與勞務之貨幣價值總和。

(三 )．西蒙士教授於 1938 年，以具體的數學概念表達前述所得的定義，認為所得即為某一特定期間內消費加期末財富減期初財富。

I = C+(W1-W0) 其中 I 表示特定期間的所得； C 代表消費； W1 代表期末資產淨額； W0 代表期初資產淨額。

財富增量說經過上述學者的闡揚，得到「全含所得」或「概括性所得」之概念，簡稱 S-H-S 定義，在此定義下不論個人收入來源及處分方式為何，也不論實現與否，在扣除取得收入之必要成本後，皆需計入所得中。

二、勞務流通說 (Service-Flow Concept)

主張此一所得定義的學者，以費雪 (Irving Fisher)為代表，其認為所得是在一特定課稅期間內個人所消費財貨及勞務之貨幣價值，換言之所得需透過消費行為的進行才能發生，因此所得就是消費，而以此定義之所得稅制即「綜合消費稅」或「支出稅」，

儲蓄並不被費雪視為所得的理由，因為儲蓄會再產生所得，如對儲蓄課稅，將來再對儲蓄所產生之所得再行課稅，將會造成重複課稅的現象。

三、資本維護說 (Capital Maintenance Concept)

亞當斯密 (Adam Smith)說：「一個國民之總收益，應該包括其

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土地及勞力的全年生產總額；而淨收益則為扣除資本維護費用後，得以自由使用的部份，或是在不損害其資本的情況下，得以保留供其消費或維持生存所需者。」亦即在不讓經濟情況變壞之前提下，人們所擁有能夠消費的最大貨幣數額即為所得，因為此種所得藉著資本的維持而循環發生，故稱為資本維護說。

四、源泉週期說 (Source and Periodicity Concept)

此學說由普侖 (Carl Plehll)教授所提出，認為所得係個人在一定期間內，由其勞務、事業及資產所獲得的持續收入中，扣除為獲得收入所需費用、成本之餘額，此概念之所得包含兩項特點：

(一 )．所得的流量具循環週期性，亦即具有重複發生之性質。 (二 )．所得是已實現的收入，並且可供個人消費。

根據此一學說的概念，應予以課稅的所得必需具備預期重發性，但是規則性的所得有隨時喪失其規則性之可能，而且重發性的期間長短不易確定易生爭執，以利息為例，對於領取利息所得維生的老人具有重發性，但對其他人則可能僅為偶發收入。

在以上所述之四種理論中，以財富增量說之定義最為完整，也為大家所接受，臺灣所得稅法之概念係源於財富增量說，但在稅法中並無明確定義。

2.1.2 所得稅之優點

所得稅相對於其它租稅具有以下的優點：【 20】

一、符合公平正義的概念

所得稅之課徵採用累進稅率，符合量能原則公平的理念，課稅後的所得分配較為平均，為政府從事所得重分配的主要工具。

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二、維持租稅中立性

所得稅直接對所得課稅，減少個人可支配所得，但是不改變物品的相對價格，不致扭曲消費行為，符合效率原則。

三、自動穩定效果

就經濟層面而言，由於所得稅之稅基廣、稅收彈性大，因此當景氣繁榮時國民所得增加，所得稅稅收幅度更大，產生緊縮效果；反之，當景氣衰退時國民所得減少，所得稅稅收減少幅度更大，使一般大眾可支配所得不致減少太多，如此可推動景氣復甦，

因此所得稅成為調節國家財政收支之重要工具。

四、稅基廣、稅收彈性大，滿足政府財政需要

所得稅和其它租稅相比，稅基較廣且稅收彈性大於一，當經濟日益繁榮其稅收亦隨之成長，為政府主要稅收來源，因此所得稅被喻為租稅中的女王，可配合日漸成長的公共支出需要，政府對於各項所得必需明確掌握，才能落實量能課稅原則，因此所得稅制度在稽徵技術上較為複雜，由所得稅的稅收比重也可看出一個國家的經濟發展程度，高度開發國家較仰賴所得稅，而落後國家財政收入則以關稅等間接稅為主，因為其稽徵較為簡便。

