第四章 費用扣除之討論
第九節 我國之現行規定
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第九節 我國之現行規定
美國內地稅法自 1969 年修正，已明定不法支出禁止扣除的類別。
我國稅法則沒有類似的規定，過去在實務及學界也極少討論到這方面 的問題。由於我國缺乏系統化的規範，本文僅以實務上運用的解釋函 令及部分片斷的法律概念整理如下。
第一項 稅法規定
稅法規定營利事業費用損失之列支，不僅應與其業務有關，並應 合於一定水準或限額，始得認列。營利事業之營業成本認定，依我國 營利事業所得稅查核準則第 37 條規定：「原料、物料及商品之購進成 本，以實際成本為準。實際成本，包括取得之代價及因取得並為適於 營業上使用而支付之一切必要費用。」關於製造成本中人工費用之認 定，依同法第 61 條：「直接人工製造費用，適用本準則費用類之查核 準則。」則比照一般營業費用標準。營利事業有關費用或損失列支之 實質上的認定，原則上以已實現者為限，且應取得原始憑證。除此之 外，依所得稅法第 38 條規定之反面解釋，營利事業因經營本業及附屬 業務，所發生之各種費用或損失，原則上均應准予認列。
另依我國所得稅法第 38 條規定：「經營本業及附屬業務以外之損 失，或家庭之費用，及各種稅法所規定之滯報金、怠報金、滯納金等 及各項罰鍰，不得列為費用或損失。」其本意為營利事業因逾期申請、
怠報、短估及逾期繳納稅款所加徵之滯報金、怠報金、短估金及滯納 金等，為違反各種稅法規定所加之制裁，如准予作為費用或損失列支，
將抵銷制裁之效果。上開規定所稱之各項罰鍰，係指依各種稅法所科 處之罰鍰，惟經稽徵機關依所得稅法第 72 條規定，核准延期辦理結算
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申報者，或依所得稅法第 100 條之 2 規定，應加計之利息，准以當年 度損失或費用列支240。
由於我國現行稅法關於營業成本及費用之規定，並未說明不法所 得所發生成本及費用是否仍可適用。除了上述對於懲罰性支出如滯報 金、怠報金、滯納金等及各項罰鍰稅法已明訂不得認列外，具有不法 性質的支出，例如罰金、保護費等，無禁止扣除的規定。這樣的疑問，
目前在我國稅法中無法得到解答，所以實務上，經常發生徵納雙方無 所適從的情況。
第二項 相關的解釋函令
財政部對於不法營業行為應於課稅的解釋函令，為關於密醫執行 醫師業務之說明。依財政部 61 年 2 月 4 日台財稅第 31185 號函 釋：「本案密醫再被查獲前之執行醫師業務收入…，應比照本部核定之 當年度醫師執行業務收入費用標準逕行核定課徵或補徵…。」該函示 最重要之意義，在於說明密醫雖不具醫師執業資格，其獲取之不法所 得，還是以醫師所屬的執行業務所得課稅。其相關執業支出，依然比 照執行業務者之費用標準扣除。
另外關於組頭不法經營六合彩所賺得的收入，財政部 81 年 2 月 20 日台財稅第 810759763 號解釋為：「納稅義務人 XX 經查獲經營六 合彩賭博之收入，其未經沒入部分，核屬所得稅法第 14 條第 1 項第 9 類之其他所得，應以其收入類減除成本及必要費用後之餘額為所得 額，合併課徵綜合所得稅。」
240 財政部 68.2.6 臺財稅第 30703 號函。
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因此，六合彩組頭雖然未設立公司或合夥等營利事業組織，但是 其經營六合彩之收入仍然必須歸戶於個人所得稅中的其他所得類別課 稅，其相關的成本及費用亦准於扣除。
第三項 憲法位階的討論
上述解釋函令的討論範圍皆屬個人綜合所得稅，若是營利事業組 織獲取不法營利所得者，其相關之成本費用可否認列?我國稅法亦缺乏 明文規定。有關營利事業所得中有關成本費用的扣除規定，參照司法 院釋字第 493 號解釋理由書：「營利事業所得之計算，係以其本年度收 入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，惟所得 稅法第 24 條第 1 項所明定。免稅所得與應稅所得之投入成本及費用若 無法明確劃分歸屬者，依公平原則，自應以收入比例作為分攤之基 準。」。大法官的解釋文中，重申我國課稅原則應以收入減去相關成本 收入後之淨所得為課稅之基礎。惟營利事業成本費用及損失等之計算 涉及人民之租稅負擔，為貫徹憲法第 19 條之意旨，仍應由法律明確授 權主管機關訂立為原則，以符合實質課稅原則，必須在不能直接合理 明確歸屬的情形下，始得適用形式的、推計的分攤原則。但是對於營 利事業從事不法營利行為之支出，是否得認列所有相關的成本費用，
或者某些類別的支出必須排除，並未說明。
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