德國之不動產持有稅制

德國是聯邦共和制國家，各州在一定範圍內擁有自己的立法權、行政權、司法權。

在聯邦重要行政事務上，尤其是重大的投資計劃和財政事務，聯邦總理及其部長們無 權直接作出決定，必須與各州州長協商，由此形成了德國財稅體制的獨特架構。在資 源配置和收入分配兩大財政職能當中，德國政府更重視收入分配職能。從財政權限的 劃分來看，德國財政體系由三個層次組成：聯邦、州、市鎮(地方)。

聯邦和州都有自已一套獨立的財政管理體系。聯邦財政管理體系由四層構成：1 聯邦財政部，2 聯邦髙級管理局，3 中層高級管理局，4 地方的管理機構(關稅局、關 稅局的分支機構和防控制站等組成)。州財政管理體系包括：1 州財政部，2 高級財政 局，3 市鎮(地方)財政局。德國實行的是複合稅制，包括直接稅和間接稅，直接稅是 對所得或財產徵收。所得稅包括公司所得稅、個人所得稅、預提稅、教會稅及市政貿 易所得稅。財產稅包括淨資產稅、市政貿易資產稅、遺產稅及不動產稅。間接稅包括

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增值稅、貨物稅、不動產交易稅、資本交易稅、其他交易稅、關稅等。在德國，財政 局與稅務局並為一體，德國稅收在三個財政層級間劃分。德國的主要稅種中所得類 有：公司所得稅、個人所得稅(合夥企業的個人)、工薪所得稅、團結附加費(1990 年 兩德合併後徵收)；流轉稅類有：增值稅、石油稅、菸草稅、酒類稅(州政府徵收)；財 產交易稅類有：贈與稅和遺產稅、房地產交易稅；財產類稅收有：房地產稅。所得稅、

增值稅等“大的稅種”在聯邦和 16 個州之間分享。如所得稅，市政分享 15%，州和聯 邦各分 42.5%。地方稅(包括地方財產稅和財產交易稅)占整個稅收收入的比重不超過 10%。從總量上看地方財產稅似乎也不是很重要不過，從聯邦統計資料看，地方財產 稅對市政稅收收入的貢獻達到10%～20%，成為地方政府繼分享所得稅和房地產交易 稅後的第三大稅種。

德國根據財產價值徵收的稅收有土地稅、土地交易稅(有的稱為土地購置稅)、房 產稅以及財富稅、繼承稅。德國對房地產主要徵收土地稅、土地交易稅和房產稅等稅 種。而在德國不動產稅制持有稅部份以減免稅基的方式保障自住需求，移轉稅則以免 徵資本利得稅的方式鼓勵長期持有，並以實際交易價格核實課徵移轉稅，降低了德國 不動產的投機行為；台灣不動產稅制則規定，不論持有稅或移轉稅皆以偏離市價的評 定價格作為稅基，且持有稅率偏低，移轉稅則鼓勵長期持有，但因名目稅率較低，導 致成效不彰。兩國持有稅實質稅率接隨時間而遞增，但台灣稅率不及德國的一半，移 轉稅實質稅率兩國長期移轉稅率相當，但短期移轉德國稅率高於台灣四倍。

在德國住宅不是商品，而是人權。因為德國人認為，土地與房產不同於一般自由 買賣的商品，而是基本人權，依據此一原則制訂出抑制炒作房地產的嚴格稅法，甚至 是刑法，以保障居住權。在台灣賣房，往往坐地起價，一個願打一個願挨。但在德國 不一樣，如果開價超過基準價二○％，地產商將遭受最高五萬歐元(約一九○萬台幣) 的鉅額罰款，若超過五○％，除了罰款還可能面臨三年徒刑，因為涉嫌惡意炒作。

在德國買賣不動產的獲利，也課以重稅。購屋十年內出售的獲利要被課一五％以 上的「投機稅」。相較之下，台灣的「特種貨物及勞務稅」(即奢侈稅)，卻只課得到 兩年之內轉手的不動產獲利，稅率最高一五％，最低一○％，相較起來輕多了。德國 人認為房地產是民生必需品，台灣人卻視房地產為生財工具。德國是一個聯邦制與土 地私有制國家，採房地合一課稅，針對不動產的持有與移轉階段，及交易時的獲利，

皆予以課稅。持有階段的稅收主要是土地稅(Grundsteuer)，性質相於我國的地價稅 移轉階段則課徵土地交易稅(Grunderwerbsteuer)，性質相於我國的契稅。不動產 交易的獲利，課徵資本利得稅(不動產交易所得稅)。關於德國土地稅制規定整理說明 如下：德國不動產持有稅為土地稅(Grundsteuer)，其是以土地的單位值稅率跂鄉鎮之 徵收率來計算其應納稅額。其中，單位值與徵收率這二個概念在我國較為罕見。

德國土地稅依土地使用類別分為土地稅A(Grundsteuer A)和土地稅 B(Grundsteuer B)。土地稅 A 是針對農業用地及林業用地的所有者課稅，包含土地、附著建物，以 及機器設備。土地稅 B 是針對其它土地(指可建不動產或有建築物的土地)所有者課 稅，同樣包括土地附著建物。依據規定，納稅義務人原則上是土地所有權人，課稅基

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礎 乃 為 當 地 財 稅 機 關 依 據 估 價 法(Bewertungsgesetz) 確 認 之 土 地 「 單 位 價 值 (Einheitswert)」，而目前不動產稅的估價顯著低於市價。後依不同使用類型適用不同 稅率如表3-6，鄉鎮之徵收率依據規定，各鄉鎮得以其章程自行決定土地稅之徵收率