2.1.3 課徵公司所得稅之理論依據

關於公司所得稅的理論分析有針鋒相對的兩種關點是，一部份經濟學家認為公司所得稅有其作為獨立稅目存在的理論基礎，這在理論界被稱為「獨立公司稅」派；另一部份經濟學家則認為公司所得稅並無獨立存在的意義，這被稱為「單一個人稅」派，其兩派關點簡述如下：【 33】

一、「獨立公司稅」派的關點

(25)

贊成此派的經濟學家認為，公司是一個獨立存在的法人實體是經濟與社會發展的重要因素，他主要是專業人員在管理，並無受個人股東太多的支配，且其享有權利及義務，並具有獨立行為能力，與自然人各屬獨立的主體，兩者間在納稅能力與義務上並無區別，因此公司的盈餘所得應獨立課徵所得稅。

二、「單一個人稅」派的關點

堅持「單一個人稅」關點的學者 (如美國的穆斯格雷夫等 )則認為，把所有公司所得包括在個人所得稅稅基之中，是公司稅改革的唯一途徑，他們的基本出發點源於對「公平原則」的考慮，既然所有的稅收歸根究底都要由個人來承擔，則公平稅收的概念只能應用於納稅者個人，而與所得的來源無關，此關點並未考量到公司的盈餘所得是否完全發放給股東，因此從公平的角度看，公司稅是一種有效的防止某些資本所得逃漏稅的工具，故主張「單一個人稅」的學者，構思以下三類透過將保留利潤歸入個人稅基，

從而完全實現「兩稅合一」的稅改方案。

(一 )．合夥法 (Partnership Approach)

該作法的原則是把全部利潤總額都歸給股東，然後對股東課徵個人所得稅。

(二 )．上一種方法的變通形式

它要求公司先支付公司所得稅，而後將其所得 (包括分配紅利與保留利潤 )在股東之間進行配置，股東則將其所配置得到的公司所得加到他們的個人應稅所得上去，並將已由公司代付的稅收叫「稅負抵免」的形式加以扣除。

(三 )．資本收益全稅法 (Full Tax on Capital Gains)

它要求對所有的資本增益 (實現與未實現 )徵全稅，並

(26)

廢除所得稅從而實現完全的「單一個人稅」，已分配的利潤部份以股息形式反映在股東的所得中，而保留利潤部份則作為資本增益而體現出來，從總體上看，雖然「單一個人稅」提案在理論與現實中均不夠完善，但「獨立公司稅」所涉及的「雙重徵稅」問題的確存在，因此在承認公司所得稅作為一獨立稅種存在的前提下，應努力尋找能避免雙重徵稅以減少效率公平損失的方法，西方財稅理論界對此而提出「兩稅部分合併」，以避免雙重徵稅的方法：

1.股利抵免法

即對所有利潤實行公司所得稅率，但轉成股利的那部份必須當做個人所得稅的稅源預扣，並在以後徵收股東個人所得稅時加以考慮，和在「合夥法」中一樣，要求股東進行返計還原。

2.股利費用法

即在公司所得稅稅基上直接刪除已支付的股利，換言之，僅對保留利潤徵收公司所得稅，此法與股利抵免法會得到相同的結果，但該方法似乎又比股利抵免法公平，因為根據該法，低所得股東額外稅負減少的比率相對較大，具有較強的累進性質。

3.股利免稅法

這實際上是第一種方法的變通形式，個人 (股東 ) 收到股利的全部 (或部份 )可以直接作為應稅個人所得的減免額加以排除，然而，和個人減免額在個人所得稅中的地位一樣，從公平的角度上看，由於固定減免額對不同個人的實際價值不同，由此所致的稅收節約對於高所得股東來說相對要大些。

(27)

以上三種方法在各國實踐中都有應用，但又各有其獨特的不足之處，因此，理論界目前乃在討論其它可替代的方案，以求儘可能的減少因「雙重徵稅」所帶來的效率與公平上的損失。

2.2 臺灣所得稅之立法沿革

臺灣所得稅之起源始自滿清末年，因滿清腐敗割地賠款國庫殆盡，為籌措國需特別制定所得稅法迄今，並依其發展過程可概分為五個階段，為我國所得稅之改革銳進時期，茲將五個階段分別說明如下：

【 22】

一、創議時期 (清末～民國 25 年 )

