第四章 先進國家能源稅法制研究
第二節 德國生態稅制改革
一、生態稅制改革內容
德國於 1985 年即開始對能源產品進行課稅，1985 年開始徵收的礦物油稅 (Mineral Oil Tax)，礦物油稅僅對石油產品：如汽油、柴油、航空用油、液化石油 氣、天然氣等課徵稅收，1998 年礦物油稅總稅收為 664.2 億馬克，礦物油稅對商 業用之航空用油及漁業用油給予免稅，並給予於製造過程中使用柴油之農業產品 退稅優惠88。然德國政府自 1990 年代後期，開始考慮進行綠色稅制改革，期望 將稅賦制度由對「好的行為」(如因工作產生的薪資所得)課稅，轉為對「壞的行 為」(如污染環境)課稅，並將徵收的稅收用來提升能源使用效率以及降低失業 率。環境保護論者、政府官員以及經商者普遍認為利用經濟工具解決環境問題遠 比使用管制工具更為節省成本89，且課徵能源稅可能為國家帶來的雙重紅利，德 國社會民主黨(Sozialdemokratische Partei Deutschlands；簡寫為 SPD；簡稱社民黨) 與綠黨(Bündnis 90/Die Grünen) 皆於 1998 年德國聯邦選舉中宣示希望藉由能源 稅使「勞工負擔減輕而能源使用昂貴」，因此，德國於 1999 年開始其「生態稅改 革」 (Ö kosteuerreform)。1999 年開始的生態稅制改革包含三部相關的法律：1999 年 3 月 24 日之「引入生態租稅改革法」90、1999 年 12 月 16 日「繼續生態租稅 改革法」91與 2002 年 12 月 23 日「生態租稅改革繼續發展法」92。
德國生態稅制改革之立法目的乃在於，藉由提高汽機車用油及暖氣用油稅 率，並且新增加電力稅，透過外部成本內部化，提高能源消費的價格，促進能源 使用效率以及再生資源的使用，並將生態稅制改革所徵收之額外稅收用於降低法
88 OECD,ENVIRONMENTAL PERFORMANCE REVIEWS GERMANY, 113(2001).
89 Dower, Roger C. & Repetto, Robert, Green Fees and the Need for Fiscal Restructuring:
Opportunities and Challenges, 12 Pace Envtl. L. Rev. 161, 165 (1994).
90 Gesetz zum Einstieg in die ökologische Steuerreform vom 24. März 1999. BGBI. I S. 378.
91 Gesetz zur Fortführung der ökologische Steuerreform vom 16. Dezember 1999. BGBI. I S. 2432.
92 Gesetz zur Fortentwicklung der ökologische Steuerreform vom 23. Dezember 2002. BGBI. I S.
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定的退休保險費，同時減輕雇主與勞工的負擔，生態稅制改革利用稅收中立，達 到節約能源使用以及降低失業率之雙重紅利。
生態稅制改革分為兩個階段，第一個階段之「引入生態租稅改革法」自 1999 年 4 月 1 日開始實施，在此階段中提高礦物油稅，即汽油、柴油、暖氣用油與天 然氣之稅率，並且開始課徵電力稅。德國政府預估在此階段可獲得 84 億馬克之 額外稅收，用此稅收來降低 0.8%的退休保險費，雇主與勞工的負擔各減少 0.4%，
亦即整體的社會安全提撥金(social security contribution)佔總體薪資之 42.3%下降 至 41.5%。
第二個階段之生態稅制改革中，首先施行「繼續生態租稅改革法」，此法案 延續第一階段之租稅改革，對汽機車用油以及電力採每年累進的方式持續增加稅 率，增稅年度從 2000 年至 2003 年。並且自 2001 年 11 月 1 日開始將汽油與柴油 之石油稅率再細分為是否具有硫含量，給予低硫含量之石油較優惠之差別稅率
93，藉此鼓勵消費者使用低硫含量之石油，並藉由調高低硫含量石油之標準94， 逐步減低石油中的硫含量。「生態租稅改革繼續發展法」則從 2003 年 1 月 1 日開 始延續第一階段租稅改革，提高其餘各項石油產品之稅率，包含天然氣、液化石 油氣以及暖氣用油。
德國之綠色稅制改革已於 2003 年最後一階段之增稅幅度後完成，原礦物油 稅與電力稅法經過修正後成為 2006 年 8 月 1 日開始施行之石油產品與電力稅法 (Gesetz zur Neuregelung der Besteuerung von Energieerzeugnisse und zur Ä nderung des Stromsteuergesetzes)。德國各階段能源產品之稅率如表 1 所示，表 1 顯示德國 對於汽機車使用之能源課與非常高的稅率，對此有下列兩個理由可以合理化汽機 車使用能源之高稅率，首先，汽機車能源之稅收常用來做為支持交通建設之財源