以2011 年為例，土地稅 A 類的市鎮徵收率平均為 282%，土地稅 B 類則為 517%。

而為鼓勵購買自用住宅，德國政府針對居民的第一戶自用住宅的建物部分不計入土地 稅稅基，只需繳納該房屋所在基地的土地稅，且另有規定其他不動產享有免稅的優惠。

表3-6 德國土地稅稅率如下表

種類 規定 稅率

土地稅A 以農業和林業為目的 0.6%

土地稅B 獨棟或雙戶住宅房屋之評 估價值60，000歐元以內

60，000歐元以上

0.26% 0.35%

多戶(3戶以上)住宅 0.31%

其他用途的不動產 0.35%

資料來源：本研究整理

在德國，佔有土地的人必須繳納土地稅(Grundsteuer)。在對土地徵稅時，把土地 分為兩類：農林生產用地和非農林用地。對農林生產用地徵收土地稅A，對非農林用 地徵收土地稅B。土地交易稅屬於財產交易稅，是特別流轉稅的一種。

其納稅主體為土地轉讓方與受讓方，徵稅對象為德國境內地產的轉讓交易。土地 交易稅一般以交易價格作為計稅依據，若交易價格不存在或無法確定，則應按照德國 資產評估法的相關規定以地產評估值為准，一般為其市場價值的60%～80%，適用稅 率為 3.5% ～5%提高土地交易稅一方面減少了以不動產交易為主要營業專案的企業 的盈利，另一方面卻提高了私人的基本住宅投資和交易的費用。為了鼓勵居民擁有自 己住宅的所有權，德國的土地交易稅於 1983 年降低為 2%。1998 年 4 月土地交易稅 稅率由2%提高到 3.5%，2010 年調整為 3.5%～5%。土地交易稅屬財產交易稅。提高 土地交易稅一方面減少了以不動產交易為主要營業專案的企業的盈利，另一方面卻提 高了私人的基本住宅投資和交易的費用。因此，有人已經將此案提交聯邦憲法法院，

認為這與基本法中促進個人財產形成的條款相違背。

德國對出租的住房要繳納房產稅，對自有自用的住宅(不包括度假村)不需要繳納 房產稅，只需要繳納房基地的土地稅。德國是土地私有制國家，房地產一體化，作為 居民生活必需品的住宅與其他土地買賣和經營實行嚴格區別對待的稅收政策。普通居 民購置住宅時，房基稅不是重要的考慮因素。為了鼓勵居民擁有住宅的所有權，對購 買和建築住宅的居民可享受所得稅特別扣除。總扣除額為房屋購置價值的5%～6%。

分攤所得稅扣除的時間為8 年，在最初的 4 年每年為 19，800 馬克，以後每年的所得

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稅扣除額最高在16，000 馬克。因此，購置和裝修住宅是德國中等收人階層降低所得 稅納稅義務的一個重要手段。

德國房地產稅概述分析如下：德國土地稅的法律依據是1973 年 8 月 7 日的聯邦 土地稅法(Grunds- teuergesetz)及其隨後的修改。稅收代碼在聯邦統一為市政稅，但市 政當局有權對土地稅進行乘數(槓桿)調節。

(一)課稅對象

土地稅的徵稅對象是國內的土地及建築物，包括農地和林地。德國《民 法大典》

第 94 條規定，土地上的房屋建築是土地的組成部分，房屋建築從屬於土地，為土地 所有權的擁有者所有。德國對土地徵稅時，把土地分為兩類：農業生產用地和非農林 用地(指可建不動產或有建築物的不動產)。對農業生產用地徵收土地稅 A，對非農林 用地徵收土地稅B。

(二)納稅人

土地稅的納稅人為土地的所有者。

(三)計稅依據

德國房地產稅(主要指土地稅)多年來一直沒有建立市場價值體系。現行土地稅的 徵收依據是 1935 年或 1964 年的土地單元價值(估計值)，與現在的市場價值背離甚 遠，大概只占當前市場價值的 10%～30%。2006 年德國聯邦法院要求房地產稅應稅 價值應改為市場價值。該項決定當時主要針對財產繼承稅，但也涉及地方房地產稅。

新的財產繼承稅稅法於2009 年 1 月 1 日開始執行，房地產稅仍在討論和修訂中。

根據《德國資產評估法》(Bewertungsgesetz)，不同的土地的課稅價值的計算方法 不同。農林生產用地的計稅價值為產出價值，非農林用地的計稅價值為市場價值。課 稅的物件為單元價值。德國現在使用的納稅地價，除前東德非農林用地以 1935 年的 評定依據外，其他皆以 1964 年評定的單元價值為依據。由於土地產出價值的評估多 年不變，所以納稅的土地價值與現行市場價值相背離。根據 1995 年聯邦憲法法院的 判決，這種土地價值評估方法不符合憲法規定的稅負平等原則。尤其是土地財產的繼 承稅使土地所有者的根本利益受到了損害。根據聯邦憲法法院的判決，聯邦政府已經 修改了財產繼承稅，對於土地價值的評估，則仍然使用老辦法作為過渡。土地單元價 值的確定。單元法將土地分為兩類：農業用地和建築用地。對農用地徵收土地稅A，

對建築用地徵收土地稅 B。不同土地類型的課稅單元價值計算原理不同。1935 年德 國開始第一次使用以土地單元價值評估方法確定納稅價值，以後多年沒有變動，直到

對建築用地徵收土地稅 B。不同土地類型的課稅單元價值計算原理不同。1935 年德 國開始第一次使用以土地單元價值評估方法確定納稅價值，以後多年沒有變動，直到