自清末甲午戰爭及八國聯軍戰敗後，國庫殆盡、百廢待舉、支出浩繁，創議制定所得稅法，於民國 3 年元月頒佈所得稅法條例共 27 條，是我國最早之所得稅法，其納稅義務人之規定以屬地主義為原則，唯全國各地商會反對甚烈，故尚未開徵。

二、初創徵收時期 (民國 26 年～ 32 年 )

民國 25 年 10 月仿英國稅制，制定「所得稅暫行條例」採分類所得稅制，其主要對營利事業所得、薪給報酬所得及證劵存款所得予以課徵，民國 26 年全面實施，此為我國推動營利事業所得稅之先驅。

三、成長演變時期 (33 年～ 44 年 )

民國 32 年再增訂財產租賃出賣所得，連同前三類所得合計共四類，後因各自稅分訂，程序繁瑣且重複甚多，民國 35 年修法改為分類綜合所得稅，將財產租賃出賣所得改為財產租賃所得，另增訂一時所得，合為五類，民國 36 年實施，此時所得稅法計 42 條，政府遷台後，為整頓稅收並建立以直接稅為重心之賦稅體制，

民國 39 年臺灣省政府成立稅制改革委員會，並就當時稅制之缺失

(28)

列舉如下： 1.若干稅目未經立法。 2.稅目繁複而不能配合。 3.涉及苛細。 4.稅率過高。 5.稅法之罰則不一。因此乃主張「簡化稅目，調整稅率，統一稽徵，劃一罰則」。

四、建立制度時期 (民國 45 年～ 57 年 )

臺灣所得稅法於民國 39 年以前，以分類所得稅為主課徵綜合所得稅為輔採混合制，後因無法達成量能課稅之目的，於民國 44 年將稅制大幅改革，並重新修正 120 條，確定所得稅採綜合所得稅和營利事業所得稅併行制，本次修正所得稅法之要點包括下列四項：

(一 )．加強綜合所得稅與營利事業所得稅併行課徵。 (二 )．為促進經濟發展，增列獎勵投資優惠條款。

(三 )．恢復營利事業所得稅按年計徵和採行預估暫繳制度。 (四 )．合理調整稅率，並使稅率條例單獨立法。

五、改革銳進時期 (民國 58 年以後 )

自民國 57 年以後所得稅法之修正頻繁，然基本制度及稅法法條次序不變，必要時僅以刪除或增訂條文而已，直至民國八十六年底重大修正確定兩稅合一制，即營利事業分配營利所得時，其在營利事業階段已繳納之營利事業所得稅，可做為股東階段綜合所得稅之扣抵，以避免重複課稅，此為我國所得稅制史上最大之

改革，截至民國九十二年度止，臺灣所得稅法之架構，共分為六章，計一百二十六條條文，其內容如下：【 52】

第一章總則：以課稅主體、課稅客體、課稅範圍、免稅規定、稅率結構、名詞定義為主。

第二章綜合所得稅：包括綜合所得稅總額、所得淨額之計算及合併申報規定。

第三章營利事業所得稅：包括設立變更或註銷登記、帳簿憑證與會計記錄、所得額之計算、列支費用或損失之規

(29)

定、轉投資收益免稅、資產估價、股東可扣抵稅額帳戶、未分配盈餘之課稅。

第四章稽徵程序：包括暫繳申報、結算申報、清決算申報、調查、

扣繳、自繳、盈餘申報。

第五章獎懲：包括告發或檢舉及未依所得稅法規定之各項罰則。第六章附則：施行細則之擬定、書表簿據格式之製定、銀行業通

行存款利率之核定、國際租稅協定之適用、退 2 職所得溢繳稅款之退還、施行日期。

2.3 大陸外商企業所得稅之立法沿革

中國大陸自 49 年取得政權以來，由於意識形態等政策因素，以致除了刑法的立法外，陷入了全面停滯的狀態，隨著經濟政策的改革開放，境外投資者的大舉湧入，大陸市場的蓬勃，也加溫了各項立法活動的熱絡。【 36】

大陸五十多年來，隨著其政治、經濟形勢的發展，稅收制度的建立與發展，經歷了一個曲折的過程，可概分為三個時期，第一時期是從 1949 年到 1957 年，即國民經濟恢復和社會主義改造時期，這是大陸稅制建立和鞏固的時期；第二時期是從 1958 年到 1978 年，中國共產黨第十一屆中央委員會第三次全體會議召開之前，這是稅制曲折發展的時期；第三時期是 1978 年中共十一屆三中全會召開之後的新時期，這是大陸稅制建設得到全面加強，稅制改革不斷前進的時期。【 32】

