第二章 不動產課稅制度之研究
第一節 臺灣不動產課稅制度
政府為提供各種服務，須有一定稅收來源予以支應，因此可對資產的 存量課徵財產稅，亦可對資產的流量課徵所得稅或消費稅。財產稅最初僅 課徵土地，隨著經濟發展，財產種類多樣化，所得與財產間未必具相關性，
此時期係對所有財產（包括不動產與動產）課稅；俟經濟發展成熟，財產 種類更趨多樣化，難以有效管理全面性課徵之財產稅，最後又回歸到以課 徵不動產為主，產生所謂「財產稅循環」的現象34。
臺灣亦無法課徵全面性的財產稅，只能選擇性的開徵，主要以不動產 為主，而所謂不動產者，依民法第 66 條規定，係指土地及其定著物35，定 著物則係指非土地之構成分，繼續附著於土地而達一定經濟上目的不易移 動其所在之物36。財產稅係政府為了實現土地與住宅之公共政策，追求財政 收入或平均社會財富等目的，而以土地及其定著物的財產價值或財產收益 或自然增值或交易所得為稅捐客體之租稅37。具體言之，係指以不動產之持 有、移轉及其交易所得為課稅對象的稅捐38。
33 黃明聖、黃淑惠，租稅法規理論與實務，五南圖書出版股份有限公司，2015 年 8 月，六版，頁 552。
34 黃明聖、黃淑惠，租稅法規理論與實務，五南圖書出版股份有限公司，2015 年 8 月，六版，頁 478。
35 民法第 66 條第 1 項規定：「稱不動產者，謂土地及其定著物。」
36 司法院釋字第 93 號解釋。
37 李佩芬，實用不動產稅法精義，新文京開發出版股份有限公司，2005 年 3 月，二版，頁 27。
38 黃茂榮，稅法總論第三冊，植根法學叢書，2008 年 2 月，二版，頁 469-470。
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動產持有課徵之租稅包括地價稅、田賦及房屋稅，惟田賦已停徵多年43，故 以下僅就地價稅及房屋稅分別說明之。
第一款 地價稅
針對土地價值所課徵的租稅為地價稅，即對土地其原始價格或素地之 地價，以賦稅方式使土地逐年所生之天然地租收歸公有，達成「地租社會 化」之目的44。由於土地本身具有產生經濟地租的能力，所以土地具有價值，
而針對此種收益能力還原的地價所課徵的租稅即為地價稅，故地價稅亦被 稱為收益稅，惟因其課稅對象為財產型態的土地，所以地價稅常被列入財 產稅範疇。財產本身沒有長期負稅的能力，而土地可以長期負擔地價稅，
係因為土地具有產生收益的能力，故實質上地價稅屬於收益稅，但形式上 仍被列為財產稅45。
第一目 納稅義務人
因土地能產生經濟地租，而地價稅係針對此種收益能力還原的地價課 徵的稅捐，因此地價稅之納稅義務人依土地稅法第 3 條規定，原則上為土 地所有權人；但若設有典權、承領或承墾之土地，納稅義務人為典權人、
承領人或耕作權人；若土地所有權為公有或公同共有或分別共有時，則納 稅義務人分別為管理機關或管理人、應有部分之共有人。
第二目 課稅範圍
43 土地稅法第 27 條之 1：「為調劑農業生產狀況或因應農業發展需要，行政院得決定停徵全部或部分田 賦。」；行政院 1987 年 8 月 20 日台 76 財字第 19365 號函：「所建議取消田賦，並自 76 年第 2 期起停 徵一案，請照院會決議辦理。說明：一、本案經提出 76 年 8 月 13 日本院第 2044 次會議決議：自 76 年第 2 期起田賦停徵一節，准予照辦。」
44 李鴻毅，土地法論，作者自行出版，1999 年 9 月，增修訂二十四版，頁 739。
45 李金桐，租稅各論，五南圖書出版股份有限公司，2004 年 6 月，三版，頁 239。
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依照我國土地稅法第 14 條規定，在已規定地價之土地，除符合課徵田 賦之規定者外，應依法課徵地價稅，故地價稅之租稅客體為已規定地價之 土地。
第三目 課稅基礎
土地稅法第 15 條規定，地價稅按每一土地所有權人在每一直轄市或縣 市轄區內之地價總額計徵之。因此地價稅之稅基為地價總額，而地價總額，
係指每一土地所有權人依法定程序辦理規定地價或重新規定地價，經核列 歸戶冊之地價總額。另依平均地權條例第 14、15 及 16 條規定，先由地政 機關每二年重新規定地價一次，土地所有權人可按公告地價的 80％至 120
％的範圍內申報地價，並以此作為地價總額。倘土地所有權人未於公告期 間申報地價者，以公告地價 80％為其申報地價。土地所有權人於公告期間 申報地價者，其申報之地價超過公告地價 120％時，以公告地價 120％為其 申報地價；申報之地價未滿公告地價 80％時，得照價收買或以公告地價 80
％為其申報地價。土地所有權人為減輕稅負，其申報地價大都按公告地價 的 80％申報，作為地價稅之地價總額。
第四目 稅額計算
地價稅依用地之使用情形不同而規定不同之稅率，如一般用地原則上 稅率為 10‰、特殊用地稅率則有 2‰、6‰及 10‰等三種，詳細情形分述如下。
壹、一般用地
依土地稅法第 16 條規定，地價稅係按每一土地所有權人在每一直轄市 或縣市轄區內之地價總額，作為累進課稅基礎。而累進起點地價，以各該 直轄市或縣市土地七公畝之平均地價為準。但不包括工業用地、礦業用地、
農業用地及免稅土地在內。土地所有權人之地價總額，未超過土地所在地 直轄市或縣市累進起點地價者，其地價稅按其申報地價數額 10‰徵收之。