93 IEA,ENERGY POLICIES OF IEACOUNTRIES GERMANY 2007 REVIEW, 37(2007).
94 2001 年 11 月 1 日低硫含量石油標準為 50 毫克/公斤；2003 年 1 月 1 日低硫含量石油之標準更 改為 10 毫克/公斤。
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基礎，更甚者，汽機車能源使用所牽涉的交通工具使用方式，不僅涉及環境問題，
還有其他如噪音、其他非二氧化碳排放或交通意外事故等問題，部分研究指出，
若將其餘外部性納入考慮，則一公升汽油之售價應為 5 馬克95。民生所必頇之暖 氣用油則課與相對較低的稅率，保障人民最低生活水帄。
表 1 德國綠色稅制改革前後之能源稅稅率
1999 年 4 月前 1999 年 4 月 2000 至 2003 年 2007 年
原稅率 增加稅率 年增加稅率 稅率
無鉛汽油 1.10 馬克/公升 6 分尼/公升 0.06 馬克/公升 0.65 歐元/公升 柴油 0.74 馬克/公升 6 分尼/公升 0.06 馬克/公升 0.47 歐元/公升 暖氣用油 0.04 馬克/公升 4 分尼/公升 0.04 馬克/公升 0.061 歐元/公升
天然氣 3.60 馬克/千瓦 0.32 分尼/千瓦 5.50 歐元/千瓦
電力 0 2 分尼/千瓦小時 0.05 分尼/千瓦小時 20.5 歐元/千瓦小時
二、生態稅制改革中減免能源稅率項目
德國在進行生態稅制改革時，雖為了達到節約能源以及減少二氧化碳排放 量，但為了顧及國際產業競爭力，仍在工業與農業之能源使用上給予大量的稅率 減免，用以減輕該產業在增稅後成本增加的負擔，直到該產業之主要競爭者之稅 率皆到達相似程度。除了給予不同產業能源產品之稅率減免外，不同的能源生產 方式，在生態稅制改革中亦有不同的稅率，如以石油或天然氣發電所得之電力，
頇課與礦物油稅以及電力稅；但經由煤、核能或再生能源方式發電所得之電力僅 需課與電力稅，甚至以再生能源方式發電者可透過其他稅收支應的計畫獲得補 助，更加降低再生能源發電的成本，藉此提供市場誘因選擇以再生能源方式發電。