在上述三個時期中，大陸稅制先後進行了五次重大的改革，第一次是 1950 年，為統一全國稅收，建立了中華人民共和國的新稅制；第二次是 1958 年的稅制改革，其主要內容是簡化稅制，以適應社會主義改造基本完成、經濟管理體制改革之後的形勢的要求；第三次是 1973 年的稅制改革，其主要內容依然是簡化稅制，這是文化大革命的產物；第四次是 1984 年的稅制改革，其主要內容是普遍實行國營企業「利改稅」和全面改革工商稅收制度，以適應發展有計畫社會主義商品經濟要求；第五次是 1994 年稅制改革，其主要內容是全面改革工商稅收制度，以適應建立社會主義市場經濟體制的要求。以下就稅

(30)

收的三個階段重點說明之：

一、稅制建立及鞏固時期 (1949 年～ 1957 年 )

1949 年中華人民共和國成立， 1950 年元月中央人民政府政務院發佈「全國稅收實施要則」，為統一全國稅收之目的，該要則明確規定中國的稅收政策、制度、管理體制及組織結構等重要內容，並開徵 14 種稅，即貨物稅、工商業稅、鹽稅、關稅、薪給報酬所得稅、存款利息所得稅、印花稅、遺產稅、交易稅、屠宰稅、房產稅、地產稅、特種消費行為稅、車船使用牌照稅，此一時期，所得稅部份僅課徵薪給報酬及存款利息所得稅。

二、稅制發展時期 (1958 年～ 1978 年 )

1956 年經過了社會改造期，大陸經濟型態有些變化，完成了生產資料私有制的社會主義改造，稅收徵納關係，也由以資本主義工商業為重點變成以社會主義全民所有制和集體所有制經濟為重點，因此在 1958 年大陸進行了建國以來大規模的稅制改革，其主要內容是簡化工商稅制，試行工商統一稅，停徵利息所得稅，並從 14 種稅目簡化成 7 種稅，即工商稅、工商所得稅、城市房地產稅、車船使用牌照稅、屠宰稅、工商統一稅、集市交易稅。此一時期，大陸乃以國營企業為主，故所得稅之建制並未健全。

三、稅制改革前進時期 (1978 年以後 )

自 1980 年開始，大陸實施經濟改革開放，為吸引外資並加強經濟發展，初步建立一套涉外稅收制度，於 1980 年 9 月第五屆全國人民代表大會先後通過並公怖了「中外合資經營企業所得稅法」，並於同年 12 月頒怖其實施細則，這是大陸第一部專門的涉外稅法， 1981 年 12 月全國人民代表大會通過「外國企業所得稅法」，並於 1982 年 2 月經國務院批准由財政部正式公佈其施行細則，這兩部稅法和其施行細則的頒佈，象徵大陸有較完整的涉外企業所得稅收法律制度，之後，大陸又陸續頒佈了一系列與之

(31)

有關的法規及決定，主要包括：

(一 )． 1983 年 9 月 2 日由全國人大常委會通過「關於修改 (中外合資經營企業所得稅法 )的決定」，該決定放寬每年所得稅之繳納時限和提供較優惠之稅負。

(二 )．1983 年 9 月 20 日國務院發佈「中外合營企業法實施條例」，對合營企業解散的納稅問題進行補充。

(三 )．1985 年 4 月國務院批准的「關於對外國企業常駐代表機構徵收工商統一稅、企業所得稅的暫行條例」。【 28】

從 1978 年到 1991 年隨著經濟的發展和改革的深入，大陸的工商稅制改革進行了全面的探索，改革逐步深入，初步建立了一套內外有別，以流轉稅和所得稅為主體，其它稅種相配合的新稅制，這套稅制之建立使得原先以封閉型稅制為主，改採開放型稅制，因此，為進一步擴大對外開放，繼續採取多種方式吸引外資投資，於 1991 年 4 月 9 日第七屆全國代表大會第四次會議將「中外合資企業所得稅法」與「外國企業所得稅法」合併為「外商投資企業和外國企業所得稅法」，並自同年 7 月 1 日開始施行，並於 1991 年 6 月 30 日由國務院頒佈「外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則」，至此，所有組織型態的外商企業全部納入單一稅法中，實現了統一稅率、統一稅收租稅優惠和統一稅收管轄權的目的，截至目前為止，大陸「外商投資企業和外國企業所得稅法」共有 30 條條文，其實施細則共分為九章 114 條條文，其內容包括：【 36】