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超過累進起點地價時，則按累進稅率課稅，其累進稅率詳如表 2-2 所示。
表 2-2 一般用地稅率表
稅級別 課稅地價 稅率
第 1 級 未超過累進起點地價者 10‰
第 2 級 超過累進起點地價未達 5 倍者 15‰
第 3 級 超過累進起點地價 5 倍至 10 倍者 25‰
第 4 級 超過累進起點地價 10 倍至 15 倍者 35‰
第 5 級 超過累進起點地價 15 倍至 20 倍者 45‰
第 6 級 超過累進起點地價 20 倍者以上 55‰
資料來源：全國法規資料庫
貳、特殊用地
依據土地稅法第 17、18、19、20 條規定，自用住宅用地、國民住宅及 勞工宿舍，稅率為 2‰；供事業直接使用土地按 10‰計徵；都市計畫公共設 施保留地，統按 6‰計徵；公有土地按基本稅率 10‰徵收地價稅，特殊用地 稅率詳如表 2-3 所示。
表 2-3 特殊用地稅率表
特殊用地 稅率
自用住宅用地、勞工宿舍用地、國民住宅用地 2‰
供事業直接使用土地（如工業用地等）、公有土地 10‰
公共設施保留地 6‰
資料來源：全國法規資料庫
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第二款 房屋稅
房屋及建築物長期為人類之重要財富46，而房屋稅，係就房屋及建築 物，向房屋所有人等，依照房屋價值所徵課的一種租稅。以房屋為對象，
從房屋構造類別標準單價、面積、層數、建築材料、所處街道村里之商業 交通情形、房屋供求概況、耐用年數與折舊率等客觀因素，評估衡量房屋 及建築物的價值，再以該評定之價值按法定徵收率課徵，目前我國房屋稅 即係採用此法，具有財產稅之性質47。
第一目 納稅義務人
房屋稅既係以附著於土地之房屋及建築物為對象而課徵之，其納稅義 務人依照房屋稅條例第 4 條規定，可知原則上是指房屋所有權人，其他特 殊情形如設有典權者、共有房屋者、未辦建物所有權第一次登記且所有人 不明之房屋、無使用執照者、無建造執照者，納稅義務人則分別為典權人、
共有人、使用執照所載之起造人、建造執照所載之起造人、現住人或管理 人。
第二目 課稅範圍
房屋稅之課稅範圍依房屋稅條例第 3 條規定，係以附著於土地之各種 房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象，即以房屋及建 築物為租稅客體。至所稱之房屋，係指固定於土地上之建築物，供營業、
工作或住宅用者；而增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵房屋稅 房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者，則為房屋稅條第 2 條 所規定。
46 吳金柱，租稅法要論，名彥出版社，1992 年 3 月，修訂五版，頁 443。
47 李金桐，租稅各論，五南圖書出版股份有限公司，2004 年 6 月，三版，頁 313-314。
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法定徵收率 1.2%
1.5%~
3.6%
3%~5%
1.5%~
2.5%
資料來源：全國法規資料庫
第二項 移轉稅
移轉稅係以法律上之移轉行為為課徵對象的稅捐，不論法律規定其納 稅義務人應為買方或是賣方抑或是雙方，亦無論交易結果是盈餘或虧損，
移轉稅之納稅義務人均須負繳納稅捐之義務，故移轉稅為從事移轉行為所 產生之必要費用，主要目的為財政收入48。我國不動產移轉稅包括契稅、印 花稅及停徵之特種貨物及勞務稅，以下分別說明之。
第一款 契稅
現行契稅與古時的稅契與驗契不同，稅契係指人民將契約送至地方官 府鈐蓋大印，官府因此加重工作負擔而酌收費用，繳納費用後之紅契，即 是獲得合法產權之憑證。驗契乃政府對人民不動產之契約定期舉辦普遍查 驗，無論已否繳稅皆須檢查，費用輕微，相當於手續費，亦有不徵費者，
驗契之目的，在於查驗是否有未繳納契稅者，若有未繳納者，使其繳稅。
如今契稅已無產權憑證之效力，徵收目的主要在於財政收入49。由於契稅的 課徵對象係不動產之承受人或取得所有權人，所以形式上為對於不動產權 利移轉流通而徵課的稅捐，實際上是對於財產價值之變動所課徵之租稅，
故契稅亦可視為財產稅50。
48 柯格鐘，交易稅，收於黃茂榮、葛克昌、陳清秀主編，稅法各論，新學林出版股份有限公司，2015 年 3 月，一版，頁 444。
49 李金桐，租稅各論，五南圖書出版股份有限公司，2004 年 6 月，三版，頁 349。
50 李金桐，租稅各論，五南圖書出版股份有限公司，2004 年 6 月，三版，頁 351；謝如蘭，契稅，收於 黃茂榮、葛克昌、陳清秀主編，稅法各論，新學林出版股份有限公司，2015 年 3 月，一版，頁 407。
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第一目 納稅義務人
由於契稅的課稅對象係不動產之承受人或取得所有權人，因此契稅之 納稅義務人依契稅條例規定，於買賣、典權、交換時為買受人、典權人、
交換人；於贈與、分割、占有時則為受贈人、分割人、占有人。
第二目 課稅範圍
依契稅條例第 2 條規定，原則上限於不動產權發生移轉時，如買賣、
依契稅條例第 2 條規定，原則上限於不動產權發生移轉時，如買賣、