給予產業稅率減免固然可以維持產業競爭力，然此種減免並非以能源對環境 的影響程度或二氧化碳排放量多寡作為區分，過多的減免項目會降低生態稅制改
95 MICHAEL KOHLHAAS,ECOLOGICAL TAX REFORM IN GERMANY –FROM THEORY TO POLICY, 12 (2000).
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革之有效性，例如煤的燃燒會造成大量二氧化碳的產生，屬於高密度二氧化碳排 放量之能源產品，但基於社會及產業考量給予煤免稅優惠，則會使產業失去誘 因，無法開發或使用能夠取代煤的能源產品。生態稅制改革中對於不同產業給予 之稅率減免主要有下列 8 項96：
(1) 製造業、農業及林業一年繳納能源稅超過 1000 馬克者，僅需繳納原電力稅 之百分之二十，暖氣用油與天然氣亦僅需繳納生態稅制中所增加稅率之百分 之二十。此項優惠租稅，自 2003 年 1 月 1 日生效之生態租稅改革繼續發展 之法律，減免稅率調整為百分之六十97。
(2) 若雇主所繳納之能源稅超過其所提撥的退休保險金百分之二十者，雇主可請 求予以退稅。
(3) 以可再生的能源發電者，可免除電力稅。以可再生能源發電所收得之其他稅 收則用於補助將再生能源引入市場之計畫。
(4) 以最大容量為 2 MW 之小型設備發電供作自用者，免除電力稅。
(5) 年使用效率達百分之七十之熱電混合型發電廠，免除礦物油稅。
(6) 年使用效率未達百分之六十之熱電混合型發電廠，免除生態稅制改革中之增 加稅額。
(7) 地方大眾運輸系統享有電力稅以及生態稅制改革增加稅額百分之五十的退 稅優惠。使用液化石油氣的車輛，於 2000 年享有百分之六十的稅率，優惠 稅率逐年遞減至 2009 年。
(8) 1999 年 4 月 1 日前安裝的離峰儲存電熱器享有電力稅百分之五十的免稅優 惠。
德國之生態稅制改革政策於稅率設計上採取逐年遞增的方式；而在免稅與退 稅設計上，政府選擇符合其能源政策之產業或能源使用方式，採逐年遞減優惠稅
96 OECD, supra note 88, 125.
97 范文清，評能源稅條例草案，月旦法學雜誌，第 174 期，2009 年 10 月，頁 91。
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率的方式，兩種方式均有助於給予各產業足夠的緩衝時間，並提供誘因於生產者 及消費者，促使其改變生產及消費模式。訂定特定類型發電廠之免稅優惠或以年 使用效率做為免稅標準，不僅有助於開發新型態的發電方式，更可提升能源使用 效率，減少興建過多的發電廠。地方大眾運輸系統之退稅優惠，則可降低大眾運 輸系統的營運成本，提高大眾運輸系統之使用率。
三、其他配套措施－企業與政府間的自願性協議98
生態稅制改革之兩大目的，一是為了節約能源使用，二是減少二氧化碳排 放，德國政府除了以生態稅制改革達到二氧化碳減量的目標之外，利用企業與政 府所簽訂之環境協議，加速達到二氧化碳減量目標，亦是能源與環境政策中作為 生態稅制改革配套措施的重要一環。
在德國，不同行業別中的各企業與政府訂有約一百種不同的環境協議，環境 協議中最主要的兩大部分為降低二氧化碳排放量以及車輛回收。1995 年德國工 業界於 UNFCCC 會議中宣布「會主動針對二氧化碳排放量進行自願性的減量，
並對特定種類的能源消耗量減少最多百分之二十(比較基準年為 1987 年) 99」，此 項聲明是由十九個工業與能源供應產業所共同擔保，同意此項聲明的產業包含百 分之七十的耗能工業、國家與工業的發電廠以及提供住商能源之能源供應業者，
各產業皆有個別的減量目標，企業主動提出自願性減量目標乃是期望政府能夠不 以法規命令強制企業進行二氧化碳減量。2000 年 11 月該項聲明轉為企業與聯邦 政府之間正式的減碳協議100。表 2 為減碳協議中德國高耗能工業與能源供應業承 諾之減碳量。
表 2 德國工業與能源供應業承諾之減碳量
產業別 基準年 減低百分 產業別 基準年 減低百分
98 OECD, supra note 88, at 135.
99 1996 年能源消耗量減少目標改為減少百分之二十；比較基準年改為 1990 年。
100 至 2005 年二氧化碳排放量減少 28%；至 2012 年京都議定書中的六種溫室氣體減少 35%。
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比(%) 比(%)
钾鹼業 1990 78 造紙業 1990 22
水泥業 1987 201 玻璃業 1987 25
石灰業 1987 15-202 紡織業 1987 20
陶器、瓦片業 1990 25 國營發電廠 1990 8-10
製磚業 1990 28 地方發電廠 1990 25
鋼鐵業 1990 21-273 石油業 1990 25
化學工業 1987 44 天然氣產業 1990 34
化學工業 1987 44 天然氣產業 1990 34