第一章總則：包括課稅主體、課稅客體及名詞定義。

第二章應納稅所得額的計算：包括各行業和其他特殊行業之納稅所得額之計算公式和成本、費用與損失之規定。

第三章資產的稅務處理：包括固定資產與無形資產的年限、計價、折舊、估價等之規定。

第四章關聯企業業務往來：包括關聯企業之定義和關聯企業往來按照公平成交價格和營業常規，及不按獨立企業之間的業務往來作價的進行調整，企業不得列支向其關聯企業支付的管理費等規定。

(32)

第五章源泉扣繳：包括適用源泉扣繳的收入項目等。

第六章稅收優惠：包括各行業的外商投資企業之各項稅收優惠的適用條件及方法。

第七章稅源扣除：說明已在境外繳納所得稅稅款扣除之計算。第八章稅收征管：包括工商登記、稽徵程序、罰則等規定。第九章附則：主要規定稅法之施行日期及施行細則的擬訂。

2.4 兩岸所得稅未來發展趨勢

從兩岸所得稅制度的不同型態和其存在的問題，事實上都可發現所得稅的發展與國家經濟發展是息息相關的，各國所得稅制的發展，大部份是伴隨著該國的經濟發展而產生變化，兩岸分隔數十年，由於政治體制的差異導致經濟制度的不同，以致稅制的發展方向亦不同，臺灣所得稅的發展雖起源較早，但亦依國家經濟發展的腳步，不斷的再做修正以發展出最適合當時經濟情況的稅法，而大陸中華人民共和國成立五十餘年以來，歷經社會主義改造時期、全民所有制時期和目前的社會主義市場經濟時期，其稅制的發展從無到有、從繁到簡，所有制度的演變，背後都另含有許多複雜的政治因素和經濟環境，因此本節將就我國 (臺灣 )與大陸 (中國 )未來所得稅的可能發展趨勢，說明如下：

2.4.1 臺灣所得稅未來發展趨勢

一、綜合所得稅與營利事業所得稅分別立法

臺灣現行所得稅法係採綜合所得稅與營利事業所得稅平行而聯繫之雙排所得稅制，因合併立法致條文過多且內容繁複，造成納稅義務人不易使用，經由分開立法，對綜合所得稅之納稅義務人而言，簡單明瞭也可降低錯誤的申報機會。【 46】

二、將營利事業所得稅改為公司所得稅

臺灣營利事業所得稅之納稅人為營利事業，營利事業的定義廣泛，除一般企業外尚包括含獨資及合夥組織，此為臺灣營利事

(33)

業所得稅未稱作公司所得稅之因，且兩稅合一及未分配盈餘加徵 10% 營利事業所得稅的實施，造成徵納雙方諸多困擾，因此若採用美國所得稅制所依循之「法人實在說」理論，法人實在說理論是指公司係權利義務的主體，具有獨立行為能力，其與自然人各屬獨立的主體，兩者間在納稅能力與義務上並無區別，臺灣將獨資和合夥組織併入綜合所得稅中，公司視為一單獨權利義務的主體，並將公司之所得與股東所分配的盈餘分開計稅，兩稅不再有聯繫，如此只要在兩稅的最高邊際稅率加以適當之設計，並衡量在稅收不減少的狀況下，應屬可行，因此將可解決目前有關兩稅合一及未分配盈餘加徵 10% 營利事業所得稅的複雜及繁瑣的規定。

三、擴大稅基

臺灣政府財政窘境年甚一年，且財政狀況急速惡化，為解決財政收入吃緊的問題，擴大稅基不失為方法之一，如所得稅法第四條的免稅規定應予以適當的取消，又第四條之一、之二有關停徵證劵交易所得稅和期貨交易所得稅方面應適當恢復課徵，蓋當初立法的原意，係為鼓勵投資以促進國家經濟發展，但在國庫吃緊的情況下，恢復課徵勢在必行，但為避免對經濟發展打擊太大，

故可配合租稅優惠減免的方式進行，又臺灣地下經濟 (如賭博、地下色情、地下錢莊、攤販等 )猖獗，不但扭曲正常的經濟活動，亦嚴重影響到國家稅收，因此應檢討修正稅法並健全稅制，以擴大稅基方式加強稅收，並促使所得稅制更公平合理。

四、建立符合時代的賦稅環境

目前臺灣經濟正面臨景氣趨緩與經濟型的雙重挑戰，行政院已提出：「智識經濟是別無選擇，必須要走的路」，未來因產品的多樣化、全球化與自由及資訊、通訊和網路等新技術的發展，臺灣以便步入智識經濟時代，所謂智識經濟，依美國前總統柯林頓的說法，其應為科技、創新與冒險進取的結合體，亦即智識經濟，係透過商品與服務，增進整體經濟的生產力，對經濟繁榮有所貢

(34)

獻，這種具有科技、創新與進取的產業，即為智識經濟產業，目前在有關稅法之規定中，隱約可見促進產業升級條例有提到智識經濟產業的規定，如有關研究與發展之投資抵減及對投資新興重要策略性產業可享五年免稅或股東所得稅可抵減等，因此為有助於智識經濟產業的發展，並促進國家經濟產業之升級，必須建構一套符合時代潮流的稅法，並建立合理之租稅環境，以使企業根留臺灣。【 45】

2.4.2 大陸所得稅未來發展趨勢

一、統一內外資企業所得稅

據北京中國稅務報在稅政分析中指稱，大陸建立涉外稅制初期，採取租稅優惠以招攬外資，並引進外國技術，擴展國際交往，因此給予外資諸多租稅優惠政策。並於 1980 年及 1981 年分別訂定「中外合資企業所得稅法」、「外國企業所得稅法」，與國內企業適用之內資企業所得稅因稅率結構不同，導致矛盾擴大，並造成國有企業的不滿，才於 1991 年重新制訂「外商投資企業和外國企業所得稅法」【 49】，加以 2001 年 12 月 1 日大陸已正式加入世界貿易組織 (WT0) ，依該組織基於國民待遇平等原則，且因內、外資企業所得稅制不一致，不利內資企業與外資企業平等競爭，惟有統一內外資企業所得稅，才能解決稅收待遇不公平之根本問題。故大陸財政部已透露統一內外資企業所得稅之時間表，相信內外資企業所得稅之統一已為期不遠。

二、稅收優惠政策的改變

大陸在 2001 年加入世界貿易組織後，依該組織基於國民待遇平等原則，所有對外資企業有關之稅收租稅優會，應作全面之修正，以符合該機構之規定。除此之外，有關租稅優惠之政策，亦應配合經濟發展加以制定。原以產業導向之租稅優惠為主，區域導向之租稅優惠為輔之租稅優惠政策，已不敷目前經濟發展的程度，應制定有關之租稅優惠措施以吸引內外資企業發展目前急需

(35)

發展之瓶頸產業或高科技產業，如此才能促使大陸經濟更進一步的發展。又目前已進入 21 世紀，在商品全球化、國際化的風潮下，

地球村的概念已蔚為風氣，大陸應配合時代潮流，制定有關對外投資之租稅優惠政策，鼓勵企業對外投資以邁入國際市場。

三、加強稅制法制化

由於大陸地區長期受到計劃經濟的影響，人治色彩仍十分濃厚，其反應在徵稅一方，主要表現在稅收法律體系的不完備，以官僚權勢干預稅收執法，隨意減免、亂收費、亂攤派之情況嚴重，縱使大陸有一流的市場和世界最大的市場，但若整體之投資環境不佳，仍無法吸引外資企業的投資；反應在納稅義務人一方，由於納稅意識薄弱，又因執法者軟弱，用特殊管道即能擺平其違反行為，造成納稅義務人逃漏稅捐，甚至暴力抗稅，嚴重影響到稅收【 40】。因此，應統一稅收法律制度，並嚴格規範稅收執法行為，

將稅收執法行為更加透明化，避免納稅義務人無法適從或鑽沿法律漏洞逃稅，真正能做到法律之前人人平等。

(36)

第三章兩岸所得稅法架構之比較

關於租稅法之立法體制，大致可歸納為「分稅立法」與「綜合立法」兩種方式。所謂「分稅立法」，即將個別稅目單獨制訂稅法，其內容均包含各稅目之實體要項、稽徵程序與救濟程序等。而「綜合立法」

，則將各稅全部或共通實體要項、稽徵程序等均納入同一法律中，即所謂的「租稅法典」，如美國之「內地稅法」、德國之「租稅通則」及日本的「國稅通則法」與「國稅稽徵法」。

臺灣目前稅目約為 20 種，係採「分稅立法」為原則，即一稅一法，

並無統一之租稅法典。然就各別稅法而言，其條文規定依其需要之不同而多寡不一，但各項稅法之架構均不脫離課稅主體、課稅客體、減免範圍、稅率結構、稽徵程序、租稅救濟、罰則及附則等範疇。本章擬以租稅架構為主，就兩岸有關營利事業所得稅法之規定加以比較，

有關附則部分，因其主要內容多為敘述稅法之施行日期、其後相關施行細則及子法之授權規定項，本文未予討論。

臺灣現行各項稅法係以「分稅立法」為原則，每一稅目原則上均有單獨的稅法，然每種稅法並未依上述之架構分別規定於相關稅法，

如臺灣所得稅法中並未規定愈期繳納稅款之罰則、稅單之送達方式、核課期間、欠稅追繳過程、緩徵、調查、行政救濟及罰則等規定，臺灣為使各稅稽徵程序之共通事項有統一規定，並避免時空變更逐一修法之費事，特別制定稅捐稽徵法，稅捐稽徵法第一條明訂：「稅捐之稽徵，依本法之規定；本法未規定者，依其他有關法律之規定」【 52】，

意指臺灣稅捐稽徵法所規定事項，應優先於各稅法之規定。

大陸租稅法亦採「分稅立法」為原則，第七屆全國人大常委會於 1992 年 9 月 4 日通過「稅收徵收管理法」，其地位有如臺灣之稅捐稽徵法，但因立法年限較短，未臻完備，已於 2001 年 4 月 28 日修訂，並於 2001 年 5 月 1 日起施行。

(37)

3.1 課稅主體之比較

所謂課稅主體是指納稅義務人，所得稅之納稅義務人係指應依法申報或繳納所得稅之人，包括自然人、法人、非法人之事業、機關或團體，以及其他營立組織。本文係以臺灣營利事業所得稅與大陸外商投資企業和外國企業所得稅的比較為主，茲就兩岸兩法對納稅義務人之規定，分述如下：

3.1.1 臺灣稅制

依臺灣所得稅法第三條之規定：「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅」【 52】。故營利事業為營利事業所得稅之課稅主體，亦即為營利事業所得稅之納稅義務人，並可依營利事業之總機構是否設在中華民國境內，將納稅義務人分為兩大類，說明如下：

一、總機構設在中華民國 (臺灣 )境內之營利事業

所得稅法第十一條：「本法稱營利事業，係指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌號或場所之獨資、合夥、公司及其他組織方式之工、商、農、林、漁、牧、礦、冶等營利事業」【 52】。因此，凡在中華民國境內以營利為目的，具備營業牌號或場所之任何組織，且不論其是否已向主管機關申請辦理營業登記，或總機構是否在中華民國境內，皆為所得稅上之營利事業。

所得稅法第十一條規定，係以合於民法總則公益社團及財團之組織，或依其他關係法令，經向主管機關登記或立案成立之教育、文化、公益、慈善機關或團體，並非以營利為目的，故不符合「營利事業」之定義，應可免繳納營利事業所得稅，但為落實公益團體運作之目的，避免特定人變相利益輸送藉以規避稅負，故所得稅法第四條第十三款免稅規定，需符合行政院頒佈之「教育、文化、公益、慈善機關或團體免納所得稅適用標準」之規定才能得以免稅，該標準係限制給予特定人變相利益，明訂剩餘財

(38)

產之規屬，且不得經營與創設目的無關的業務、限定各項收入之運用、捐贈人及一定親屬之介入、且創設目的之支出不得低於收入的 80%等規定，因此營利事業所得稅之納稅義務人除了營利事業外，乃包含符合特定條件之非營利組織。

二、總機構設在中華民國 (臺灣 )境外之外國企業

總機構設於中華民國境外之外國企業，其納稅義務人依是否在我國境內有固定營業場所，而區分如下：

(一 )在中華民國境內有固定營業場所或營業代理人

在中華民國境內有固定營業場所或營業代理人，其納稅義務人為該固定營業場所或營業代理人，其包含於「營利事業」之定義中。

(二 )在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人

總機構在中華民國境內之外國事業機關或團體，其在我國境內無固定營業場所或營業代理人，但有中華民國來源所得者，仍應就其中華民國境內之營利事業所得繳納營利事業所得稅。

所謂「固定營業場所」、「營業代理人」，依所得稅法第十條稱：

1.「固定營業場所」

本法稱固定營業場所，係指經營事業之固定場所，包括管理處、分支機構、事務所、工廠、工作場、棧房、礦場及建築工程場所。但專為採構貨品之倉棧或保養場所，其非用以加工製造貨品者，不在此限。【 52】

(39)

2.「營業代理人」

本法稱營業代理人，係指合於左列任一條件之代理人：

(1).除代理採構事務外，並有權經常代表其所代理之事業接洽業務並簽訂契約者。

(2).經常儲備屬於其所代理之事業之產品，並代表其所代理之事業將此項貨品交付與他人者。

(3).經常為其所代理之事業接受訂貨者。【 52】

3.1.2 大陸稅制

大陸「企業所得稅」是指國家對境內企業生產、經營所得和其他所得依法徵收的一種稅。依大陸外商投資企業和外國企業所得稅法第一條規定：「中華人民共和國境內的外商投資企業生產、經營所得和其他所得，依照本法的規定繳納所得稅。在中華人民共和國境內，外國企業生產、經營所得和其他所得，依照本法的規定繳納所得稅」。【 42】

所謂「外商投資企業」是指在中國境內設立的中外合資經營企業、

中外合作經營企業和外資企業。所得稅法稱「外國企業」是指在中國境內設立機構、場所，從事生產、經營和未設立機構、場所，而有來源於中國境內所得的外國公司、企業和其他經濟組織。外商投資企業的總機構設在中國境內，就來源於中國境內、境外的所得繳納所得稅。

外國企業就來源於中國境內的所得繳納所得稅。外商投資企業和外國企業的應納企業所得稅，按應納稅的所得額計算，稅率為 30%;地方所得稅，按應納稅的所得額計算，稅率為。【 36】

大陸「外商投資企業和外國企業所得稅法」有關納稅人之規定，依其總機構是否設立於中國境內而分為二類，一為總機構設立於中國境內之外國企業，一為總機構總機構設立於中國境外之外國企業，分別說明如下：

(40)

一、總機構設於中華人民共和國 (大陸 )境內

總機構設於中國境內之外商投資企業，又按其設立時所依據之法律及外資股東所佔股份比例之不同，而分為三種企業：

(一 )中外合資經營企業

係根據「中華人民共和國中外合資經營企業法」(以下簡稱中外合資經營企業法 )規定所組成的法人企業，由中國大陸與外國出資者，共同投資、共同經營、共同分擔風險、盈虧及獨立的法人公司。

(二 )中外合作經營企業

依契約規定雙方以獨立法人身份來規範權利與義務，且依契約在境內設立機構。中外合作經營企業可以依

法取得法人資格，亦可選擇不具備法人資格的聯營式企業。關於對不組成企業法人的中外合作經營企業，由合作各方分別計算納稅，合作中方應按照內資企業有關的稅收法規計算繳納企業所得稅 ;對合作外方應視為外國公司、企業和其他經濟組織在中國境內設立機構、場所，

按照《外商投資企業和外國企業得稅法》的規定繳納企業所得稅，不得享受外商投資企業的稅收優惠待遇，但訂有公司章程、共同經營管理、統一核算、共負盈虧、共同承擔風險的，可以由企業申請，經當地稅務機關批准，依照《外商投資企業和外國企業所得稅法》的規定，統一計算繳納企業所得稅，並享受外商投資企業的稅收優惠待遇。【 42】

(三 )外資企業

外資企業又稱為外商企業，該企業的資本來源全額由外國投資人提供，並依法於中國境內設立之企業，其中並不包含外國企業或其他組織在中國境內設立之分支